小议固定资产减值准备的纳税调整及会计处理

历希梅

摘要:针对新的固定资产减值准备准则,本文提出了它的变化之处,并对新准则的会计处理进行了举例分析。

Abstract:Based on the principles of the impairment of fixed assets, the thesis points out some changes and analyzes the accounting of the new principles with examples.

关键词:固定资产;减值准备;累计折旧

Key words:fixed assets; impairment; accumulated depreciation

中图分类号:F23 文献标识码:A文章编号:1006-4311(2010)04-0014-01

新发布的资产减值准则明确规定,资产减值损失一经确认,在以后会计期间不得转回,只允许在资产处置时,再进行会计处理。从而确保了企业财务状况和经营业绩的真实、可靠,有效地避免了一些企业利用资产减值来进行利润调控的现象,保护了投资者的利益。

1 固定资产的定义

准则规定,固定资产是必须同时具有以下几个特征的有形资产:

(1)为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的。这实质是说明持有固定资产的目的,这种目的不管是直接的,还是间接的,都要求其是有用的,能为企业带来效益,否则,就没有确认为固定资产的必要。(2)使用年限超过一年。固定资产是长期资产,其使用期限应长于一年的一个会计期间,这也隐含了其价值的转移方式(折旧)是逐步的,是其区别于流动资产的一个显著特征。(3)单位价值较高。无论是自建的,还是外购的,或是其他方式取得的固定资产,都要求其单位价值含量较高,这也就暗示了对其核算应加强重视。固定资产的定义在着重说明其作为资产的共性——有用性——的同时,突出了其本身的特征——使用年限较长、单位价值量较高,即从共性和个性上较好地说明了其内涵。

2 固定资产减值准备当期的纳税调整及会计处理

按照准则规定,企业应在期末资产负债表日,对固定资产逐项进行检查,对由于市价大幅度下跌,有证据表明已经陈旧过时或者其实体已经损坏,已经或者将被闲置、终止使用或者计划提前处置等原因导致其收回金额低于账面价值的资产,应当将资产的账面价值减记至可收回金额,减记的金额确认为资产减值损失,计入当期损益,同时计提相应的资产减值准备。依照税法相关规定,企业所得税前允许扣除的项目,必须遵循真实发生的据实扣除原则,除国家税收规定外,企业根据财务会计制度规定提取的任何形式的准备金(包括固定资产减值准备)不得在企业所得税前扣除。比较会计准则和税法的相关规定,因计提固定资产减值准备的期间与允许在计算应纳税所得额时扣除的资产损失的期间不同而产生的差异,作为可抵减暂时性差异,即作为来来可抵减应纳税所得额的时间性差异,在计算当期应纳税所得额时,进行纳税调增。“当期应纳税所得额=当期会计利润+计提的固定资产减值准备”。

3 计提固定资产减值准备后固定资产折旧差异的纳税调整及会计处理

按照会计准则的规定,资产减值损失确认后,减值资产的折旧或者摊销费用应当在未来期间作相应调整,以使该资产在剩余使用寿命内系统地分摊调整后的资产账面价值(扣除预计净残值)。比较会计准则和税法的相关规定,计提固定资产减值准备后固定资产账面价值减少,但由于固定资产尚可使用年限有可能缩短,所以很难确定固定资产计提减值准备后的会计折旧与税法允许可在应纳税所得额中抵扣的折旧或摊销额的大小关系。若前者小于后者,则将两者的差额从当期利润总额中扣减后,再计算当期应纳税所得额。若前者大于后者,则将两者的差额在当期利润总额中加上后,再计算当期应纳税所得额。“当期应纳税所得额=当期会计利润一计提固定资产减值准备后提取的会计折旧小于税收折旧的差额”;或者“当期应纳税所得额:当期会计利润+计提固定资产减值准备后提取的会计折旧大于税收折旧的差额”。

[例1]中兴公司计提减值准备后预计固定资产尚可使用年限为7年。2006年以后计提的折旧额会计制度与税法存在差异:

按会计制度规定每年折旧额=2380+7=340(万元)

按税法规定每年折旧额=4000+10=400(万元)

该项固定资产计提减值准备后,以后年度每年会计上计提的折旧小于税法上允许计提的折旧,应将两者的差额,在计算应纳税所得额时,在会计利润基础上调减。

2006年后该项固定资产的账面价值、计税基础、暂时性差异及递延所得税、应交所得税、所得税费用。

所得税相关会计分录:

2007年:借:所得税 1914000

递延所得税资产 1188000

贷:应交税费——应交所得税

2008年:借:所得税 2112000

递延所得税资产 990000

贷:应交税费——应交所得税

以下年度略。

若中兴公司计提减值准备后预计固定资产尚可使用年限为5年。2006年以后计提的折旧额会计制度与税法存在差异:

按会计制度规定每年折旧额=2380÷5=476(万元)

按税法规定每年折旧额~000÷10=400(万元)

该项固定资产计提减值准备后,以后年度每年会计上计提的折旧大于税法上允许计提的折旧,应将两者的差额在计算应纳税所得额时,在会计利润基础上调增,但在2012年、2013年,会计核算上不再计提折旧,税法上仍允许计提折旧400万元,因此计算应纳税所得额时,在会计利润基础上调减400万元。

2006年后该项固定资产的账面价值、计税基础、暂时性差异及递延所得税、应交所得税、所得税费用。

2007年:借:所得税 1917000

递延所得税资产 1633800

贷:应交税金——应交所得税 3550800

2008年:借:所得税 1663200

递延所得税资产 1887600

贷:应交税金——应交所得税 3550800

以下年度略。

总之,固定资产计提减值准备后,以后年度计提折旧时,由于固定资产尚可使用年限有可能缩短,所以很难确定固定资产计提减值准备后的会计折旧与税法允许可在应纳税所得额中抵扣的折旧或摊销额的大小关系。若前者小于后者,则应调减应纳税所得额;若前者大于后者,则应调增应纳税所得额。但由于计提减值准备后,新准则规定,固定资产的减值准备不可转回,以后年度固定资产的账面价值永远小于计税价值,因此产生的都是可抵减暂时性差异,产生递延所得税资产。