农产品加工业国外税收政策与我国税收政策分析＊

□ 肖红华

(湖南农业大学教务处,湖南 长沙 410128)

农产品加工业国外税收政策与我国税收政策分析＊

□ 肖红华

(湖南农业大学教务处,湖南 长沙 410128)

要优化农业和农村经济结构、推动农业产业升级、实现农户向市场的有效对接,农产品加工业的发展是关键、是核心、是枢纽。为了降低农产品加工业的税收负担,我国目前尽管对农产品加工业出台了一些优惠政策,但与国外发达国家相比,在优惠范围、方式、力度等方面还很不足,制约了农产品加工业的经营和发展。

农产品加工;初加工;深加工;税收政策

农产品加工业已成为我国国民经济发展的重要支柱产业之一,是现代农业发展的核心。“十一五”以来,农产品加工业产值年均增长速度为 6%,工业增加值年均增长率达 8%;到 2010年,农产品加工业产值突破 7万亿元,农产品加工业总产值与农业产值之比超过 1.5∶1;到“十一五”末,农产品加工转化率达到了 60%(据统计,发达国家的农产品加工转化率都在 90%以上),主要农产品深加工比例达到 40%以上,60%左右规模以上的农产品加工企业通过 IS0、HACCP体系认证、我国把“推进农业现代化,建设社会主义新农村”列入“十二五”规划,而农产品加工业对该目标的实现起核心作用。要想促进农产品加工业的发展,完善农产品加工业发展的税收政策是重要措施之一。

一 发达国家农产品加工业税收优惠政策介绍

运用税收政策来扶持农产品加工企业的发展是发达国家的普遍做法,尽管各国的具体政策不一,但税收减免和税收鼓励已成为共同的手段。

(一)增值税优惠

欧盟国家把农产品纳入增值税征收范围,为扶植农产产品加工业的发展,在农产品的生产、流通、加工和出口等环节都实施了不同程度和方式的优惠政策,来降低农产品加工业的实际税负率,如:

1、抵扣与退税政策。为鼓励农产品加工业的发展,主要实施的政策有:(1)有些国家允许农业经营者在销售环节向购买者索取税收补偿 (按农产品价格一定比例)。如比利时政策,销售木材者可获得2%的补偿,其他农产品可获得 6%的补偿,补偿金额允许从支付者应纳增值税中抵扣。(2)实行退税政策,如法国政策,按销售额的 5.5%对销售蛋、家禽退还增值税,按销售额的 3.4%退还其他产品的增值税。

2、特别税率政策,如欧盟一些国家的增值税基本税率在 15%至 19%之间 ,但对农业征收增值税时采用明显低于基本税率的特别优惠税率。如:(1)德国、挪威、卢森堡等国对农业实行 3%或 6%的增值税税率;(2)意大利对农场主、林渔企业采取特别降低税率2%和正常减低税率 9%,并允许从其增值税应缴税款中抵扣其销售额一定比例的进项税;(3)德国对林业产品推出林业企业实际上不负担增值税的税收政策,具体做法是,5%的销项税率,可抵扣税率也为 5%,因而林业企业增值税实际税负率为零,对于农业产品适用 11%的销项税率,可抵扣税率为8%,但增值税差额部分农业企业无需缴纳,而是作为一种额外的财政支援形式留在企业。

(二)所得税优惠

1、优惠政策。相关国家对农业生产者的经营利润实行不同程度和方式的优惠,如:(1)德国做法:对农林业者按年计征,以年纯收益为基数调整年度所得,实现降低应纳税额的目的;并依据家庭成员人数给予部分农业生产者一定程度的免税政策。(2)法国做法:对农林业的收益所得按 24%的优惠税率计征(比公司所得税税率低 9个百分点),并对农业合作信贷银行、农业合作社及其联合组织的收益实行免征公司所得税。(3)英国做法:一是家庭农场一般缴纳个人所得税,不征收公司所得税,只有当家庭农场达到一定标准时才缴纳公司所得税;二是对农场利润在特定方面给予特别的优惠,如“农庄维修管理费、贷款利息、社会保险支出”等方面。(4)推出加速折旧,降低企业税负,如美国《国内收入法》中明确规定,对用于制造食品、饮料、橡胶制品的特殊工具和手工装置等实行加速折旧 3年,种牛和奶牛、伐木和锯木设备 15年,产水果和坚果的树木 10年。

