纳税遵从成本与纳税服务问题研究＊

□ 杨美莲

(湖南税务高等专科学校,湖南 长沙 410116)

纳税遵从成本与纳税服务问题研究＊

□ 杨美莲

(湖南税务高等专科学校,湖南 长沙 410116)

纳税遵从成本是指纳税人在“遵从税法规定、实施纳税筹划、规避涉税风险”等一切涉税活动中所付出的代价。纳税人在纳税遵从的行为抉择中,纳税遵从成本起着举足轻重的作用,而规范、优质、高效的纳税服务是“保护纳税人权益、降低纳税遵从成本、提高纳税遵从度”的有效途径。

纳税成本;纳税遵从成本;纳税服务;纳税遵从

一 纳税遵从成本的构成

(一)纳税遵从成本的定义

纳税成本和征税成本统称为税收成本。纳税成本有分成纳税遵从成本和纳税不遵从成本,但目前国内外学者一般是把纳税遵从成本做税收成本来研究的,即认为纳税成本就是纳税遵从成本。

学术界目前对纳税成本无一个明确的界定,一是因为对纳税成本的构成内容认识不一致所致,二是因为纳税成本的不方便计量所致。所以目前西方国家一般把纳税成本统称为“纳税服从成本”、“税收奉行成本”。本人比较偏好下面两种定义:

英国学者锡德里克·桑福德在其《税收遵从成本:测量与政策》一书:“纳税遵从成本是纳税人 (或第三人,尤其是企业)为遵从税法或税务机关要求而发生的费用支出。

国内学者陈晓在《税收成本成因与对策》一文中的定义:纳税遵从成本是纳税人在履行纳税义务时所付出的成本,包括花费在纳税活动中的现金、时间和发生在第三方身上的费用。

本人观点:纳税遵从成本是指纳税人在“遵从税法规定、实施纳税筹划、规避涉税风险”等一切涉税活动中所付出的代价。

(二)纳税遵从成本的构成

既然纳税遵从成本是“在税制结构和税负水平一定的情况下,纳税人为遵从税法而所耗用的一切费用或代价,那么纳税遵从成本不单指货币成本,还得包括时间成本、心理成本和机会成本。

1、时间成本(time COSTS),即纳税人搜集、保存必要涉税资料和收据、填写纳税申报表所耗费的时间价值。

2、货币成本 (money costs),即办税人员的各项支出、税务顾问(代理)费用、履行纳税事宜等形成的能用货币计量的支出。

3、心理成本(psychological COSTS),即指纳税人担心政府的公共服务与税收不匹配、税务执法不规范而产生不满情绪或担心误解税收规定遭受处罚而产生的焦虑情绪。心理成本很难测量,但非常重要。因不满情绪上升就会使纳税遵从向纳税不遵从演变,担心误解越强烈焦虑情绪也就愈发严重,心理成本就会转变为税务顾问(代理)费用之类的货币成本。

4、机会成本 (opportunity costs),又可以称之为纳税风险成本 (Risk costs of paying taxes)一是指因逃避纳税等纳税不遵从而产生的成本 (如罚款);二是指纳税人处理纳税事宜而不能从事营业活动丧失的收益;三是纳税筹划失败被裁定为税法违规行为而给企业声誉造成不良影响而产生的声誉损失成本。

二 我国纳税遵从成本的影响因素

据调查,目前我国纳税遵从成本总体上一般呈上升趋势,造成该状态的因素很多,但主要原因有:

(一)纳税申报缴纳的填表资料多,填报难度较大,申报程序较繁琐,机构设置不科学,信息化程度又不高等原因,造成时间成本和货币成本增加。

(二)税收政策本身制度复杂且不透明,增加纳税人遵从上理解方面的难度和偏差,增加了心理成本和机会成本。

(三)税法宣传不及时和不到位,导致纳税人在了解政策、收集信息、保存资料、准确遵从税法等方面时间成本高、心理成本大。

(四)由于目前税法不规范,造成税务机关自由裁量权过大或任意,增加了纳税人的焦虑情绪和不满情绪,从而降低了纳税人纳税遵从的意愿,加大了纳税遵从的心理成本和机会成本。

