资产评估机构质量控制体系研究

张玉珍，徐 寒

(陕西财经职业技术学院 会计系，陕西 咸阳 712000)

资产评估机构质量控制体系研究

张玉珍，徐 寒

(陕西财经职业技术学院 会计系，陕西 咸阳 712000)

从评估师、资产评估机构和资产评估环境三个方面分析了资产评估机构执业质量不高的原因，提出从执业理念控制、组织架构设计控制、业务流程质量控制、人力资源管理控制四个方面构建资产评估机构质量控制体系。

资产评估机构；评估环境；质量控制

从二十世纪八十年代末资产评估在我国出现以来，经过二十多年的发展，资产评估行业对我国市场经济体制的构建发挥了不可替代的作用，成为市场经济不可缺少的组成部分。由于我国资产评估行业形成时间不长，执业环境也有待于进一步完善，资产评估机构执业质量不高的现象比较突出，建立完善的质量控制体系是资产评估机构一个亟待解决的重要问题。

一、资产评估机构执业质量不高的原因分析

(一)评估师的评估执业过程存在不足

评估过程主要体现为评估师的分析判断过程，评估师的分析判断过程存在不足，往往是导致评估执业质量不高的首要原因。

1.评估师缺乏相关的技术知识

评估对象包罗万象，而评估师一般只拥有某一个方面的专业背景，不可能强求评估师拥有各种评估对象的技术知识。按照《资产评估准则——基本准则》和《资产评估职业道德准则——基本准则》的要求，当评估师遇到不具有所评资产的技术知识时，有两种方法可供选择：其一是聘请技术专家，为评估师提供技术支持；其二是放弃本次评估业务，因为对评估师来讲，从事力所不及的评估业务是不道德的。如果评估师不具备与评估对象相关的技术知识，又未聘请专家协助，从事了该项评估业务，这样的评估业务质量往往不高。但现实生活中，这种不应该发生的情况却常常发生。

2.评估师缺乏必要的职业谨慎态度

评估师在评估执业过程中，会收集到大量的有关评估对象的信息，这些信息需要评估师分析和甄别，去伪存真，尤其是有时委托人为了达到特定目的，故意提供虚假的信息，这更需要评估师仔细甄别。如果评估师对收集的信息未进行必要的判断和分析，错误的信息就会导致评估结果出现偏差甚至出现错误。

3.评估师对业务助理缺乏必要的督导

在评估业务中，对账、盘点、函证等大量的评估工作是由业务助理完成的，按照《资产评估准则——基本准则》的规定，评估师必须履行对业务助理的指导、督促责任，掌握业务助理的工作能力和工作状态，一旦发现业务助理存在履行评估程序不到位的情况，评估师应通过调整工作分工、提供更详细的指导等方式使业务助理的工作质量达到要求。如果评估师对业务助理的执业过程缺乏必要的督导，就会导致评估执业质量不高。

(二)资产评估机构在质量控制方面存在漏洞

1.项目负责人的安排不合理

由于评估师专业背景、执业经历存在不同，评估师有自己擅长的评估领域，同样存在自己不熟悉的评估领域。资产评估机构在安排项目负责人时，一定要考虑拟担任项目负责人的评估师的执业领域和执业经验，考虑其是否具有按时完成任务的时间和能力。在评估业务中，如果项目负责人安排不当，就可能影响评估业务质量的提高。

2.三级复核机制欠缺

评估过程就是评估师的职业判断过程，由于评估对象的未来存在不确定性，评估师的职业判断可能出现失误。因此资产评估机构一般要建立评估业务的三级复核机制，对评估师执业过程可能出现的偏差进行控制。资产评估机构三级复核首先是评估项目负责人复核，称为一级复核，是对整个评估项目完成情况的整体复核，包括以下几个重要内容：一是按照《评估业务约定书》规定的评估范围，看是否存在漏评和重评的现象；二是对照评估计划检查应该履行的评估程序是否履行，发现的问题是否都予以解决；三是检查评估业务中采用的各个评估参数的取值是否合理，有无偏差；四是检查评估执业过程中形成的工作底稿是否齐全，有无缺失，工作底稿记录的内容是否可以支撑评估结论。其次是部门经理复核，称为二级复核，主要是复核评估业务中重要的评估程序是否采用、重要的资产评估方法是否合理、重要的评估参数取值是否适当。最后是首席评估师复核，称为三级复核，主要对评估结论进行复核。在资产评估机构中如果不能建立三级复核机制或三级复核机制流于形式，评估执业质量就难以保证。

