我国线上主播个税征管法律问题研究

摘 要：互联网时代，网络的普及与发展已经成为世界主流趋势，同时网络直播行业也随之产生。线上主播是该行业中的主要从业者，其工作内容是通过讲解直播内容和与观众实时互动等方式提供直播服务，以及在直播平台进行产品销售活动。可见，线上主播的工作性质并不具有公益目的，那么其通过这些方式获取的收入具有经济上的可税性。近年来，关于线上主播个税征管问题的案例层出不穷，也引起社会大众的思考。文章就线上主播行业出现的个税征收问题进行了分析，同时也提出了相应的对策及建议。

关键词：网络直播行业 线上主播 可税性 个税征管 对策建议

中图分类号：F810.422;F062.5 文献标识码：A

文章编号：1004-4914（2024）11-037-03

众所周知，我国目前已经实现了基本脱贫的目标，但与此同时，做好个人所得税征收工作仍然任重道远，正如近几年出现的许多线上主播个税征管问题。因此税务部门要加强对新兴行业个税征收问题的分析，并加快完善税务征收系统，为国家财政的收入提供保障，发挥出税收的经济调节作用。

一、问题的提出

（一）实际案例

1.雪某、林某某偷逃税案。2021年，大主播雪某和林某某被揭露出偷逃巨额税款的事实。后经杭州税务局稽查发现，二人是通过在各地建立个人独资企业，虚构业务，从而转变自己所得性质为经营所得以偷逃个人所得税，最终对雪某、林某某进行了追缴和加收滞纳金，两人的罚款金额分别为6555.31万元、2767.25万元。

2.薇某偷逃税案。同年，网络主播薇某偷逃税行为被杭州市税务部门对外公布，依法对其作出共计13.41亿元的处罚结果。税务部门发现薇某存在重大偷逃税行为，经反复提醒和督促后其仍整改不力，遂依法对其进行全面深入的税务稽查，后发现薇某通过设立多家个人独资企业、合伙企业并虚构业务，转换所得性质为经营所得、隐匿所得进行虚假申报偷逃税款。

（二）对案例中线上主播的研究分析

1.线上主播的收入现状。我国线上主播分布结构主要分为：“头部”主播，人数最少，一般指自带流量、拥有一大批忠实粉丝且能获取巨大收益的主播，如李佳琦、疯狂小杨哥等;“腰部”主播，数量相对较多，但收入远不如“头部”主播，也少有经纪公司为其包装和培训，粉丝数量少且收入不稳定;“尾部”主播，一般是刚入行的素人主播，粉丝数量极少，所以这类主播少得几乎没有固定收入。

2.线上主播的收入来源。第一，工资薪金和签约费。线上主播与直播平台或经纪公司签约劳动合同或合作协议，各平台会根据主播等级设置不同金额的月底薪支付给主播，在劳动关系中视其为固定工资，但在非劳动关系中视为激励措施。而签约费是指直播平台为吸引粉丝流量而以“买断”的方式签约高流量的线上主播，仅在本平台进行直播并支付的高额费用。第二，打赏收入。即用户在平台客户端进行虚拟礼物充值后，对喜欢的主播进行虚拟礼物赠送，主播在直播结束后就所收到的礼物按照平台设置的分成比例，在直播平台直接提现。第三，电子商务收入。其包括坑位费、销售佣金和网店收入，为电商主播的主要收入。坑位费是指商家为获得直播间的产品位而向主播支付的费用。销售佣金是指商家在直播结束后会根据产品的销量向线上主播额外支付一定比例的提成。网店收入是线上主播在直播卖货或播放直播内容的同时开设自己的网店，向粉丝或新用户售卖好物的收入。第四，衍生副业收入。“头部”主播会因拥有极高的粉丝量和知名度而接到广告代言的机会，有的甚至像李佳琪一样被邀请去参加综艺节目或出席商务活动。而衍生副业收入正是由这些广告代言费和节目出场费组成。

3.线上主播收入性质的区分与法律关系的联系。判断主播收入性质的核心在于判断其提供有偿服务活动所形成的法律关系实质[1]，而线上主播、直播平台和经纪公司三者之间的法律关系分为三类：

（1）线上主播与直播平台的关系。主播与直播平台存在三种法律关系：第一种是劳务关系，即独立主播以个人身份为平台提供服务，并从直播平台取得收入后与直播平台分成。第二种是合作关系，即“头部”主播让直播平台为其提供直播媒介，直播平台通过“头部”主播吸引流量，双方达成互利共赢的合作关系。第三种是劳动关系，即主播与平台订立劳动合同成为官签主播，该主播受平台管理约束。

