浅析人力资源会计的确认

杨真好

摘要:知识经济时代的到来,使得世界经济的竞争从物质资源竞争转向人力资源竞争,人力资源将成为决定企业乃至整个社会和经济发展的最为主要的资源,也是决定社会财富分配的最主要的因素,因此对人力资源的开发、利用和管理将是社会经济发展的关键性制约因素。而传统财务会计无法为企业提供人力资源的信息,于是人力资源会计的出现成为历史必然。文章将对人力资源会计的基本概念以及对人力资源会计进行确认存在的问题及解决办法作一些探讨。

关键词:人力资源;人力资源会计;资产

中图分类号:F272.92文献标识码:A文章编号:1006-8937(2009)18-0045-02

1人力资源会计的基本理论

1.1人力资源会计的定义

人力资源会计可以理解为,是用来确认和计量有关人力资源会计的信息,并将这些信息传递给有关利害关系人的程序。这一概念将人力资源会计的核算对象、核算方法和核算目标等内容均包含其中,比较全面。

1.2人力资源会计核算对象

1.2.1人力资源成本会计

人力资源成本会计就是对取得、开发和重置人力资源所引起的成本进行计量和报告。它主要为企业外部投资者、债权人和政府部门进行投资决策,宏观管理服务,其通常包括三项内容:①取得成本包括招聘、选拔、录用、调动等成本。②发展成本包括培训人员成本、误工损失。③持有成本包括工资及福利费、劳保费等。

1.2.2人力资源价值会计

人力资源价值会计,从产出角度出发核算人力资源的价值。人力资源价值是人力资源在其整个效益期间为企业提供有效的未来服务的能力。主要包括:①内在价值:是人力资源自身的素质和其潜在的提供未来经济收益或服务的能力。②外在价值:是人力资源对社会或企业的贡献,它是内在价值通过实际工作程序表现出来的。③观念价值:是人力资源个人价值取向和社会、企业、他人对人力资源个人的尊重。人力资源价值会计就是从人力资源产出的角度对人力资源所创造的未来收益进行计量和反映,从而为企业管理者和相关利益者提供完整的决策。

2人力资源会计确认存在的问题

2.1人力资源是否可以确认为一项资产

人力资源能够确认为一项资产是人力资源会计建立的最基本的前提条件。美国FASB对资产下的定义,即“资产是指某一特定主体由于过去的交易或事项而获得或控制的可预期的未来的经济利益。”国际会计准则委员会在1989年公布的《财务报表的编制与列示框架》中认为:“资产是由于过去事项的结果而由企业所控制的并且通过该事项可望向企业流入未来经济利益的一种资源。”我国注册会计师考试辅导教材《会计》给资产下的定义是:“资产是由于过去的交易或事项形成的,并由企业拥有或控制的经济资源,该经济资源预期会带来经济利益的流入。”根据有关资产定义的规定,资产必须具备4个标准:一是时间标准,即资产由过去的交易或事项形成;二是产权标准,即企业必须拥有资产的法定所有权或控制权;三是价值标准,即资产必须能以货币进行计量;四是利益标准,即资产必须能为企业带来未来的经济利益。有些学者认为人力资源对企业所提供的未来经济利益难以像固定资产那样加以合理的预计与确定,所以人力资源不是资产。

持反对意见的学者认为:人力资源是劳动者的劳动能力,人力资源的所有权属于劳动者个人,劳动者具有流动性,其所有权归劳动者所有,而企业无法拥有对劳动者的所有权,从而也就无法拥有和控制人力资源。企业虽然可以通过签订劳动合同限制其流动性,但不意味着取得了劳动者这一时期的人力资源,也不意味着取得了与企业期望相符的员工贡献能力。人的主观能动性决定了人力资源不可能像其他资产一样由企业拥有控制权。

2.2人力资源是否可以确认为“无形资产”,或是“长期

投资”

企业将人力资源确认为一项资产后,是将其确认为无形资产还是长期投资,也是长期受到关注的一个问题。一种观点是将人力资源归入“无形资产”。该观点认为人力资源与商誉有共通之处,都是不易准确确认金额,为企业带来的经济利益也有很大的不确定性。

其实人力资产是一种“主动资产”,具有很强的自主性,他们在发挥人力资源过程中主观上存在着积极或消极、作为或不作为的倾向与选择,并且与其载体之间具有不可分离性,这些导致企业对人力资源控制权的不完整性;劳动者与企业之间本质上是合同契约关系,双方之间的交易对象是人力资源的使用权,而非财产所有权关系,双方契约的存续和终止有很大的不确定性;人力资源的价值是可变的,同一人力资源在不同模式或企业管理方式下具有不同的反映,在相同模式或企业管理方式下的不同时期也有较为明显的差异;此外,人力资源与商誉的确认时间具有不一致性,企业对人力资源在取得时是加以确认和计量,期末加以调整。商誉则发生在企业的兼并或购买过程之中。因此,将人力资源划入无形资产进行确认似乎有些牵强。同时这种观点认为如果将人力资源归为“长期投资”,则混淆了主体与客体之间的逻辑关系。另一种观点是将人力资源归入“长期投资”,即将企业付出的人力资源的招募费用和追加支出确认为一项“长期投资”。该观点认为,企业通过付出一定的代价取得了人力资源在一定时期内的使用权,并可享有在此期间内的收益。

