高校教育成本及核算探讨

□天津科技大学 陈飞 刘秀旗

高校教育成本及核算探讨

□天津科技大学 陈飞 刘秀旗

本文明确了高校教育成本的内涵；阐述了高校教育成本核算的意义和高校教育成本的构成；并分析高校教育成本管理中存在的问题及其原因；提出完善高校教育成本核算的建议：选择正确的成本计算方法，准确计量高校教育成本；树立正确的观念，增强高校教育成本意识；建立成本控制机制，明确财务管理目标，透明财务信息与成本核算；加强预算管理，提高高校办学效益。

高校教育成本；成本核算；财务管理目标

20世纪60年代以来，从世界范围来看，在社会需要和个人需求的推动下，许多国家高等教育已步入大众化阶段，世界主要发达国家有的已达到了高等教育普及化阶段，如美国高等教育毛入学率1996年达到80.9%，英国高等教育毛入学率1996年达到52.3%，韩国高等教育毛入学率1996年达到67.7%，法国高等教育毛入学率1996年达到51.0%，加拿大高等教育毛入学率1996年达到87.3%，澳大利亚高等教育毛入学率1996年达到79.8%，日本高等教育毛入学率2001年达到71.8%。随着社会的发展，各国高等教育的规模都在不断地扩大，高校的教育经费需求也越来越大。然而，许多国家政府投资教育的能力却在下降，因此许多国家的高等教育系统都面临着越来越紧的财政制约。政府投资能力的下降与高等教育经费需求的迅速膨胀形成了巨大的反差，使得经费短缺成了高等教育发展的主要制约因素，高等教育成本开始受到各国的关注。从我国的现状看，高等教育财政问题是我国高等教育当前面临的一个重要问题。高等教育大众化使我国有限的财政与无限的对高等教育需求之间的矛盾进一步加大。在财政投入与扩大招生规模对教育经费的需求矛盾日益突出的情况下，制定科学、合理的高校教育成本分担政策，是应对高等教育由于大众化取向所带来的办学资源短缺矛盾的必然选择。而高校教育成本分担政策制定的首要依据，就是高校教育成本。因此，对高校教育成本进行研究，具有重要的现实意义。

一、高校教育成本的内涵

成本有经济学成本和会计学成本之分，经济学成本揭示的是成本的本质，不仅包括显成本还包括隐成本，会计学成本除了要反映其本质，还要考虑在账簿系统中的记录和计量，即会计学成本在计量时只考虑显成本而忽略隐成本。本文所述的高校教育成本是会计学成本。

高校教育成本是指高等学校培养学生所耗费的教育费用，即高等学校为学生提供高等教育服务而耗费的、属于财务范畴的、以货币实际支付的各类教学成本。这里的高校教育成本应是高等教育服务供给方——高等学校培养学生的成本，即会计学成本，不包括学生（或家庭）支付的个人教育成本，也不包括社会和受教育者的间接教育成本（或机会成本）。

高校是执行预算会计制度的事业单位，其会计核算遵循《高等学校财务制度》和《高等学校会计制度》，其根本目的是满足预算管理体制下财政资金再分配的需要。

我国自1999年扩招以来，高校规模日益扩大，资金需求缺口也越来越大，而银行贷款的紧缩，迫使高校把眼光投向高校内部支出的效益性上，高校教育成本的问题已逐步引起教育主管部门和各高校的普遍重视，各高校开始注重从内部控制不必要的支出，注重支出的效益性，注重从内部开源节流，整合优势挖掘潜力，制定以人为本的分配机制，通过实施全员聘任制，调动教职员工的积极性和主动性，以提高高校的办学效益。

二、高校教育成本核算的意义

关注高校教育成本，就是要进行和加强教育成本核算。通过对教育成本的核算，可以节省高校的各项费用开支，降低办学成本，提高高校办学经费的使用效益。加强教育成本核算，其意义主要体现在：

1.高校教育成本核算有利于优化资源配置

高校进行教育成本核算，能够使高校各部门破除传统观念——只计支出不计成本，可以准确计算培养学生过程中所发生的各项耗费，使各部门树立成本意识，以使学校真正做到勤俭办学，优化资源配置，力争以最少的人、财、物耗费培养出更多、更优秀的国家需要的合格人才。同时，为引入社会资本对高校进行投资创造条件，吸收教育投资，突破制约高等教育发展的瓶颈——办学经费短缺的问题，以适应市场经济的发展。

2.高校教育成本核算有利于国家高等教育拨款

高校教育成本核算是国家制定相关政策的重要依据，是补偿高校资金消耗的尺度。只有对高校教育成本进行核算，国家有关部门在编制高校经费预算以及提请权利机构追加或减少政府投入时才更具有权威性。国家的宏观教育管理部门在制定学费政策和教育发展战略等方面需要教育成本信息。而进行准确的成本核算，确定正确的生均培养成本，对确定合理的政府划拨教育经费意义重大。