2、亏损弥补。欧盟各国在弥补亏损的时间和方法上都制定一些限制性条款,如:(1)法国规定,经营性亏损允许向后结转 5年,而折旧形成的经营性亏损可不定期向后结转 (公司亏损可前转 3年,用前 3年的未分配利润冲抵,不足部分则获得其结转亏损额 45%的税收抵免,该项税收抵免可用来支付未来5年的公司税,期满后若仍有余额,财政部门可用现金补退)。(2)美国规定,一纳税年度的净亏损允许前转 3年,对冲转部分税务当局允许退税。如果冲抵不完,则可以向后冲抵 15年,这一政策极大地保护了包括农产品加工企业在内的生存与发展。(3)日本规定,亏损可以前转 1年和后转 5年,后转时按照亏损数额的平均数分别计入下一个纳税年度开始以后的 5个年度内。在规定期限内没有结转完的,则不再允许结转。

(三)零税率的增值税政策和配额制的关税政策

1、采取关税配额制,对国内农产品企业实施保护。(1)美国做法。允许一定数量的进口农产品在配额内按较低的关税进口,对超出配额的进口课以较高的税率。美国关税配额产品包括牛肉、奶制品、花生、棉花、糖等。(2)日本主要做法。一是对农产品进口实行配额数量限制(如对大米、麦类、奶油、砂糖等的进口限制等);二是对进口农产品适用较高的关税税率(平均关税税率为 8.6%)。

2、实行零税率的农产品出口政策,降低国内农产品企业的增值税税负。发达国家对出口农产品均实行“零税率、彻底退税”政策,即出口货物在出口环节免税,全额退还出口环节以前各环节已承担的进项税额。

二 我国目前农产品加工业税收政策及问题

目前我国尽管对农产品加工业在增值税、企业所得税等税种方面出台了一些优惠政策,降低了农产品加工业的一部分税收负担,但是这些政策优惠力度不大、优惠面很有限,有些政策本身就不完善,再加之政策在执行中的把握难度较大,使得我国农产品加工业税负仍然普遍过重,制约其经营和发展。

(一)增值税方面

1、一是享受优惠政策的农产品范围和标准难以界定,使进项税额抵扣制难以真正落实。税法规定,农产品初加工按 13%的税率计征增值税,但现行《农业产品征税范围注释》(财税字[1995]52号)中所列征税农业产品的为初级加工,其他的为深加工。对农产品的解释已不符合现代经济结构升级的要求,对初级产品的定位仅单指“种植业、养殖业、林业、牧业、水产业生产的各种植物、动物”的初级产品,没有包括部分以农产品为原料经简单加工而成的农产品初级加工品或附产品。造成的影响:一是农产品注释范围界定不清,造成农产品加工业外购免税农产品不能享受进项税额抵扣或操作不便;二是农产品简单加工与精 (深)加工标准无明确区分,对农产品简单加工后的产品类别归属很难把握。

2、农产品初加工业与深加工业增值税差别政策阻碍了农产品精(深)加工业的发展。具体表现:

