营业税改增值税试点政策对我区的影响

内蒙古发展研究中心课题组

2011年11月,财政部和国家税务总局联合发布《营业税改征增值税试点方案》及上海试点相关政策规定，明确从2012年1月1日起,在上海市交通运输业和部分现代服务业开展营业税改征增值税试点，并且根据上海市试点运行情况，逐步扩大试点范围，力争在“十二五”期间将改革逐步推广到全国范围。这次改革是继2009年全面实施增值税转型之后,我国货物劳务税收制度的又一次重大改革，也是一项重要的结构性减税措施。密切关注上海试点进展情况，及时分析试点政策对我区的影响，对于我区用好营业税改征增值税政策，放大政策效应，推动服务业资源优化配置和产业延伸意义重大。

一、营业税改征增值税试点政策出台的背景和要点

营业税是以营业收入的一定比例征税，其税率虽较低，但税负容易向下游转嫁，重复征收现象严重。针对其弊端，1954 年，法国率先开征增值税，该税种通过销项税与进项税抵扣机制，让纳税人只需为产品的增值部分纳税，解决了营业税重复征税问题。目前，已有170多个国家和地区开征增值税。我国从1979年引入增值税,最初仅在上海、柳州等城市的机械等5类货物试行，1984 年扩大至全国，范围也扩大至机械、汽车、钢材等12类货物，1994年又将征税范围扩大到所有货物和加工修理修配劳务, 2009年为适应生产专业化分工需求，促进制造业发展，将机器设备纳入增值税抵扣范围。

目前，我国增值税的征税范围覆盖了除建筑业之外的第二产业，而第三产业的大部分行业则课征营业税。随着市场经济的发展，这种划分日渐显现出其内在的不合理性。首先，从税制完善角度看，增值税和营业税并行，破坏了增值税的抵扣链条，影响了增值税中性效应的发挥。其次，从结构调整角度看，将大部分第三产业排除在增值税的征税范围外，使得企业为避免重复征税而倾向于“小而全”、“大而全”模式，导致服务生产内部化，不利于服务业的专业化细分和服务外包的发展。第三，从税收征管角度看，随着市场经济的发展，商品和服务的区别愈益模糊，两税并行会造成许多征管方面的矛盾。国际上绝大多数实行增值税的国家，都是对商品和服务共同征收增值税，因此将增值税征税范围扩大至全部商品和服务，以增值税取代营业税，符合国际惯例，是深化我国税制改革的必然选择，也是促进我国三次产业协调发展的必然要求。基于此，国家“十二五”规划提出扩大增值税范围，相应调减营业税的任务。2012年1月1日起，国家决定在上海部分行业率先试行，这次改革是我国结构性减税迈出的重要一步。通过优化税制结构，为深化产业分工和加快现代服务业发展提供了制度支持，有利于促进经济发展方式转变和经济结构调整。

营业税改征增值税试点政策主要内容：一是试点范围扩大到交通运输业及部分现代服务业。交通运输业包括陆路、水路、航空和管道运输，部分现代服务业包括研发和技术、信息技术、文化创意、物流辅助、有形动产租赁和鉴证咨询。 二是在现行税率的基础上，新增11%和6%两档低税率。交通运输业、建筑业适用11%税率，试点行业中规定的部分现代服务业，除有形动产租赁适用税率为17%外，其余适用6%税率。三是试点的纳税人按照年增值税应税销售额（500万元）划分为增值税一般纳税人和增值税小规模纳税人。增值税一般纳税人适用一般计税方法，增值税小规模纳税人适用简易计税方法计税。四是试点期间税收收入归属不变，原归属试点地区的营业税收入，改征增值税后仍全部归试点地区。因“营改增”发生的财政收入变化，由中央和试点地区按照现行财政体制相关规定分享或分担。五是为保持现行营业税优惠政策的连续性，对现行部分营业税免税优惠政策，在“营改增”后继续执行。为妥善处理好增值税与营业税之间的制度衔接，规定现有增值税纳税人向试点纳税人购买服务取得的增值税专用发票，可按现行规定抵扣进项税额。

