海外矿产资源勘查税收优惠制度研究

■ 黄德林/张 璐

（中国地质大学（武汉）政法学院, 湖北 武汉 430074）

在资源全球化不断发展和我国国际地位跨越式上升的形势下，我国应充分利用好国内国外两个市场、两种资源，制定相应的政策和措施，积极推进矿业企业“引进来，走出去”战略，实现我国经济可持续发展的现代化强国战略[1]。为实现“走出去”的战略目标，我国可以从金融财税方面入手，从税费优惠方面鼓励我国矿产企业“走出去”进行资源勘探与开发。应该借鉴我国在鼓励外企来华投资给予的税收优惠政策和发达国家的税收激励制度方面的国际经验，对我国现行的海外矿产资源勘查税收制度进行完善，以建立起一套符合我国实际情况和国际惯例的海外矿产资源勘查税收优惠制度。

1 海外矿产资源勘查税费优惠的必要性和可行性

由于矿产资源的种类、分布、产量和储量在世界各地极不平衡，以及矿产资源的不可再生性，使得几乎没有哪个国家能够单独依靠本国矿产资源满足自身建设和发展的需求[2]。各国都非常重视利用两个市场、两种资源，实施全球矿产资源战略。综观世界各国海外矿产资源勘查经验，税费优惠政策对鼓励企业进行海外勘查方面有着显著效果。

1.1 海外矿产资源勘查税收优惠的必要性

第一，海外矿产资源勘查税收优惠有利于降低矿产企业勘查的商业风险。矿产勘查活动的高风险性，主要表现在两个方面。一方面，矿产勘查除具有一般行业共有的商业风险外，还具有独特的风险，体现在：勘查资金回收期很长，投资回报难以在短时间内实现，在这么长的时间里，政治、经济、市场情况不能确定，难以预测。另一方面，是地质风险。地质风险指发现一个有经济价值且开采可获利的矿床的成功率极低。据世界各国矿产勘查成功率的统计分析，一般只有1%左右，即矿产勘查的风险程度高达99%。由此可见，矿业的高风险性，主要不在采矿阶段，而是出现在勘查阶段上[3]。

第二，海外矿产资源勘查税收优惠有利于增加矿产企业利润。税收问题是海外矿产投资者最为关心的问题之一，其原因包括矿产企业在税收上要服从双重管辖：既要服从本国的属人管辖，又要服从东道国的属地管辖，这就造成了双重纳税负担。政府通过税法改革减轻其过重负担，使得投资者多获得一些利益，这肯定能减轻其心理和财政压力。其另一原因是税收优惠制度可以对海外矿产资源勘查成本和收益提供一定的保障，税收优惠能合理降低企业进行资源勘查的成本，增加收益，也就能提高企业进一步在海外进行矿产开发的积极性，从而加快企业在海外发展的速度，增加企业在海外投资长期的潜在利润。

第三，加强税收优惠可以吸引更多民间资本的参与，使投资主体多元化[4]。税收优惠制度会促使大量的社会资本向海外矿产资源勘查开发项目转移。在市场经济条件下，税收分配与价格机制相互配合，在很大程度上影响或决定着社会的投资方向和规模。当有关促进海外矿产资源勘查开发的税收优惠政策实施后，各市场主体便进行经济利益的权衡，在可预见的巨大经济利益驱动下，必然会有一部分市场主体，包括部分有实力的民营企业转而投身于海外矿产资源勘查，从而降低政府直接投资的比重。目前，中国的海外投资仍以国有或国有控股企业为主，私营企业也占一部分。投资主体主要以中国铝业、中国五矿、武钢、鞍钢、中钢、中国神华、云南锡业、中金岭南、紫金集团、中国黄金、湖南华菱、山东鲁能等有实力的上市公司为主。现在全球化正遭遇艰难时刻，各个区域贸易保护主义行为不断出现，资源所在国对中国国有企业海外投资开发背后的政治动机和行为抱有普遍猜忌和抗拒，而对中小型企业进行海外勘查的限制较少。无论从策略还是风险的角度上讲，鼓励海外投资主体多元化，特别是鼓励和培育包括民营企业在内的中型企业成为海外投资的主力，具有重要意义。