一是对农产品收购企业和初加工企业“低征高扣”。对于符合财税字【1995】2号文《农业产品征税范围注释》中所列项目的加工农产品实行 13%的低税率,但一般纳税人销售初级农产品按不含税价的13%增值税税率计销项税,而农产品收购的进项税额是依收购凭证上注明的购进农产品金额(含税价)乘以 13%来计算的 ,在该政策下,经营者即别是原价进、原价出,也会出现 1.5%(卖价/(1+13%)× 13%-购进农产品买价 ×13%)的增值税留抵税额。所以这类“销项小,进项大”的倒挂的税收政策,只有毛利率到达 13%或以上的农产品初加工企业,才会有税可缴 ,而农产品深加工企业,即使不盈利,也要缴纳增值税。所以上述税收政策使得从事农产品初加工和附加值低的企业不愿向深 (精)加工业转化,农产品加工的附加值低。

附:部分农产品的加工情况中外比较

二是对农产品深加工企业“高征低扣”。我国现行增值税政策规定,农产品简单加工免征增值税,农产品的初级加工产品的增值税税率为 13%,但在农产品的深加工环节,几乎没有相应的税收优惠政策。例如,将稻谷经工艺加工脱壳成米出售免征增值税,加工成米粉等粮食复制品按 13%的税率征税,但如果加工成汤圆就得按照 17%的税率征收增值税,但脱壳加工米和加工成汤圆的企业购进稻谷的抵扣率都是 13%,结果是后者的税负比前者的税负就高,阻碍了农产品精(深)加工业的发展。经测算,因“高征低扣”的增值税政策,在原材料占产品成本比重及毛利率均相同的前提下,农产品深加工企业的增值税税负较其他产品制造企业高出 1.9%。

3、农产品范围界定不符合国际标准,使得优惠范围窄。

我国目前对农产品范围的界定,与WTO所指农产品概念不符。根据《农业产品征税范围注释》(财税字[1995]52号)解释,我国农产品是指种植业、养殖业、林业、牧业、水产业生产的各种植物、动物的初级产品;而WTO所指农产品不仅包括初级产品,还包括以农产品为原料的加工品,如啤酒、葡萄酒、淀粉、奶粉、白糖等。因此,我国农产品范围小于WTO农产品范围,能享受增值税优惠的农产品初加工范围窄,对农产品加工业发展和国际竞争不利。

4、农产品加工出口的退税率偏低,不利于我国农产品加工企业的国际化发展进程。

一是目前我国农产品出口退税率主要是 5%或13%,不仅低于一般发达国家水平,而且比国内其他出口行业的出口退税率也要低;二是由税法规定可抵扣进项税额的农产品范围过窄,且价格中包含的劳务服务缴纳营业税的不能抵扣,导致出口农产品实际承担税款。三是城建税没有列入退税范围,出口退税不完整。依WT0规则,退免的所称间接税还包括销售税、执照税、营业税、印花税、特许经营税等。

(二)企业所得税方面

1、优惠范围窄,不利于农产品加工业的发展。

自 2008年 1月 1日起新企业所得税法对农产品初加工项目实行“免征企业所得税”的规定。但享受该项政策的农产品加工范围必须符合《享受企业所得税优惠政策的农产品初加工范围 (试行)的通知》(财税〔2008〕149号)的规定。新税法下对农产品加工的政策调整主要是:一是所有内外资企业均适用;二是按“种植业、畜牧业和渔业”进行农产品初加工的分类,将“烟草初加工”、“水产综合利用初加工”排除在优惠范围之外;三是进一步细化了农产品初加工种类,(如将粮食初加工细分为小麦、稻米、玉米、薯类、食用豆类和其他类粮食初加工六类),便于税务管理的正确操作。

新税法尽管完善和规范了农产品初加工项目,扩大了适应主体,但优惠政策仅停留在农产品初加工项目,不涉及精 (深)加工,而且“家庭经营模式”和“农村合作社经营模式”的特色农产品初加工 (如腌制品等)未被纳入免税范围,不利于农产品加工业的发展。