二、营业税改增值税试点政策对我区的影响

（一）从产业层次看，“营改增”后，我区交通运输业整体税负减轻2%-3%左右，服务业整体税负水平由5%左右下降到3%左右，总体上有利于促进服务业发展和二、三产业互动发展

近年来，我区营业税占第三产业产值比重总体呈上升态势，2011年达到5.8 %，较2005年提高0.7个百分点，达到“十一五”以来的最高水平。服务业税负过重已经成为制约全区服务业快速发展的重要因素之一，其原因主要在于服务业按营业额全额征收，重复征税问题严重，而且不能抵扣进项税款，平均税负水平高达5%左右，而制造业由于有固定资产进项扣除，平均税负水平在3%左右。

首先，“营改增”将减轻服务业整体税负。以交通运输业为例，2011年我区交通运输业完成营业税28.5亿元，如果改征增值税，按照试点方案确定的适用税率11%初步测算，交通运输业整体税负减轻2%-3%左右。将来国家将把增值税征收范围扩大到整个服务业，“营改增”后，服务业整体税负水平可以由5%左右下降到3%左右，有利于提升服务业的整体水准和竞争力水平。

其次，增值税改革将有助于服务业专业化分工和服务外包发展。目前我区煤炭、化工、冶金、农畜产品加工等大型企业由于外购物流、销售、工程服务、会计审计、法律鉴证等服务所含营业税不能抵扣，很多企业采取了将这些环节全部内化的方式减少流转环节，避免重复征税，而非外购服务，与专业化分工和协作等要求极不相符。“营改增”消除了重复征税，有助于加快生产性服务外包发展，促进服务业分工细化和资源优化配置，推动二、三产业互动发展，进一步提升服务业发展水平。

再次，按照“营改增”试点方案，作为扣除进项税额的项目主要是购进原材料、燃料、机器设备等货物以及接受的应税劳务和应税服务。由于增值税只扣除物化成本，这对人力成本投入较大的服务行业不利。从研发和技术服务、文化创意、物流辅助、鉴证咨询等现代服务业看，由于该类行业的主要成本构成中人工成本较高，而这些成本不能产生进项税，其成本可抵扣的项目比重过低，则将导致税基过高，变相增加了税赋。因此，不能简单的下结论说“营改增”后，所有服务业的税赋一定会降下来。

（二）从企业层面看，“营改增” 后，企业经营成本中可以抵扣的项目所占收入的比重越高，纳税人承担的税负越低，总体上有利于减轻企业税负，但部分企业由于抵扣项目少，其税负可能有所增加

在我国现行税制结构中，增值税和营业税是最为重要的两个流转税种。营业税没有进项抵扣，营业额越高要缴的税越多。随着各类生产要素成本的刚性上涨，营业额高并不一定利润会高,但营业税却在增加, 按照高营业额征收的营业税实际上挤压了企业的利润空间。增值税的税收负担不仅与纳税人的营业额有关，还与纳税人成本中可以获得抵扣的项目有关，因此，成本中可以抵扣的项目所占收入的比重越高，纳税人承担的税负越低，它将纳税人经营中的成本要素加以考虑，有利于降低企业税负。

以一家年营业收入500万元，购买货车、修理零部件、加油等费用为200万元的交通运输企业为例。原来缴纳的是营业税，其适用税率为3%，以全部营业收入为税基计算，企业每年应纳税额为15万元。但由于购买货车、修理零部件、加油等费用中已经承担了17%的增值税，造成了企业纳税过程中的重复征税。如果改为增值税，购买货车、修理零部件、加油等时缴纳的进项税款就可以抵扣企业应该缴纳的增值税。按照试点方案，其销项税率为11%，销项税额为500万元÷（1+11%）×11%=49.55万元，进项税额为200万元÷（1+17%）×17%=39.78万元，两项相减只需缴纳9.77万元的增值税，税负较原先减少5.23万元，税收成本减轻超过1/3。如果这家企业在改征增值税后还要采购车辆、零部件，按照国家的进项税抵扣政策，企业总体税负还会进一步降低。对增值税小规模纳税人而言，企业由原来5%的营业税税率改为3%的增值税税率，所缴纳的税也有较大幅度降低。我们知道，服务业主体是大量的中小微企业，资金紧张一直是制约中小微企业发展的瓶颈，尤其随着资金、原材料、劳动力等主要生产要素成本的刚性上涨，中小微企业的利润普遍下滑，目前全国中小企业整体利润率不及3%。在此背景下，“营改增”将有利于减少企业税收支出，提高企业利润率，这将在一定程度上缓解中小微企业经营压力，增强发展活力，从而促进投资和就业规模扩大。

