煤炭安全生产费用会计处理浅探

咸玉娟

安全生产费用（简称安全费用），是指在中华人民共和国境内从事矿山开采、建筑施工、危险品生产以及道路交通运输的企业与其他经济组织按照规定标准提取，在成本费用中列支，专门用于完善和改进企业安全生产条件的资金。安全费用按照"企业提取、政府监管、确保需要、规范使用"的原则进行财务管理。为建立高危行业企业安全生产投入的长效机制，加大企业对安全生产费用的投入，改善企业安全生产环境，维护企业、职工及社会公共利益，国家有关部门多次发文要求煤矿等高危行业企业建立安全生产费用提取、使用机制和相关管理制度。本文将就此进行探讨。

一、安全费用会计处理的演变

为了建立煤矿安全生产设施长效投入机制，加强企业安全生产费用财务管理，财政部、国家发改委、国家煤矿安全监察局《关于印发煤炭生产安全费用提取和使用管理办法和关于规范煤矿维简费管理问题的若干规定的通知》（财建[2004]119号）和财政部、国家安全生产监督管理总局《高危行业企业安全生产费用财务管理暂行办法》（财企[2006]478号）规定，安全生产费用是指企业按照规定标准提取，在成本费用中列支，专门用于完善和改进企业安全生产条件的资金；企业提取安全费用应当专户核算，按规定范围安排使用；企业利用安全费用形成的资产，应当纳入相关资产进行管理。

2004年，财政部《关于执行〈企业会计制度〉和相关会计准则有关问题解答（四）的通知》（财会[2004]3号）规定，煤炭生产企业按照国家有关规定提取安全费用时，应将按照国家规定标准计算的提取金额，借记“制造费用（提取安全费用）”科目，贷记“长期应付款（应付安全费用）”科目。煤炭企业于未来期间使用已提取的安全费用时，在相关费用实际发生时，直接冲减长期应付款；如能确定有关支出最终将形成固定资产，应在“在建工程”科目下单列项目归集所发生的费用。待有关安全项目完工后，对于形成固定资产的，应按实际成本，借记“固定资产”等科目，贷记“在建工程”科目；同时，按固定资产的实际成本，借记“长期应付款”科目，贷记“累计折旧”科目，该项固定资产在以后使用期间不再计提折旧。

2008年12月，财政部《关于做好执行会计准则企业2008年年报工作的通知》（财会函[2008]60号）规定，高危行业企业按照规定提取的安全生产费用，应当在所有者权益中的“盈余公积”项下以“专项储备”项目单独反映。企业按规定标准提取安全费用时，借记“利润分配——提取专项储备”科目，贷记“盈余公积——专项储备”科目。按规定范围使用安全生产储备安全防护设备、设施等资产时，按应计入相关资产成本的金额，借记“固定资产”等科目，贷记“银行存款”等科目。对于作固定资产管理和核算的安全防护设备等，企业应当按规定计提折旧，计入相关成本费用，按规定范围使用安全生产储备支付安全生产检查与评价支出、安全技能培训及进行应急救援演练支出等费用支出时，应计入当期损益，借记“管理费用”等科目，贷记“银行存款”等科目。企业按上述规定将安全生产储备用于购建安全防护设备或与安全生产相关的费用性支出等时，应当按照实际使用金额在所有者权益内部进行结转，借记“盈余公积——专项储备”科目，贷记“利润分配——未分配利润”科目，但结转金额以“盈余公积——专项储备”科目余额冲减至零为限。

《企业会计准则解释第3号》则对安全生产费会计处理做出了最新的规定。2009年6月，按照《企业会计准则解释第3号》的规定，高危行业企业按照国家规定提取的安全生产费，应当计入相关产品的成本或当期损益，同时记入“专项储备”科目。提取安全生产费时，借记“制造费用”等科目，贷记“专项储备”科目。企业使用提取的安全生产费时，属于费用性支出的，直接冲减专项储备，即借记“专项储备”科目，贷记“银行存款”科目。企业使用提取的安全生产费形成固定资产的，应当通过“在建工程”科目归集所发生的支出，待安全项目完工达到预定可使用状态时确认为固定资产；同时，按照形成固定资产的成本冲减专项储备，并确认相同金额的累计折旧，即借记“专项储备”科目，贷记“累计折旧”科目。该固定资产在以后期间不再计提折旧。“专项储备”科目期末余额在资产负债表所有者权益项下“减：库存股”和“盈余公积”之间增设“专项储备”项目反映。