3.高校教育成本核算有利于提高高等学校办学质量和办学效益

我国现行高等教育体系中，高校教育成本逐年增加，政府的财政支持相对紧缩。因此教育经费紧张是高校普遍存在的问题，也是制约高校进一步发展的瓶颈。由于各高等学校教育经费和其他经费的使用是否合理，培养的学生质量是否合格，以及高等教育培养成本的确定，为高校间提供了一个可以横向比较办学效益的标准，从而有利于从价值形态评价高等教育的办学效益，使各高校树立起投资与成本核算观念，因此，高校办学在注重社会效益的同时，要讲究学生培养成本，讲究经济效益，低投入高产出，以加强高校的理财意识和高校的财务管理。

4.高校教育成本核算有利于调动高校教职工办学积极性

在计划经济体制下，高校作为政府的附属事业单位，只是政府的报账单位。高校的主要任务是搞好教学和科研，忽视经济活动，缺乏成本意识，不讲办学效益，完全靠拼消耗、拼资源和高投入率来支撑办学。长期以来，高校各部门，各系部大都不比较效益高低，形成了培养学生多少一个样，课时多少一个样。其结果是鞭打快牛，挫伤了贡献大的系部员工的积极性。进行成本核算后，可以按成本核算对象，分部门核算人才成本，各部门的办学效益可立见分晓。成本核算与奖惩办法相结合，就会充分调动全体教职员工的办学积极性，从而提高高校整体的办学效益。

5.高校教育成本核算有利于创建节约型校园

教育资源是社会资源的重要组成部分，节约型社会呼唤节约型校园。节约型校园是确保高等教育可持续发展的基本前提。建设节约型校园的关键是构建节约型校园的长效机制，成本控制体系建设又是建立长效机制的基础。倡导节约办学校，节约办事情，科学合理调配资源，反对铺张浪费，严禁国有资产流失，加强成本核算，坚持科学发展观，对创建节约型校园具有重要的意义。

此外，高校教育成本核算还有利于银行贷款的筹措；有利于合理办学规模的确定；有利于制定学生收费标准，增加培养成本的透明度；有利于高校财务管理水平的提高；有利于加强投资的计划性，减少资金浪费；有利于和谐社会的构建；有利于把高校办成懂经济、会核算、善管理的“知识型企业”。

三、高校教育成本的构成

高校教育成本构成的本质是高校教育成本的分类。高校教育成本分类的目的是便于我们针对不同的成本类别采取相应的管理模式和方法。各种类别的成本除了具有成本的一般特征以外，都有各自的特点和规律。对成本进行科学分类，掌握其科学内涵和外延，是研究高校成本核算必要的前提和基础。本文主要对高校教育成本按经济用途分类进行研究。按经济用途分，高校成本主要应包括以下部分。

1.教育直接支出

（1）学生费用—助奖学金、勤工助学金、学生活动费、招生费用、毕业生费用；

（2）教学费用—教辅人员工资及补助工资、福利费、资料讲义费、各项实验实习费、外籍专家费、其它费用。

2.教育间接支出

教育间接支出包括：系部行管人员工资及补助费、福利费、办公及差旅费、教学设备与资产折旧、劳保用品费、图书资料费、教学水电费、系部招待应酬费、教学设备与资产维护费。

3.教育间接费用

教育间接费用包括：科研机构及设备补助费、固定资产折旧费、离退休人员工资补贴、行政人员工资及福利、后勤服务费用、医疗费补贴、公用资产维修费、教学设备与图书资料费。

此外，科研支出这部分费用是否计入教育成本，目前存在很大分歧。笔者认为，一般来说，学校的科研与教学工作是紧密相关的，有些科研成果往往成为最新的教学内容，原则上，与教学有关的科研支出应计入教育成本。但具体到哪些科研支出应计入教育成本，哪些科研支出不应计入教育成本，比例如何确定，需要深入研究。一般而言，对于科研事业性支出应根据其经费来源分别处理：凡是有校外经费资助的纵向、横向科研支出，不应计入培养成本，没有校外经费资助的支出则应计入教育成本，如高校自设的校基金项目。

四、高校教育成本管理中存在的问题及其原因

1.高校教育成本计量确认不真实

长期以来，高校对于购建的资产设备支出都是一次性列入当年教育成本。然而固定资产购建是一次性投入，而且投入金额较大、多年受益。如果将当年固定资产购建一次性列入当年教育成本支出，就会造成当年教育成本偏高，不利于准确计算当年的教育成本。

2.财务管理目标不明

长期以来，受计划经济体制的制约，高校基本依靠政府财政拨款运作。因此，高校财会工作以“报账型”为主，其财务管理仅仅停留在一般意义上的收拨资金、分配资金、使用资金，财务的工作重点还停留在记账、算账、报账等方面，高校财务工作过多强调服务职能，忽视了内部管理、内部监督的职能。高校财务工作只是把钱用好，把帐算清，财务管理工作没有明确的目标，致使企业财务管理“效益最大化”目标难以在高校财务管理中明确。