另外，“营改增” 后企业经营成本中可以抵扣的项目所占收入比重的高低，直接影响着企业改征增值税后将承担的税负。如果企业经营成本中可以抵扣的项目所占的比重较高，则营业税改征增值税后企业税负会降下来；反之，不降反升。如交通运输企业在“营改增”之前已购置了交通运输工具等固定资产，改革后不买新的固定资产，就不会有新的进项，那么“营改增”后，企业就不会得到增值税抵扣，税率的调整将带来税负上涨；加上试点方案规定不仅已发生的固定成本不在抵扣范围内，而且人力成本、路桥费、房屋租金、保险费等成本也不在抵扣范围内。因此，这类交通运输企业若不加快调整经营策略，短期内可能会造成企业税负的增加。

（三）从政府层面看，“营改增”后长期有利于增加我区财政收入，短期内对我区增收会产生一定影响。

作为财政之源，税收起着经济调节杠杆的重要作用。从上海市目前试点情况看，“营改增”后，我区税收总水平短期内可能会有所下降，将对财政收入产生“减收增支”的影响。

从“减收”看，“营改增”增加了进项税额抵扣，对小规模纳税人设定3%的优惠税征收率，因此，企业整体税负会基本持平或略有下降，随之带来财政收入减收。另外，营业税是我区地方税收的主要来源，2011年营业税实现283.6亿元，占地方税收的比重达34.3%。“营改增”后，由于增值税属于共享税，中央与地方间分配比例为75%：25%，尽管目前试点期间上海财政体制暂时不变，但未来增值税改革推向全国，如果国家不调整这一比例，将会导致我区税收收入较大幅度下降。

从“增支”看，根据目前试点情况，由于经营模式、盈利能力、成本结构、发展时期不同，“营改增”后，在同样的税率水平下，部分试点企业税负会有所增加。以物流企业为例，中国物流与采购联合会对上海65家大型物流企业的调查结果，2008-2010年期间企业年均营业税实际负担率为1.3%，其中货物运输业为1.9%左右，实行“营改增”试点政策后，货物运输企业实际增值税负担率增加到4%以上。为此，上海市设立了财政专项资金，对税负增加的企业给予扶持，用以平衡企业税负。同样，我区实施“营改增”政策后，也需要安排一定的财政资金用以扶持税负增加的企业，从而增加财政支出。

需要注意的是，“营改增”也体现了“放水养鱼”的利好政策环境。随着“营改增”试点的扩容，财政税收总额在一定时期内会面临缩水之痛，但企业税负的减少将促进企业发展活力和盈利能力的提高，有利于企业进一步追加投资，扩大规模，提高企业整体的营业能力，上缴的税额也将随着营业额的增加而“水涨船高”， 由此形成的宽税基也将对全区财政的税率损失形成有效弥补。因此，从长远看，“营改增”不会对全区财政收入有较大影响，而且企业在宽松的生存环境下，必然会有效的激发其创造性与成长能力。一旦企业实力增强，全区财政增收能力也将随之加强，达到税收体制改革的双赢结局。