(三)资产评估环境需要进一步改善

由于我国资产评估行业产生发展只有短短的二十多年的时间，资产评估的执业环境有待进一步完善。

1.资产评估法规需要进一步健全

资产评估行业的法规体系尚待健全，目前直接规范评估师执业行为的法规是1991年国务院出台的《国有资产评估管理办法》，由于该法规出台较早，另外该法规主要用于规范国有资产评估行为，而资产评估的对象早已从国有资产发展到各种所有制类型的资产，因此用《国有资产评估管理办法》规范资产评估机构和评估师的执业行为存在局限性。2012年4月全国人大法工委就《资产评估法》向社会征求意见，但该法目前尚未出台。由于缺乏《资产评估法》，许多评估业务中的重要问题如评估师的权利和义务、评估业务委托人的权利和义务等缺乏法律规范，这在一定程度上导致了评估业务质量不高。

2.资产评估理论需要进一步发展

将实践经验上升为理论，用理论指导实践，这是一个学科的发展规律。由于我国资产评估行业只有二十多年的发展历史，美国、英国等发达国家的资产评估行业也只有一百多年的发展历史，因此资产评估理论研究水平不高，理论对实践的指导性不强，有些重要的评估实务尚需要评估师摸索，因此评估业务的质量就可能出现参差不齐的情况。

3.评估业务委托人或其他相关当事人干预评估过程和评估结果

我国评估行业的产生发展与西方不同，西方国家的评估行业是市场经济发展到一定程度自发形成的，而我国的评估行业是由于国有资产管理的需要由政府推动形成的。根据国有资产管理的相关规定，国有资产在交易前必须经过评估，资产交易业务的当事人没有进行资产评估的积极性，因此也就不关心资产评估程序是否合法合规。资产交易业务的当事人主要关心两个方面，一是评估值是否达到了他们的期望值；二是支付的评估费是否足够低。这导致了两个恶果，其一是委托人或其他相关当事人干预评估师的工作，对评估方法的选择、评估程序的运用、评估结果的形成进行干预，使评估师和资产评估机构丧失了独立性；其二是将评估费压得很低，导致评估师在执业中面临两难局面：如果严格按评估准则要求执业，执业成本太高，评估收费可能会不足以弥补成本，出现亏损；如果简化评估程序，就会降低评估业务质量，加大评估风险。在评估实务中，委托人或其他相关当事人干预评估业务是导致评估业务质量不高的重要原因。

上述导致资产评估机构执业质量不高的因素中，评估师、资产评估机构自身的因素是内部因素，属于资产评估机构可控因素，资产评估环境是外部因素，属于资产评估机构不可控因素。资产评估机构应构建质量控制体系，通过质量控制体系，对可控因素进行控制，对不可控因素进行关注。

二、资产评估机构质量控制体系的构建

(一)执业理念控制

资产评估机构的风险意识、全面质量管理理念、文化建设，影响和决定了资产评估机构的质量控制环境，进而影响了评估机构的执业质量。

1.应具有风险意识，建立风险控制制度

由于资产评估对象面临的市场环境具有很大的不确定性，资产评估活动面临着委托人、资产占有人、评估报告使用人带来的各种风险。资产评估机构应具有风险意识，建立风险分析、评价机制，将执业风险控制在合理的范围内。

2.树立全面质量管理理念

资产评估机构应树立全面的、全过程的、全员的质量管理意识。在业务承接、人员安排、现场调查、评定估算、撰写报告、工作底稿归档等环节都要树立质量意识，对资产评估机构的每一项工作都要进行质量控制。

