金融企业“小金库”的审计思路及成因分析

■朱卿芳龚慧君

“小金库”是指违反法律法规及其他有关规定，应列入而未列入符合规定的单位账簿的各项资金 （含有价证券）及其形成的资产。“小金库”的存在，不仅导致会计信息失真，而且极易诱发和滋生一系列腐败问题。笔者根据多年的银行财务审计经验，对银行“小金库”的表现形式及审计思路、存放形式、形成原因等进行以下简要分析。

一、小金库表现形式及审计思路

（一）隐匿收入设立“小金库”

1、隐匿利息收入。为隐匿利息收入，银行与授信客户往往采取签订阴阳贷款合同的方式，一份合同贷款利率较低，用于正常的利息收入在大账内核算，一份为真实利率的贷款合同，两份合同之间的利差收入作“小金库”的资金来源。

根据贷款日均余额和利息收入，匡算贷款利率。如利率超出正常区间，则关注手工结息部分利息收入核算的真实性，对超过正常利率及上浮利率的收息情况进行重点审查。此外，也可根据客户所处环境、行业、规模、财务管理等因素，与相似条件的客户进行比对，检查贷款利率的合理性，同时结合贷款客户资金流水排查客户是否定期定额或贷款后某一时间段内一次性按贷款本金一定比例的资金划转至第三方客户。

2、隐匿中间业务收入。银行中间业务收入主要包括结算业务产生的手续费收入、代理业务产生的手续费收入和为客户提供服务产生的手续费收入。其中，代理业务和为客户提供服务产生的手续费收入最易成为“小金库”的资金来源。如代理保险业务、代理基金业务、上门收款业务、财务咨询业务等。

根据“小金库”隐蔽性强的特点，保险公司、基金公司等单位不会将手续费直接转入被审计单位结算账户，而是通过各种形式转入被审计单位员工或员工亲属等关系人账户，形成“小金库”资金来源。审计人员一方面可从资金来源入手，排查保险公司、基金公司或公司关键人等直接转入或取现后存入行员或其家属账户的资金。通常情况下，被转入行员或其家属账户会出现不符规律的交易特征，如一天内有多笔存取款业务或存取款时经常出现异常尾数，如经常出现的“角分”情况。另一方面也可从资金支出入手，如向员工发放工资总额以外的基金奖励、保险奖励、退保资金补偿等，顺藤摸瓜查找出“小金库”存放的线索。

3、隐匿其他营业收入。主要表现为闲置房产出租收入、核销贷款收回收入。

根据被审计单位提供的资产清单与营业网点进行比对，排查出自有资产中未用于营业网点的房产，询问、查看闲置房产的情况，检查有无出租情况，如出租，租金的核算是否正常。核销贷款收回的资金虽更隐蔽和复杂，但“万无一失总有一失”，如收回的核销贷款不经意从被审计单位经费账中过渡，就会露出马脚，为审计人员进一步追查资金提供线索。检查时，可根据被审计单位经费账流水中对方账户为已核销企业或与核销企业相关联企业信息进一步追查。

4、隐匿资产处置收入。隐匿资产的方式往往通过资产报废实现。一是人为提前报废，将一些尚可使用、未到报废期的资产蓄意提前报废处理，待以后变现，设立“小金库”；二是将已到报废期资产先行账务处理，实物暂不处置，待以后变现，则设立“小金库”。

根据被审计单位报表中 “固定资产”、“累计折旧” 和 “固定资产清理”、“营业外收入”和“营业外支出”等科目之间的钩稽关系，判断分行是否通过报废转移资产情况，因为即便到期报废的资产当作废铜烂铁处置，也会有一定的收入，如果“营业外支出”核算的清理损失正好与固定资产净值相等，则说明被审计单位极有可能出现账无实存情况，审计人员应继续跟踪未实现收入的报废资产，检查是否已处置及处置收入的最终流向。

（二）虚列支出设立“小金库”

1、虚列利息支出。随着商业银行IT业务发展，对非协议存款，银行一般只能按人行颁布的法定利率执行，只有对可协商的协议存款，才有调整可能。因此，高于基准利率的协议存款极有可能通过多付利息套出资金成为 “小金库”的资金来源。