总之，税收是影响我国矿产企业海外勘察投资的一个重要因素之一，我国现行税制存在许多不足，尤其是现行的涉外税收优惠政策只注重吸引外国来华投资，而未考虑“走出去”战略的需要[5]，而单个矿产企业在技术和资金方面都具有局限性。这就需要我国政府从整体利益出发，来调整我国现行的征税制度，建立起合理有效的税收优惠制度。

1.2 海外矿产资源勘查税收优惠的可行性

第一，我国具有提供税收优惠的财政基础。近几年来，我国政府通过大力加强税收征管、堵塞税收漏洞，实现了税收收入和财政收入的大幅度增长。从表1可以看出，从2005年到2010年，国家财政收入总额从31649.26亿元增长到83081.51亿元，财政收入占国内生产总值的比重也从17.3%上升至20.9%，这表明财政收入增长的稳定性进一步增强，财政发展的步伐不断加快，国家财力的增长为政府通过各种优惠政策扶植企业积极进行海外投资提供了雄厚的物质保障。

与此同时，我国外汇储备逐年增加，2007年超15300亿美元，2008年底为19500亿美元，2009年末为23992亿美元，截至2011年3月末，国家外汇储备余额为30447亿美元，这为我国政府对海外投资实施税收减免等鼓励措施奠定了坚实的外汇基础。

第二，实施税收优惠政策并不影响税收公平原则。对矿产企业进行海外矿产资源勘查实施税收优惠，能够达到实现宏观调控，保障经济公平和社会公平，以及增进社会福利的效果。税收优惠作为税法的组成部分，具有经济法的本质特征，可以通过改变经济人行为的成本或利益归属，使经济人在进行成本-收益核算时，做出既有利于自身又有利于社会的选择[3]。我国海外矿产资源勘查还处于起步阶段，并且海外矿产勘查具有高风险性，让参与海外矿产资源勘查投资的企业与普通纳税主体承担相同的税负，有悖于税收公平原则。让这些矿产企业享受一定的税收优惠政策不仅不违背税收公平原则，而且是对这些勇于到海外进行矿产投资的企业的鼓励。对海外矿产勘查投资实施税收优惠，让政府也成为风险的分担者，可以在降低投资风险的同时增加预期收益，改善海外矿业投资的竞争条件，从而使其与传统类型的投资相比处于相对公平的发展环境之中。

表1 国家财政收入占国内生产总值的比重统计表（2005-2010）1中华人民共和国统计局财政数据：《国家财政收支总额及增长速度》，《国内生产总值》，http://www.stats.gov.cn/tjsj/ndsj/2010/indexch.htm，2011年8月30日。

第三，税收优惠政策的实行会促进行业发展并扩大税基。对海外矿产资源勘查实施税收优惠，短期内可能会减少我国政府的财政收入，但从长期来看，扶持海外矿产投资会促进整个行业的发展和规模的扩大，使应纳税所得额也相应增大。同时，海外矿产资源开发项目的发展必将促进相关配套行业、辅助行业的繁荣，有助于拓展政府征税的税基，促进就业。当税基扩大带来的税收收入增长超过因实施税收优惠而减少的税收收入时，鼓励企业到海外进行矿产勘查的税收优惠措施不但不会增加政府的财政负担，反而能使财政收入上升。

2 若干发达国家对海外矿产资源勘查税收优惠制度

2.1 日本海外矿产资源税收优惠制度

日本对海外矿产资源勘查的税收优惠主要包括海外勘探备用金制度和海外矿产勘查费用的特别减扣制度。其具体实施过程是：日本企业在本国国内进行矿山作业的过程中，必须将其矿产资源贩卖收入的12%或采掘矿石所得的50%作为国内勘查准备金进行储备。日本企业在海外进行矿山作业过程中，海外自主开发的日本法人必须将采掘矿石所得的50%作为海外勘查准备金进行储备。这些资金在前3年中是免税的。3年后，企业必须在要进行投资或融资的一个月前向经济产业省提出税务特别扣减申请。