3.建设以质量为核心的诚信文化

资产评估机构应该追求“以质量求信誉，以信誉求发展”的诚信文化。资产评估机构的文化以价值观的形式根植于员工的头脑中，成为资产评估机构每一位员工的行为准则，为质量控制奠定基础。

(二)组织架构设计控制

1.组织形式的选择

根据《资产评估机构审批和监督管理办法》(财政部64号令)规定，我国资产评估机构的组织形式包括普通合伙(含特殊的普通合伙)和有限责任公司两种形式。目前我国资产评估机构的组织形式主要是有限责任公司制。在资产评估事业发展初期，有限责任公司制的资产评估机构，有利于降低资产评估机构风险，有利于行业快速发展。但是有限责任公司制资产评估机构的股东以其出资额为限承担执业责任，淡化了股东的风险约束和赔偿责任。同时《公司法》关于有限责任公司的股东人数不得超过50人的规定，不利于资产评估机构做大做强。而普通合伙制尤其是特殊的普通合伙制就能在一定程度上克服有限责任公司制的缺点，有利于资产评估机构长期稳定和规范发展。

《中华人民共和国合伙企业法》第五十五条规定“以专业知识和专门技能为客户提供有偿服务的专业服务机构，可以设立为特殊的普通合伙企业。”资产评估机构就是向客户提供评估及相关服务的专业服务机构，其组织形式可以采用特殊的普通合伙制。该法第五十七条第一款规定“一个合伙人或者数个合伙人在执业活动中因故意或者重大过失造成合伙企业债务的，应当承担无限责任或者无限连带责任，其他合伙人以其在合伙企业中的财产份额为限承担责任。”该项规定保护了其他合伙人的合法权益，有利于评估行业执业人员的稳定，有利于资产评估机构发展壮大。该法第五十七条第二款规定“合伙人在执业活动中非因故意或者重大过失造成的合伙企业债务以及合伙企业的其他债务，由全体合伙人承担无限连带责任。”该项规定保护了评估业务中委托人和其他相关当事人的合法权益，有利于资产评估行业健康发展。《合伙企业法》合理划分了执业合伙人和其他合伙人的权利与责任，保护其他合伙人和客户的权益，因而特殊的普通合伙制是资产评估机构较理想的一种组织形式。因此，当我国资产评估行业发展到一定规模后，资产评估机构的发展从注重业务扩张向提高执业质量转变，资产评估机构的组织形式应主要采用普通合伙制，大中型资产评估机构应推广特殊的普通合伙制。在建设特殊的普通合伙制方面，注册会计师行业先行了一步，截止2012年末，立信会计师事务所、中瑞岳华会计师事务所等我国排名十大的会计师事务所改制为特殊的普通合伙制，2013年6月28日，希格玛会计师事务所成为陕西首家特殊普通合伙制会计师事务所。资产评估机构可借鉴会计师事务所改制的成功经验，将有限责任公司制的资产评估机构改制为特殊的普通合伙制，以利于资产评估机构提高执业质量，为资产评估机构做大做强奠定基础。

2.组织结构的设置

合理的组织结构，有利于资产评估机构进行日常管理，能够提高工作效率和工作质量。由于目前大多数资产评估机构是有限责任公司制，资产评估机构的组织结构主要是董事会领导下的总经理负责制，各职能部门对总经理负责。资产评估机构改制为特殊的普通合伙制后，应建立合伙人会议、合伙人管理委员会，合伙人会议是资产评估机构的最高权力机构，由全体合伙人组成。由合伙人会议确定首席合伙人，对外代表资产评估机构，执行合伙事务。合伙人管理委员会履行资产评估机构的管理职责，各职能部门对合伙人管理委员会负责。资产评估机构根据工作需要和业务发展需要设置市场拓展、风险(质量)管理、人力资源、财务管理、行政事务及有关业务部门。资产评估机构业务部门的设置主要根据业务种类和业务规模而定，小型资产评估机构一般只设置业务部，主要从事资产评估和相关咨询业务；中等规模的资产评估机构设置评估部和咨询部，评估部主要从事资产评估相关业务，咨询部主要从事项目评估等咨询性业务；大型资产评估机构设置企业价值评估部、不动产评估部、动产评估部、咨询部、技术开发部等。无论资产评估机构规模大小，应设置专门部门或专职人员从事执业质量监控工作，对评估师执业过程进行督导。