（四）从税制管理看，“营改增”，长期有利于理顺征管体系，但短期内会加大征收成本

“营改增”，明确了中央、地方的收入归属，规范国税、地税系统的职责分工，有利于从根本上理顺中央、地方的分配关系。但“营改增”短期会造成征收成本偏高的问题。目前的财政体制中，增值税由国税机关征收，实行中央和地方按75:25的比例分享；营业税则为地税机关征收，全部归属地方。在政策过渡期，相关增值税继续由国税机关统一负责征收，但收入则归属地方。这一设计考虑到了地方财政的现实状况，是对现有分税体制的一种完善。然而在“营改增”的税改过渡期，企业需要同时接受国税与地税两个税务机关的管理与稽查，仅办证费用就增加一倍。两个税收征管机构的重复配置，提高了征税成本，造成了社会及企业资源的一定浪费。因此，在“营改增”后需对相关问题加以特别的关注。

三、对策建议

（一）积极开展 “营改增”政策研究及相关工作

根据170多个国家和地区实行增值税的效果看，增值税改革不仅大大增加了政府的财政收入，而且还增强了税收制度的公平性，提高了效率，税收的中性作用得到加强，同时增值税对物价的影响也不明显，在一定程度上保证了中低阶层的利益。基于此，上海市开展试点具有全国性示范意义。近期，北京市试点营业税增值税改革获批，将于2012年7月1日起正式实施。全国各地均在积极申请“营改增”试点，这样必然会形成税收洼地，使得市场资源配置向试点地区流动，随着试点地区越来越多，将会形成更多税收洼地，将势必对试点地区的周边省区造成税负不公。为及早避免由此造成的税负不公，更为加快我区的服务业发展，我区应该结合自身实际，积极着手开展“营改增”相关研究工作，吸取、总结试点中出现的新问题、新情况和取得的试点经验，尽早制定试点方案并及时向国家有关部门汇报，财政、税务等相关部门应尽快进行综合征管系统、网上申报及防伪税控系统的改造、衔接，做好各项应急预案工作。

（二）谋划设立营业税改征增值税改革试点财政专项资金

针对改革试点初期个别企业税收负担增加的问题，上海市制定了相应的过渡性财政扶持政策，专门设立了“营业税改征增值税改革试点财政专项资金”，对因新老税制转换而产生税负有所增加的试点企业，实施过渡性财政扶持政策。我区应密切关注上海财政专项资金使用情况和效果，为增值税改革后，设立类似的过渡性财政专项资金积累经验。试点企业纳税申报反映的税收实际负担变化、因故难以取得增值税抵扣凭证等情况，对试点企业进行区别对待、分类扶持奠定政策基础。

（三）鼓励和引导企业积极应对“营改增”政策带来的影响

鼓励服务业企业提前开展对管理、税务、财务、运营等人员的增值税培训，审视自身经营情况和商业安排，深入分析增值税改革可能带来增值税成本、现金流等方面的影响，提前做好与改革试点相关的业务流程、财务管理方法等。

按照上海试点方案，试点纳税人兼有不同税率或者征收率的销售货物、提供加工修理修配劳务或者应税服务的，应当分别核算适用不同税率或征收率的销售额，未分别核算销售额的，从高适用税率。鼓励和引导我区业务适用不同增值税税率，或者同时提供增值税和营业税应税服务的企业，积极筹划重整相关业务，避免未来实施“营改增”后，因核算问题被从高适用税率，增加税负。

（四）建议扩大服务行业的进项抵扣范围

“营改增”后，由于其在税率和抵扣项目等实施细节上的设置不同，则可能导致以人工成本为主的部分现代服务业税赋的增加。另外，对于交通运输业等有进项抵扣的行业，为加快其发展，应增加进项抵扣项目。因此，建议国家有必要将交通运输企业的路桥费、房屋租金、保险费等生产经营成本也纳入进项抵扣的范围,对现代服务业中较少涉及重复纳税的企业，根据其行业特点，将人工费用纳入进项抵扣项目范围，或给予一定的优惠政策。通过优惠政策降低该类企业的税基，进一步达到减少税赋的目的。

（课题负责人：杭栓柱；报告执笔：杨臣华、黄占兵、付东梅）