2.2 美国海外矿产资源税收优惠制度

美国采取耗竭补贴制度。由于矿产资源是可耗竭、不可再生的，矿业企业为弥补不断减少的资源储备，必须对勘查进行投资，不断寻找新的可开采的资源。耗竭补贴制度是指每个纳税年度从净利润中扣除一部分给勘查项目的所有人或经营人，用于寻找新矿体，以弥补开采消耗的储量。美国所有海外经营的企业均实行14%的耗竭补贴率（在国内依照矿种不同在5%-22%之间）。也就是说矿产企业可将其作为纳税基础的毛收入少申报5%-22%。不同于一般折扣，资源耗竭补贴的基础不是本企业的资本投资额。实际上，只要矿山在经营，企业就可以一直领取资源耗竭补贴，即使该公司的投资基金已全部收回，亦可如此。美国作为采用税收抵免制度的代表，建立了较为完备的消除国际双重征税的制度，既维护了本国税收管辖权，又保证了税收在对外投资活动中的中性原则，保护了本国企业的利益。

2.3 加拿大海外矿产资源税收优惠制度[5]

为鼓励矿产勘查和开发，加拿大政府不断推出吸引矿业投资的税收和金融政策。加拿大计算税基时的优惠包括：

第一，资本成本补贴。一是基于矿业投资的高投资及高风险性，从收入中扣除用于矿产开采经营的机器、选厂设施、基础设施及矿山开拓等的投入，折旧年限一般4-5年；二是允许新矿山或产量增加25%以上的矿山投入从新矿山经营的最大经营利润中扣除。

第二，特殊考虑的税前扣除。允许所有加拿大境内勘探费用及10%国外勘探费用税前扣除；在计算税基时，扣除对生产能力达到60%且持续生产6个月的开采性投资。扣除上述1-3项优惠后，联邦矿山企业所得税有效税率由28%降为21%。

第三，开采税和加工补贴优惠。省级开采税是基于矿产资源为省所有，基本与权利金相当，除萨斯喀彻温省外，多数是以利润为基础计算的。开采税的优惠主要用以刺激企业优先选择在本省进行深加工，各省开采税一般在18－20%之间。

3 对我国建立海外矿产资源勘查税收优惠制度的建议

2008年金融危机爆发并影响了国际市场，大量的矿业公司面临财政危机，希望通过资产收购或合并等方式来减轻债务，降低运营成本。我国矿产资源企业应抓住机遇，加大对海外矿产资源投资的规模和力度，尤其是加大对海外矿产资源的勘查和开发，建立海外矿产资源生产和储备基地。

第一，借鉴日本的海外探矿备用金制度，将海外与矿产销售收入有关的开采所得作为公积金使用（3年用完），无需纳税。具体实施措施可为：我国矿产企业在海外进行矿山作业过程中，海外自主开发的企业必须将开采矿产资源所得的50%作为海外勘查准备金进行储备。这些资金在前3年中是免税的，3年后，企业必须在要进行下一次投资或融资的一个月前向我国税务部门提出税务特别扣减申请。经税务部门认定后，企业可以从矿产准备金中拿出一部分进行勘查开发相关的项目投资。税务部门对该项目的矿业所得税进行特别扣减。扣减额度可包括海外勘查准备金的提取额，海外新矿床勘查费与勘查用机械设备偿还额的合计等。

第二，借鉴美国、法国、加拿大采取的耗竭补贴制度。具体实施措施可为：建立起有效的资源耗竭补贴制度，规定在每个纳税年度里海外矿产勘查的企业可以从净利润中得到一部分作为资源耗竭资金，用于寻找新矿体，以弥补开采消耗的储量。也可以用于产业结构调整的转产投入，从而有效降低采矿企业所承受的税负。并且这笔费用可免税，但必须在5年内用于政府规定的矿产勘查工作。实行矿产资源耗竭补贴政策是市场经济条件下矿产企业在海外及国内持续生存和发展不可缺少的前提条件。我国应立即开展对矿产资源耗竭补贴制度和政策的调查研究工作，并尽快推进这一政策和制度的制定和实施，从根本上改善我国的矿业矿产勘查投资环境。

