试析新政下公益性捐赠的财税处理

严 雪

一、公益性捐赠涉及的税法及主要规定概述

国家对公益事业捐赠规定了税收优惠，涉及文件较多，主要如下：《企业所得税法》、《企业所得税法实施条例》等，下面概述企业扣除方面一些重要条款。

1.《企业所得税法》第九条规定，企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。

2.《企业所得税法实施条例》第五十一条规定，公益性捐赠是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。

3.《关于公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》（财税[2008]160号），企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。

4.《关于第16届亚洲运动会等三项国际综合运动会税收政策的通知》（财税[2009]94号），对企事业单位、社会团体和其他组织以及个人通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门捐赠亚运会、大运会和大冬会的资金、物资支出，在计算企业和个人应纳税所得额时按现行税收法律法规的有关规定予以税前扣除。

5.《关于支持玉树地震灾后恢复重建有关税收政策问题的通知》（财税〔2011〕59号）规定，自2011年4月l4日起，对企业、个人通过公益性社会团体、县级以上人民政府及其部门向受灾地区的捐赠，允许在当年企业所得税前和当年个人所得税前全额扣除。该政策执行至2012年12月31日。

二、接收捐赠的对象要求

只有捐赠给符合条件的单位方可扣除，接收捐赠单位的对象包括两类：公益性社会团体或县级以上人民政府及其部门。

1.公益性社会团体指依据国务院发布的《基金会管理条例》和《社会团体登记管理条例》的规定，经民政部门依法登记、符合以下条件的基金会、慈善组织等公益性社会团体，符合要求：（一）依法登记，具有法人资格；（二）以发展公益事业为宗旨，且不以营利为目的。国务院财政、税务主管部门等规定的其他条件。

2.县级以上人民政府及其部门和第二条所称的国家机关均指县级（含县级，下同）以上人民政府及其组成部门和直属机构。

三、申请公益性捐赠税前扣除注意事项

1.纳税人在进行公益救济性捐赠税前扣除申报时，须附送以下资料：接受捐赠或办理转赠的非营利的公益性社会团体、基金会的捐赠税前扣除资格证明材料。

2.由具有捐赠税前扣除资格的非营利的公益性社会团体、基金会和县及县以上人民政府及其组成部门出具的公益救济性捐赠票据，是按照财务隶属关系分别使用由中央或省级财政部门统一印（监）制的捐赠票据，并加盖接受捐赠单位财务专用印。

3.企业捐赠货币性资产，按照实际捐赠金额计算；非货币性资产以其公允价值计算。

四、实务举例分析

2011年8月四川省某高校所辖甲公司通过认定的社会团体向深圳举办的大学生运动会捐赠一批成本价格80万元的库存商品，公允价值100万元，取得合法票据。

（1）确定营业外支出

按税法有关规定，其捐赠行为视同销售，应该计提销项税17万元，城建税教育费附加1.7万元。

借：营业外支出——捐赠支出97

贷：库存商品 80

应交税费——应交增值税（销项税额）17

（2）视同销售

所得税的视同销售。一是视同商品销售收入100万元，调增应纳税所得额100万元，二是视同商品销售成本万80元，调减应纳税所得额80万元。相应地产生20万元应纳税所得额。

（3）捐赠扣除

这里涉及允许扣除的公益性捐赠额的确定问题，依据财税[2008]160号、财税[2009]124号：接受捐赠的非货币性资产，应当以其公允价值计算。因此，企业只要提供了公益性社会团体和县级以上人民政府及其组成部门和直属机构、公益性群众团体在接受捐赠时开具的公益性捐赠票据或者《非税收入一般缴款书》收据联，均可全额税前扣除，扣除额是117万元。

（4）填报纳税调整项目明细表

2012年4月20日所得税汇算清缴，填报数据如下：企业所得税年度纳税申报表附表三《纳税调整项目明细表》第28行“捐赠支出”的第1列“账载金额”是97万元，第2列“税收金额”是117万元，第4列“调减金额”是20万元。