二、安全生产费按照新的会计准则的会计处理

企业会计准则解释第3号关于高危企业生产安全费的规定是符合客观实际的。高危行业企业提取的安全生产费，依据《企业会计准则—基本准则》和国际准则概念框架，均不具有负债性质，应当列入所有者权益；同时结合我国实际情况，要防止成本外部化。会计准则解释3号兼顾了上述两方面的要求，对安全生产费的会计处理作了相应调整，企业应遵照此解释进行账务处理。

例：甲公司为煤矿生产企业，2010年6月按照生产数量等应计提安全生产费80万元；购置不需要安装的安全防护设备40万元（不含税），增值税额6.8万元；支付安全生产检查费10万元。甲公司会计处理如下：

（1）计提安全生产费

（2）购入设备

（3）支付安全生产检查费

三、安全生产费用的税务处理

《企业所得税法》及其实施条例规定，只有与企业生产经营“相关的、合理的并实际发生的”支出才能准予税前列支。高危行业企业按国家规定标准提取的安全生产费用虽然与企业的生产经营相关、合理，但并未实际发生支出。在实际中，发生的安全生产支出，属于费用性的支出，直接冲减安全生产费余额；属于资本性的支出，转资时，固定资产要一次性提足折旧。

企业在处理税务事项时，通常的做法是，将本年度提取的安全生产费调增应纳税所得额；对于费用性支出，调减应纳税所得额，对于资本性支出，要按税法规定的折旧年限计算各年度应计提的折旧额，分年度调减应纳税所得额。

另外，企业还需要注意，符合规定的安全生产设备的投资额可以按一定比例实行税额抵免。《企业所得税法》第三十四条规定，企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额，可以按一定比例实行税额抵免。

四、会计处理变革对企业的整体影响

1.安全生产费用经过了从税前利润提取-税后利润提取-税前利润提取的政策变化，看出了国家在强化煤炭安全生产方面所作的努力，避免了部分煤炭企业可能出现的“没有利润就不能提取安全生产专项储备的认识”，从而保障安全生产投入资金，与当前以人为本，创建和谐社会的目标相容恰。

2.由于2008年新规只是要求上市公司调整，大部分的煤炭企业在此之前仍然采用的2004年的规定，本次调整，除在资产负债表中所有者权益项下增加了专项储备科目，将原本计入负债项下长期应付款科目的安全生产费用，转为所有者权益项下的专项储备，在使用时直接冲减专项储备，其他政策并没有太大的变化，对煤炭企业利润影响不大。对这些煤炭企业的资产负债表有影响。主要是负债减少，所有者权益增加，降低了资产负债率，改善了资产结构。

3.对于上市煤炭公司来说，由于已经2008年年报按照2008年新规做了调整，本次调整将原本在税后提取重新改为税前提取，其一，减轻了煤炭企业的税负，其二，增加了本期主营成本，造成短期利润下降，中长期影响不大。

4.由于政策没有规定明确的提取标准，保底不封顶，煤炭企业容易利用该项目调节利润。

5.企业使用提取的安全费用形成的固定资产后续计量不合理，容易造成资产账实不符，财务状况信息反映失真。企业使用安全费用形成的固定资产一般价值都比较大，会计处理上采用一次性提足折旧的方法，虽然从财务账面看已无资产价值，但实物资产且完好在用，形成账实不符，不仅造成资产的客观真实性缺失、财务状况信息反映失真，一定程度上影响了报表使用人对企业资产质量的判断，给企业管理层的决策造成失误，而且这部分资产容易脱离企业管理的视线，造成国有资产流失。

不论政策如何变化，提高煤炭企业的安全投入，更好的保障安全生产这一最根本的目的不会改变。

[1]政部，国家发展改革委，国家煤矿安全监察局.关于印发《煤炭生产安全费用提取和作用管理办法》和《关于规范煤矿维简费管理问题的若干规定》的通知[Z].财建[2004]119号.

[2]财政部，国家安全生产监督管理总局.关于印发《高危行业企业安全生产费用财务管理暂行办法》的通知[Z].财企[2006]478号.

[3]财政部，关于做好执行会计准则企业2008年年报工作的通知[Z].财会函[2008]60号.

[4]财政部，关于印发企业会计准则解释第3号的通知[Z].[2009]8号.

[5]闫六生.关于煤炭生产安全费用会计处理的探讨[J]中国集体经济，2009，（7）.