三 纳税服务对纳税遵从成本的影响

(一)纳税服务提出

纳税服务最早由美国在 20世纪 50年代提出,其基本含义是由征税主体通过各种途径、采取各种方式为纳税人服务。

纳税服务在我国的提出始于 1993,主要目的是让纳税人更加深入了解新税制;1997年在新征管模式改革中再一次被提出,首次明确地把纳税服务作为税收征管的基础工作;2001年 5月 1日,纳税服务被写入新征管法,成为税收征管行政行为的重要内容;后来又有了“纳税服务工作规范”和“2010-2012年纳税服务工作规划”等蓝图。

我国目前在理论界对纳税服务尚未形成一个规范的界定。

谢旭人(2007年):纳税服务是税务机关税收法律、行政法规的规定,在税款征收、税源管理、税务稽查和税收法律救济过程中,向纳税人提供的服务事项和措施。

韩晓琴:纳税服务是税务机关为税收法律得到全面遵从而实施的、以充分节省纳税人遵从成本为具体要求而为纳税人提供的各种税收征管活动。

本人观点:纳税服务是征税主体通过各种途径、采取各种方式为纳税人提供税收服务和税务服务的一个综合服务体系,包括两个层面的服务:一是国家在税收制度优化、税收征管完善、纳税人权益保护等方面提供的实质性税收服务,二是税务机关在税收执法中为纳税人在服务态度、服务方式等方面提供税务机关的“事前、事中、事后”的简单性税务服务。本文后面提到的纳税服务主要是税务机关的税收服务。

(二)纳税服务对纳税遵从成本的影响

纳税人在纳税遵从的行为抉择中,纳税遵从成本起着举足轻重的作用,因纳税遵从成本高,纳税人就会在纳税遵从和纳税不遵从之间进行利弊权衡分析,最终有可能选择纳税不遵从行为。所以纳税服务必须围绕“保护纳税人权益、降低纳税成本、提高纳税遵从度”进行。

国家可以通过完善税收立法、优化税收制度改革提供实质性税收服务,来保护纳税人权益、降低纳税遵从成本。但在我国现有既定的税收征管法和各类税收实体法下,税务机关在依法征税的基础上若强化纳税服务工作,为纳税人提供规范、优质、高效的税务服务,使税收征纳活动形成一个良性循环,也可以真正实现纳税遵从成本的降低。因为优质的税收信息咨询和宣传服务可以帮助纳税人节省时间成本和货币成本;高效的纳税技能服务和办税环境服务可以降低纳税人的心理成本和时间成本;准确的观念服务可以把纳税人作为合作伙伴,使税务工作从纳税人需求出发,尊重纳税人权利和个性特征,促使纳税人更加诚实纳税,从而帮助其降低其心理成本和机会成本;公平、公正的执法服务,可以使不遵从者受到依法处理、遵从者权益得到保护,促使纳税人税收道德水平提高,抑制不遵从行为的蔓延,从而大幅度降低心理成本和机会成本。

四 优化纳税服务,降低纳税遵从成本

(一)OECD国家的提高税法遵从、降低纳税遵从成本的策略简述

资料来源——何振华博士论文《企业税收遵从成本与纳税服务关系》

从OECD国家的提高税法遵从、降低纳税遵从成本的策略可以看出,提高税法遵从度、降低纳税遵从成本的主要方法不是管理加处罚,而应该是服务。因为从上表可以看出,纳税人的后三种税法遵从态度的改善,主要都是采取纳税服务的做法。

(二)优化纳税服务,降低我国纳税遵从成本

1、提供实质性的纳税宣传、咨询服务。尽管纳税人有对税收知识有需求,但获取税收信息渠道有限,加之其学习税收知识的主动性相对较弱;同时我国现行税法确实存在不够明确的条款,纳税人理解很难到位,使得即便有依法纳税意愿的纳税人也增加了无知性造成的纳税遵从成本。所以要想把税收宣传服务工作做实,必须做到以下几点:

(1)税法宣传途径要广泛。如提升办税服务大厅的宣传作用;发挥纳税人学校的实质功能;借助公共场所(如图书馆、大型广场、各住宅小区等)的宣传独特功效;充分利用各类网络、电子信息平台等,宣传税法、公告税务管理信息。