(三)业务流程质量控制

资产评估机构的业务流程主要包括评估业务承接、评估业务计划、评估业务实施、评估报告编制和工作底稿归档等环节。业务流程质量控制是资产评估机构质量控制的核心部分，直接影响资产评估机构业务质量的高低。资产评估机构业务流程质量控制包括以下方面：

1.评估业务承接质量控制

评估业务承接质量控制是资产评估机构质量控制体系中非常关键的控制环节，不同的资产评估业务，其评估目的、价值类型、评估报告用途各不相同，评估业务面临的风险大小也不同，资产评估机构应谨慎承接评估业务。资产评估机构在承接业务时，首先应了解委托人和评估业务的基本情况，了解的内容包括评估对象的基本情况、评估目的、委托人和评估报告使用人的情况。其次根据自身胜任能力和独立性，决定是否有能力承接该评估业务。若有能力承接该评估业务，就应进一步评价该业务的评估风险。资产评估机构应综合考虑客户和业务的各种情况，对评估风险进行客观评价，以判断业务的风险水平是否在可控和可接受的范围内。在评估实践中，执业质量不高的评估业务不一定使资产评估机构陷入诉讼，但陷入诉讼的评估业务社会公众一定会认为评估执业质量出现问题。资产评估机构应谨慎选择评估委托人和评估业务，不承接评估风险水平超出承受限度的业务。资产评估机构进行了胜任能力和风险的评估后决定承接该评估业务时，再与委托人签订《评估业务约定书》，对评估范围、评估目的、价值类型、出具报告时间、业务收费等重要事项进行约定。《评估业务约定书》是衡量评估业务质量的重要依据，受《合同法》的保护，资产评估机构要重视评估业务约定书的签订。

2.评估业务计划质量控制

在评估业务计划阶段，首先要确定项目负责人，组建项目团队。资产评估机构要综合考虑评估师的执业经验、能力和评估业务的特点，确定项目负责人，由项目负责人组建项目团队。项目负责人确定后，再由项目负责人编制评估计划，对人员分工、重要评估程序实施、评估业务工作进度做详细安排，为顺利完成评估业务奠定基础。

3.评估业务实施质量控制

评估业务实施环节是资产评估机构质量控制最重要的环节，评估业务实施环节的质量直接决定了评估业务的质量水平。评估业务实施环节的质量控制，主要体现在以下方面：首先是按照资产评估准则和评估业务的具体情况进行现场调查。现场调查是评估项目实施阶段非常重要的评估程序，评估人员要对固定资产、存货进行监盘，对债权债务进行函证，现场调查的质量直接决定了评估业务质量。现场调查工作大部分是由业务助理完成的，评估师应对业务助理进行及时的指导，在现场调查程序实施前，评估师应对业务助理拟采用的调查方法、重点问题的把握、时间安排的恰当性进行审核；在程序的实施过程中，对业务助理进行现场指导，确保业务助理的工作按规范进行；在程序实施后，检查业务助理编写或取得的评估工作底稿，以判断业务助理人员的工作质量是否达到了要求。其次是收集和整理资料，形成评估工作底稿。在实施评估程序时会收集到各种各样的数据资料，应对这些资料进行鉴别，对评估资料的真实性、合法性和完整性进行评价，以避免由于使用了错误的数据导致评估结论失实。第三是合理选择评估方法。在评估业务实施过程中，一般有多种评估方法可供选择，评估师应综合考虑评估对象特点、价值类型以及可取得的评估资料，恰当选择评估方法。评估方法选定后，评估测算过程涉及大量的评估参数，评估师应验证评估参数的合理性。大量的评估诉讼案例证明，评估师未按照评估准则的要求实施评估程序，是资产评估机构陷入诉讼的重要原因，因此评估人员应重视评估业务实施环节的质量控制。