第三，对重点支持的海外矿产勘查项目采取缓交税或不交税措施。具体实施措施可为：在海外进行勘查的矿产企业在海外所得如果用于下一轮矿产勘查或新投资项目，可向有关部门提出申请，经批准后允许延期纳税以缓解企业资金压力。也可经投资者申请，税务机关批准，退还矿产企业在再投资部分已缴纳企业所得税款的一定比例。如果投资者在五年内撤资或出售股权，则其减免税待遇也相应取消。这项措施可以促进矿产企业下一步海外矿产勘查投资行为的发生，加速企业海外投资资金的积累，形成了“投资—收回—再投资”的良性循环机制。

第四，根据收益与原始海外勘查投资的比例设计累退税率，以鼓励矿产企业在海外取得丰厚的收益，并增长我国资源储备和外汇收入。具体实施措施可为：对未超过原始投资50%的部分，按30%的税率征税；超过原始投资50%，但未超过200%的部分，按20%的税率征税；超过原始投资200%以上的部分，按10%的税率征税。简而言之，收益超过原始投资的部分越多，适用的税率越低。这样既可以体现对矿产企业进行海外勘查的支持，鼓励企业将资金更长久地用于海外矿产勘查，又可以防止政府税收收入出现大的波动。

第五，若在海外发生意外造成损失，可对海外矿产勘查企业给予充分的损失赔偿。具体实施措施可为：矿产企业在海外勘查过程中发生亏损时，允许该矿产企业以其在该企业中所占投资比例计算亏损，用以冲抵该企业其他来源的应缴税款，抵补部分不得超过该企业投入海外勘查的金额[6]。若矿业企业在境外遇有风、水、地震等自然灾害造成损失较大，使得继续维持投资和经营活动确有困难，或由于资源所在国发生战争、政治动乱、金融危机等不可抗拒的客观因素造成损失较大的，在取得中国政府驻当地使领馆等驻外机构证明，可给予一年减征或免征的优惠。该项措施有利于降低风险，增强企业海外矿产勘查投资的意愿和信心，从而达到激励我国企业到资源国进行勘查开发的目的。

第六，对海外矿产勘查企业给予关税和出口退税方面的优惠措施。具体实施措施可为：(1)对用于境外勘查开发的国产仪器装备及零备件免征出口税；(2)我国市场需要在海外勘查到的矿产资源进口到国内，可对中方占份额的矿产品以及其加工产品返销国内时减免出口关税和进口环节增值税；(3)对于我国海外矿产企业分得的不可兑换的当地货币购回的产品，给予适当的进口关税减免待遇；(4)对于矿产企业用于资源勘查的实物性投资的出境设备、器材、原材料及散件，海关凭外经贸部批准证书和合同副本验收，实行全国统一的出口退税政策。对其中二手设备按其提取折旧后的金额计算应退税款；对新设备及原材料按增值税专用发票所列明的进项税额计算应退税款。

[1]孙亚.基于我国企业“走出去”发展过程中的金融支持研究[J].华北金融,2009:(6):16-19．

[2]张华.我国企业投资海外矿产资源的策略[J].中国矿业,2010,19(10):28-31.

[3]王家枢.矿产勘查工作规律性初探[J].国土资源情报,2008(7):2-5.

[4]姜雅.日本如何推进其海外矿产资源勘查[J].中国金属通报,2010(10):36-38.

[5]周进生,张忠义.加拿大矿业管理制度及给我们的启示[J].中国地质矿产经济,2003(3):15-17.

[6]徐梅春.中国海外投资税收激励制度研究[D].合肥：安徽大学，2007.