(2)税法宣传不是简单的政策送达。税法宣传服务不是涉税信息简单的送达和告知服务,更应该是作出准确的解释和预告纳税人可能出现的风险,引导纳税人对税法规定的遵从,帮助纳税人降低因对税收信息了解不及时、了解不到位而产生的遵从成本。如:在政策变动时,应及时向纳税人告知新政策变动的具体内容和有效适用时间等具体要求,解释因政策变动给纳税人在遵从上会带来什么样的变化,可能出现什么样的涉税风险。只有这样,才能避免使税法宣传流于形式,浮于表面。

(3)税法宣传要持久。宣传不是临时的,更不是任意的,应从根本上形成一个长期、持久的税法宣传机制,否则税法宣传无效果,纳税遵从无效率。

2、提供针对性和积极的援助服务。

纳税服务应考虑纳税人的特点,结合纳税人的个性需求,提供针对性的服务,才能真正帮助纳税人降低纳税遵从成本。如:

对中小企业而言,他们的企业内部管理相对不太规范,自我涉税管理的能力较弱,纳税意识也相当淡薄,所以他们的纳税遵从风险高,纳税不遵从成本较大。税务部门的纳税服务重点应是帮助他们识别和防范涉税风险 (如帮助他们熟悉税务登记流程和要求、了解并遵守纳税义务、完善企业信息记录、发送信息进行涉税办理规定提示等),提高纳税遵从度,降低遵从成本。因为对中小企业,主动“预防纳税人纳税不遵从”比“治理纳税人不遵从”效果更好,成本更低。

对大企业而言,他们一般具有以下特点:一是人员多、业务量大、经营复杂,经常会涉及特殊和复杂的税法、会计处理事项,产生的一些税收管理复杂问题需举集中之力才有可能加以解决;二是大企业税收集中度高(国家税务总局大企业税收管理司副司长胡效国:2009年 3680家大企业的纳税额占全国税收收入的 50%),需要大量高素质、专业化的人才,才能提供权威、合法、标准的纳税服务;三是多数大企业涉及跨国业务,为满足其特殊需要,税务机关必须通过集中管理和专业化服务来加强纳税监管,降低纳税遵从成本。针对上述特点,若税务机关通过邮件、网络与公司高管和税务专家讨论的服务方式分析他们面临的问题,保护他们的利益,降低他们的涉税风险和遵从成本,是非常重要的。

3、提供提前介入的纳税服务。一是税务部门应该事前鉴别和跟踪那些更易于检测到的不遵从迹象(如迟交报税表现象的增加)和复杂的遵从问题,使纳税服务迅速跟上企业的遵从与否和遵从需求情况,实现提前告知的服务来降低纳税遵从成本;二是税务部门应成立一个高水平的协助小组,帮助纳税人进行纳税遵从策略的制定,预测、评估分析可能新出现的遵从风险,制定最有效的应对风险措施,保证纳税遵从成本的有效降低。

4、规范自由裁量权,提供公平、公正的执法服务。自由裁量权过大,或许会使权力持有者通过寻租而“创收”,从而损害纳税人利益。目前税务机关在税款核定、违章处理、稽查处罚、税收行政复议、税务案件移交司法等方面,确实有自由裁量的空间。因此,税务机关应在依法治税的基础上,对法定的税收自由裁量权进行科学的分类,并对自由裁量权标准予以明晰和具体,尽量做到自由权明确、统一和规范,同时将自由裁量标准向社会公开,接受纳税人和社会各界对税收执法的监督,确保税收执法程序及结果公开、公平、公正。从而降低纳税人对税法的不满情绪或担心误解税收规定遭受处罚而产生的焦虑情绪,实现纳税遵从的心理成本降低。

总之,企业降低税收遵从成本的需求是推动纳税服务产生、发展的根本动力,纳税服务的根本目的就是为了降低企业税收遵从成本、提高纳税遵从度。为实现这一根本目标,国家在提供“税收制度优化、税收征管完善、纳税人权益保护”方面的税收服务既定的条件下,税务机关在税收执法中为纳税人提供“服务观念、服务态度、服务方式”等方面的税务服务变得尤为重要。

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[2]何振华.企业税收遵从成本与纳税服务关系[D].湖南大学博士论文.

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[4]杨志安,韩娇.降低我国税收遵从成本的途径选择[J].税务研究,2006,(1).

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F812.423

A

1008-4614-(2011)02-0003-03

2011-01-25

杨美莲(1967-),女,湖南武冈人,湖南税务高等专科学校副教授。