2、税率偏高,不利于农产品初加工向精 (深)加工发展。

因农产品初加工项目一般工业附加值低,盈利能力弱,尽管我国农业加工规模化在壮大,但与国际标准相差仍远。所以 25%的税率对其来说偏高,不利于农产品加工业的发展。

3、税基偏高,使得企业所得税税负偏重。

一是农产品加工业因受地域、规模、技术等条件限制,一般盈利能力弱,所以存在通过正常渠道贷款难的问题,企业不得不通过向社会融资来解决资金问题。结果是:利率偏高,企业负担加重;二是受原材料采购途径的影响 (一般是分散的农户或小规模企业),使得索取发票等正规有效凭证非常困难,造成扣除不彻底,增加了负担;三是原材料容易变质、腐蚀,损失大,造成税前扣除不及时和不彻底,也加大了企业的负担。

三 我国农产品加工税收政策的完善

为促进产品加工业的发展,要实现“以工促农、以城带乡”长效机制的落实,应完善农产品加工业税收政策,促进农产品加工业的健康发展。

(一)完善增值税制度

1、扩大和及时调整农产品征税注释范围,依托WTO《农产品协议》适用农产品范围的注释,调整《农业产品征税范围注释》,在增加农产品的注释品种的同时,把农产品为原料经简单加工而成的农产品初级加工品或附产品列入农产品征税范围,减低农产品加工业的税收负担。

2、降低农产品加工业的增值税税负。一是参照欧盟国家作法,对农业产品普遍适用较低的增值税税率(我国目前的农业产品的增值税税率是欧盟国家的近 2倍)。二是为解决农产品加业增值税“高征低扣”问题,对农产品的重点加工企业可以采取增值税即征即退或先征后返的作法,但对重点加工企业的认定应严格把关,这样既有利于农产品深加工业的发展,又避免了目前初加工和深加工难以界定的征管困惑。

3、对鼓励出口的农产品实现彻底的退税政策。一是适当提高农产品的出口退税率;二是遵循WTO准则,包含在农产品价格中的间接税列入退税范围之内。

(二)完善所得税制度

1、扩大优惠范围。一是同增值税一样,依托WTO《农产品协议》适用农产品范围的注释来注释农产品,让更多的品种能享受优惠;二是把农产品精(深)加工入围优惠范围,采取减半征收方式。

2、适当降低税率。因目前我国农产品加工业规模普遍较小、附加值低、工业化程度差、盈利能力弱。为实现农产品加工业的规模化、产业化、加工精细化,为实现农产品初加工向深加工和高附加值方向发展,建议对从事重点扶植项目的农产品加工企业和技术创新比重达到一定比例的的农产品加工企业,比较高新企业的做法,实行 15%的优惠税率。

3、增加间接优惠方式。为促进农产品加工的绿色化、产业化,为提高农产品加工业的生产率,为推进农产品加工产品的技术创新,我国在税制改革中,应增加对该产业的间接优惠力度。如:借鉴国外作法,推出农产品加工专业设备的加速折旧政策和投资抵免政策,实施企业对加工农产品研发开发费用全额税前扣除,采取对达到符合“绿色”加工农产品的研究投入费用抵扣制度,等等。对给予农产品加工企业贷款的金融机构,减免部分营业税或直接予以免税;为解决企业融资困难,为降低企业融资成本高,可以考虑出台“金融企业提供给农产品加工业的贷款实现的收入免征营业税和企业所得税”的政策,从而实现农产品加工业的产业化发展目标。

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[3]邱丽敏.我国农产品加工业税收政策存在的问题及对策[J].经济纵横,2010,(7).

[4]戴芳.我国农产品加工业增值税税收政策的问题及改革建议现代[J].商业杂志,2010,(12).

[5]枝江市国税稽查局.我国现行农产品加工业税收政策分析[EB/ OL].http://yichang.hb-n-tax.gov.cn/art/2008/2/27/art_4837_ 24795.html.

F812.422

A

1008-4614-(2011)02-00011-04

2011-02-25

肖红华(1965-),女,湖南武冈人,湖南农业大学讲师。