4.评估报告出具和工作底稿归档质量控制

评估报告是评估师的产品，评估报告的质量反映了评估师专业能力和敬业精神，资产评估机构应建立三级复核制度，对评估报告的形式和内容进行审核，确保评估报告符合资产评估准则的规定，满足评估委托人的需要。评估业务执行过程中，应及时编制评估工作底稿，评估报告出具后，应及时将工作底稿归档保管。

(四)人力资源管理控制

资产评估机构是由评估师发起组建的技术型服务企业，评估师要具有丰富的评估知识、经验和技能。因此，资产评估机构人力资源管理在质量控制体系中发挥着关键作用。资产评估机构的人力资源管理涉及到评估人员的招聘、培训、薪酬制度等方面。

1.评估人员的招聘

资产评估机构招聘的人才一般包括评估师、业务助理和有关的工程技术人员，根据其制定的人力资源规划和岗位职责要求发布招聘信息。以评估师招聘为例，评估师的招聘一般要求应聘者要通过评估师考试，获得评估师执业资格，有些资产评估机构要求评估师有几年的执业经验。由于我国的评估师资格是一个综合性的资格，而评估师又不可能胜任所有的评估业务，因此招聘评估师时可根据资产评估机构的需要对应聘者的专业背景进行限定。如从事企业价值评估、无形资产评估的评估师一般应具有经济、管理类专业的教育背景，从事不动产评估的评估师一般应具有土地、建筑类专业的教育背景，从事动产评估的评估师一般应具有机电类专业的教育背景。评估师具备了其所评估资产所需要的技术知识，避免了“样样都会、样样不精”的“万金油”式的评估师，为提高评估业务质量奠定基础。

2.评估人员的培训

评估过程中所需要的知识包罗万象，同时评估技术和方法也在不断发展。因此评估人员需要不断地学习，评估人员的培训就非常关键。评估人员培训一般包括资产评估机构内部培训和参加评估协会组织的培训两种形式。评估人员的培训应注重培训效果，应根据评估人员的实际需要安排学习内容，提高培训内容的针对性，采用案例教学法，以增强培训内容的直观性。

3.评估人员的薪酬制度

评估人员的薪酬一般包括基本工资、业务奖励和股份分红三部分。资产评估机构一般根据评估人员的资历和业务水平确定基本工资，即底薪，根据评估师承揽的业务和完成的业务情况进行提成奖励，部分资产评估机构允许资深评估师持有公司股份，年底可分得红利。目前资产评估机构中除管理层外，一般评估师持有股份的比例不高。由于资产评估机构是一个技术密集型企业，利润分配中应考虑人力资源的因素，同时评估师流动性也比较大，建立稳定的评估师队伍是资产评估机构必须解决的问题，因此，资产评估机构应给予愿意在本单位长期执业的评估师一定的股份，这样能激励评估师的积极性，提高其执业质量，有利于资产评估机构做大做强。

三、结语

综上所述，资产评估机构业务质量不高是由多种因素导致的，资产评估机构需要建立质量控制体系，资产评估机构质量控制体系是一个有机的整体，其中组织架构设计控制是质量控制体系的重要基础，执业理念控制和人力资源管理控制是质量控制体系的重要保障，业务流程质量控制是质量控制体系的核心，质量控制体系各组成部分相辅相成，形成一个完整的质量保障系统，保证资产评估机构健康地发展壮大。

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[责任编辑、校对：王国成]

ResearchonQualityControlSystemofAsset-appraisalInstitutions

ZHANGYu-zhen,XUHan

(Accounting Department, Shaanxi Professional Technical Institute of Finance and Economics，Xianyang 712000, China)

The article analyzes reasons for the poor auditing quality of asset-appraisal institutions from appraiser, asset-appraising institution, and asset-appraising environment, and suggests constructing the quality control system from practice concept control, organization framework design control, business flow quality control and human resource management control.

asset-appraising institution; quality control; appraising environment

2013-08-14

陕西省教育厅科研计划资助项目(12JK0048)

张玉珍(1965-)，女，陕西周至人，教授，中国资产评估协会会员，从事资产评估理论与实务研究。

F271

A

1008-9233(2013)06-0023-05