上述两种说法均不尽合理。因为人力资源既不同于专利权等无形资产,也不同于设备等固定资产,将企业的人力资源确认为“长期投资”是以交易为导向或以成本为导向的,而忽略了人力资源的基本价值。如果将人力资源作为企业长期投资,就意味着企业拥有这种长期资产的所有权,被投资者(企业员工)仅仅拥有使用权,企业可以向员工索取某类权益。这些与现实恰恰相反,企业对员工人力资源的拥有或控制仅仅是特定时期和特定条件下人力资源的使用权,人力资源的所有权固定地属于企业员工。将吸收的人力资源作为企业的长期投资,则意味着企业成为被投资对象——人力资源的拥有者,这与人力资源为个人所有是相反的。故此,以企业作为会计主体时就不能将人力资源核算为企业的一项长期投资。人力资源具有特殊性,将它归入现有的任何一种资产都不合适。

3人力资源会计问题的解决

3.1人力资源可以确认为企业的资产

根据《企业会计制度》的规定,资产的确认必须符合三项条件:①由过去的交易或事项形成的;②能为企业拥有或控制;③预期会给企业带来经济利益。

首先,人力资源的取得,企业是需经过一定的程序和付出一定的代价的,即当人力资源正式进入企业时,企业为此所作的各种花费业已完成,符合资产确认的条件:①当劳动者与企业通过签订劳动合同被聘用为企业员工,建立雇佣与被雇佣的关系时,企业通过支付工资报酬,实质上己取得或控制了人力资源聘用、培训与解雇的权利,也就获得了对该劳动力资源的控制权,企业即取得了对职工受聘期间的劳动能力资源的使用权,企业也并不需要拥有对劳动者人身的所有权。②对于条件。③这是毫无疑问的。知识经济时代,生产的核心要素是知识,经济的发展,企业效益的高低,将取决于人力资源的利用程度。人力资源与其他资产结合能直接或间接地给企业带来未来现金流入,故也符合资产确认的条件。

其次,人力资源以人为载体,通过生产活动可以体现其价值,人力资源可为企业创造经济价值,提供未来收益。而提供的未来利益的确定性并非是一项经济资源被确定为资产的必要条件,事实上无形资产所带来的经济利益就无法事先准确的确定,但我们仍将其视作资产。

再次,人力资源能够用货币进行计量。人力资源作为一种经济资源,就需要企业进行取得、开发与使用,而取得与开发要发生相应的成本支出,使用要形成资源耗费,这种成本支出与资源耗费都是能以货币计量的。

综上所述,企业在人力资源的载体——人身上的投资是企业付出的可以用货币计量的投资,是可以取得预期收益的权力,是企业能够控制和利用的,因而可以定义为资产。

3.2人力资源会计的再确认

人力资源会计的再确认所要解决的问题是企业如何把有关人力资源的信息反映在会计报告中传递给信息使用者。传统财务报告不反映人力资产的价值,也不反映劳动者权益,从而低估了企业资产总额,忽视了劳动者对企业的经济贡献,把为取得、开发人力资源而发生的费用全部计入当期损益,极大背离了收入与费用配比的会计原则,严重歪曲了企业的财务状况和经营成果,所以有必要对传统的财务报告进行适当的调整,把人力资源这项企业十分重要的资产及其有关的权益和费用,在财务报告中予以充分提示和披露。

在资产负债表上,有关人力资产的数据,可作为一个单独的项目列示于长期投资和固定资产之间。人力资产是由对人力资源投资而形成的,且持续期限往往大于一年,是企业的一项长期资产。相应地在负债与所有者权益之间,可以增设“劳动者权益”项目。此时,会计平衡公式就由原来的“资产=负债+所有者权益”变为“物力资产+人力资产=负债+劳动者权益+所有者权益”。

在利润表上,可增设“人力资源成本费用”项目,用以反映企业为使用人力资源而发生的不应资本化的费用和人力资产的摊销,同时对原“管理费用”账户反映的内容作必要的调整。

在现金流量表上,对为取得、开发、培训人力资源而发生的现金流出和企业人力资源带来的现金流入,在投资活动产生的现金流量下单独列项反映。

除了要素确认即将人力资源确认为资产外,对人力资源会计还需要进行时间确认,即人力资源应当在何时作为企业的一项资产入账。从人力资源的来源看,可以把人力资源分为外购人力资源和内生人力资源。外购人力资源一般通过招聘的方式,以签订劳动合同或颁发聘用证书的形式取得。外购人力资源的时间确认应是劳动合同实际生效日或聘用证书颁发日。内生的人力资源是指企业经营活动中自我培养的具有较高知识水平,在某一方面有专长且能发挥实际作用的人才。其确认可分为两种形式:第一种为协议确认,即对没有确认人力资源的单位,由专家组成权力机构草拟予以确认为人力资源的人才名单及其确认的内容,然后提请股东大会或职工代表大会表决通过,以表决通过日为人力资源确认日;第二种形式为申请确认,可与企业的人事晋级制度结合,晋级包括职位晋级和技能晋升, 如以规定在某一职位任职多长时间且有突出贡献的人,或具有一定职称且有一定科技成果的人,可自我申请被确认,申请需要提请专家组或股东大会或职工代表大会审议通过,以批准日作为确认日。

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