一般情况下，各商业银行对协议存款会制定相应规章、制度，对协议存款客户有日均存款最低限要求，由于协议存款准入门槛较低，且由经办行与客户自行协商确定，造假可能性极高。审计时根据被审计单位提供的协议存款清单，从清单中排查出日均存款不达标的客户，重点检查并深入追踪客户账户取得利息收入后的资金走向。

2、虚列手续费支出。主要表现在与咨询公司、评估公司、房产中介等中介机构合作过程中，通过虚增业务指标，以设定的高费率进行手续费支出结算，而后将虚增业务指标部分结算的手续费套现后作为“小金库”资金来源。

了解被审计单位合作机构手续费管理制度，如存在通过业务汇集可获取高佣金回报或利益分成则极有可能形成内部舞弊行为。在被审计单位提供手续费支付清单和合作业务量指标基础上，排查、选取单个合作机构业务量占比较高、获取较高手续费的中介机构，并结合被审计单位内部关键岗位、关键人员或第三方客户，检查转账或现金大额提用或频繁提用情况，排查资金流向的异常。

3、虚报资产购置成本。用高于开发商对外报价或向上级单位谎报预购房产的优势虚报购置价格，实际用低价买入，差额部分形成“小金库”资金来源。

各商业银行分行房产购置项目一般较少，可全部抽取检查，对被审计单位购置房产的环境、营业网点在新环境下取得的各项业务发展指标、盈利指标明显与购置房产申请不符的，应着重进行深入分析检查。此外，按照常规，被审计单位购置的房产如属期房，一般是以项目建造进度付款且会留有一定的质检保证金，如被审计单位采用一次性付款方式，且明显高于开发商对外报价，内部舞弊行为明显。

（三）其他形式设立“小金库”

对一些已计提或已列入各年当期费用，且有余额的会计科目，一经停用，其剩余资金极易成为“小金库”的资金来源。 如“住房周转金”、“公益金”、“职工福利费”等。

审计中应充分了解被审计单位管理层、员工的心理活动，既然已停用会计科目核算的资金已在各年成本中消化，如一次性转入营业外收入或作费用指标的扣减项，被审计单位往往心有不甘，于是便会想方设法将资金套出，以第三人身份将资金转出，形成 “小金库”。

二、“小金库”存放形式

通过截留收入、虚列支出等方式套出的资金，往往采用以下方式存放。

第一，现金形式存放。现金的特点是方便、隐蔽。因此，为方便使用，有些利益小团体会以现金形式存放。第二，存折形式存放。有时，为简单记载“小金库”资金来源、使用情况，不另行设置“账簿”，会采取以个人名义开立存折形式存放，并在每笔交易后记录摘要，便于利益小团体对账。第三，借用工会账户或其他企业账户存放。工会账户往往是审计人员检查的盲区，因此，工会账户就成为私设“小金库”的“避风港”。此外，由于企业与银行之间存在利益互利关系，双方会相互利用，有时银行会通过虚假贸易，在支付一定税费的情况下，企业也会主动为银行提供账户存放银行“小金库”资金。

三、“小金库”产生的原因分析

银行内部私设“小金库”的原因是多方面，但归结起来不外乎以下几种原因：

（一）侥幸心理作祟

部分被审计单位管理层全局观念淡薄，只考虑局部利益，常常置国家和集体利益于不顾，通过设立“小金库”满足小团体或个人日益膨胀的私欲。

（二）指标考核压力

目前，商业银行竞争愈演愈烈,一方面国家三令五申严禁银行高息揽存,另一方面上级行对下级行层层加码的考核指标,经营机构只好变着法子,用账外资金请客送礼、支付手续费,变相高息揽存。

（三）固定资产指标控制

由于各商业银行分行的固定资产由总行控制，分行为“面子工程”，认为总行配备的车辆、网点面积标准偏低或不够分配使用，便会采取各种形式积聚资金，帐外购买固定资产。

“小金库”虽小，但其危害性却不小，是滋生腐败的温床。因此，审计人员在审计过程中应多想、多听、多看、多交流，加强对发现问题的敏感性，做到“脑灵眼明手脚勤奋”，就能找出疑点挖出问题，维护集体利益。