3.财务信息与成本核算不透明

教育收费问题是社会的敏感问题，而一些高校财务信息透明度不高，暗箱操作普遍。学生的学费究竟用于何处，学生不清楚。长期以来，高校教育成本的核算与分摊标准没有准确确定，导致各同类高校学生收费差距较大，引起学生家长强烈不满。

4.理论研究不成熟

我国长期以来实行计划经济体制，关于高校教育成本的研究没有引起重视。因此，对高校教育成本的研究还不成熟、不完善，如对高校教育成本概念的界定、高校教育成本核算对象及项目设置和成本所包括的内容范围等方面仍存在着分歧。比如，培养成本到底如何核算，什么是正常运行成本，怎么折扣；学校用地是否是高校教育成本；高校退休教职工的工资费用是否属于高校教育成本的范围等，所有这些都尚未能提供统一的制度进行规范和核算。

造成这一现象的主要原因是：一方面是理论研究者的视角不一致；另一方面，研究者用企业成本管理的核算方法套用在对高校教育成本管理上；再有就是理论研究者缺乏对高校实际状况的了解，缺乏与实践工作者的交流沟通。

此外，大多数高校财务人员尚缺乏教育成本核算的意识、教育成本构成内容不合理、会计科目设置不能准确反映各个会计核算期间费用、预算管理不科学和教育成本风险居高不下，成本核算难度加大等问题还依然存在。

五、完善高校教育成本核算的建议

高校教育成本管理是一项系统工程，必须与人才培养战略相结合，与高等教育体制和各种机制的创新、与高校自身内部改革相结合。高校教育成本管理目标是保证教学质量提高前提下的生均教育成本最小化。总的思路是控制成本水平，调整成本支出结构，合理配置有限的教育资源。

1.选择正确的成本计算方法，准确计量高校教育成本

选择合适的教育成本核算方法，是高校教育成本准确核算的前提。目前，理论研究和高校实际工作中主要运用以下三种核算方法：（1）统计调查法，指利用现有的高校教育经费统计资料或抽样调查结果，经过适当调整而获取高校教育成本数据的方法。（2）会计调整法，指利用高校已有的关于教育经费支出的会计记录，经过调整转换，将教育经费支出数据转换成教育成本数据的一种方法。（3）会计核算法，指利用会计系统，通过设置、登记账簿来记录教育资源的耗费，从而计算教育成本的一种方法。就我国高校情况而言，提倡采用会计调整法来进行高校教育成本核算。因为此法的成本较低，而且在短时间内就可以得到高校教育成本数据。在此方法下，高校既能按目前高校会计制度要求核算，与政府预算收支科目保持一致，也能根据相关资料按权责发生制的要求对会计资料进行调整、转换、补充。此外，现阶段采用会计调整法将为高校会计制度改革打下基础，并能为高校教育成本会计核算制度的建立创造条件。

2.树立正确的观念，增强高校教育成本意识

高等教育不属于义务教育范畴，目前国家无力也不可能支付高等教育的全部开支，高校办学虽然不以营利为目的，但也必须进行高校教育成本管理与核算。非赢利并非说不注重教育成本核算与管理。高校进行成本管理与核算，需要对目标成本进行分解，使所有成员明确各自的责、权、利，对责任人责权范围内的可控成本进行考核，划清责任和恰当地评价，并奖励其业绩，有利于分析影响成本的因素，挖掘降低成本的潜力，激励员工主动、自觉地控制成本。

3.建立成本控制机制，明确财务管理目标，透明财务信息与成本核算

要建立成本核算制度，完善成本控制机制，实行成本对象化，细分成本项目，运用横向比较、纵向比较、计划与实际比较等比较分析方法，找出高校教育成本管理中的问题，优化高校资源配置，规范支出范围，改善支出结构。加强成本事前控制，加强目标成本执行过程的控制，及时计算目标成本实际执行过程中的差异并进行分析和反馈，促使责任单位进行有效的自主管理和自我控制，共同完成学校成本管理的总目标。要严格支出预算管理，以成本、费用最小，效益最大化为财务管理目标，降低高校教育成本，提高高校办学效益。具体说，（1）根据教学计划和质量要求，建立高校成本标准体系；（2）参照《企业会计制度》的规定，建立适应本校的成本核算体系；（3）实行教学过程经费预支控制；（4）建立教育成本控制评价制度。

4.加强预算管理，提高高校办学效益

预算是高校财务管理的核心内容，是高校财务管理的重要组成部分。加强预算管理，一是科学的预算编制；二是统一预算目标；三是健全高校预算管理制度；四是建立和完善绩效评价考核制度和机制。通过预算管理，可以降低高校的办学成本，提高高校的办学效益。

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G647

项目名称：中国高等教育学会课题（大学办学成本研究）。项目号：06AIG0030071；项目名称：教育部全国教育科学“十五”规划重点课题（居民家庭教育支出和高校教育成本调查研究）。项目号：DFA050091。