（2）线上主播与经纪公司的关系。主播与经纪公司存在三种法律关系：劳动关系[2]，即主播是为经纪公司工作而受其管理支配签订的劳动合同，再由经纪公司去包装培养该主播。劳务关系，即主播与经纪公司是为合作共赢签订协议，主播需要经纪公司为其提供进驻直播公司的途径，而经纪公司需要主播为其实现流量变现。所属关系，大部分“头部”主播都有自己的经纪公司，如薇娅背后的谦寻文化传媒有限公司等。

（3）直播平台与经纪公司的关系。普遍为合作关系。由经纪公司培养新线上主播并输送给直播平台，进而平台再以主播取得的平台收入与经纪公司分成，双方达成合作关系。

线上主播的收入所涉及的个人所得税税目主要有工资薪金所得、劳动报酬所得、经营所得和偶然所得。在线上主播与直播平台的关系中，若按照劳务关系从直播中获得的收入性质应归属劳务报酬所得，若按照合作关系对直播获取的收入性质应归属经营所得，若按照劳动关系对其获取的收入性质应归属工资薪金所得;在线上主播与经纪公司的关系中，若成立劳动关系，则其收入性质应归为工资薪金所得，若成立劳务关系，则其收入性质应归为劳务报酬所得[3]。

二、线上主播个人所得税税收层面存在的问题

（一）税收征管法律制度层面上的问题

1.纳税主体规定不完善。在税务登记方面，《中华人民共和国税收征收管理法》只对企业、个体工商户、事业单位的税务登记事项作出规定，而未明确自然人纳税人是否应当办理税务登记。

2.税率结构设计有缺陷。如适用3%～45%的七级超额累进税率的是工资薪金与劳务报酬所得综合征收，而对经营所得一类征收却适用5%～35%的五级超额累进税率。仅比较最高税率，适用经营所得将比适用工资薪金与劳务报酬所得少交10%的税款，这将诱导线上主播进行收入所得性质的转换，从而偷逃税款。

3.税收违法惩戒力度不足。在税务部门的执法步骤中只有后两步骤为强制性执行方法，即立案稽查和公开曝光，且只有当纳税人不主动改正存在的税务违法行为才会进行立案侦查，除此之外，即便主播是故意进行偷税漏税行为的，只要是“首犯”，那么税务部门要对其进行处罚时，只要其按时缴纳税款和滞纳金，就不会受到刑事处罚。

（二）线上税收征管现实层面上的问题

1.主播个人方面。纳税遵从度低。一是自主纳税意识差，主播行业人员的素质教育水平参差不齐，且少有受过纳税教育，导致纳税意识欠缺;二是不纳税的违法成本低，即便主播不主动纳税申报也得不到严重的惩罚，因而产生侥幸心理。

滥用税收优惠政策和核定征收方式。我国个税的征收方式是以查账征收为主、核定征收为辅。然而现实中出现不少税务机关监管疏忽和线上主播错误的纳税筹划，像某些主播在“税收洼地”设立公司以享受更多的税收优惠，或故意不设账簿，滥用核定征收的方式进行偷逃税款。

通过虚构业务转换收入性质偷逃税款。许多主播会通过设立个人独资企业或合伙企业将其个人工资薪金所得与劳务报酬所得转化为经营所得，以享受经营所得较低的边际税率和核定征收方式的税收优惠。

2.税务机关方面。对线上主播个税监管困难。网络直播行业是依靠互联网运行，加上第三方支付平台成为主要支付手段，线上主播就能通过第三方支付平台将线上收入进行灵活支配。但因为网络直播行业交易结算的第三方支付平台不一致且未与税务机关和银行系统进行紧密联系，则无法建立完善的涉税信息共享机制，不利于保障主播相关信息的对称性，加上缺乏统一的管理标准，不同行业数据格式存在差异，导致税务部门难以充分利用涉税信息控制和追踪税收信息[4]。

税务机关自身执行能力有限。对数量庞大的线上主播进行税收监管，无论将来是从线上或线下进行长期监管，都需要投入大量的人力、物力和财政资源。反观我国基层税务机关的工作人数和监管经费都十分有限。

3.第三方主体方面。直播平台与经纪公司相互推诿，怠于履行代扣代缴义务。在我国个税扣缴方式为纳税人自行申报或扣缴义务人代扣代缴，目前以扣缴义务人代扣代缴为主，纳税人自行申报为辅。若主播与直播平台和经纪公司成立劳务或劳动关系时，作为第三方主体的直播平台或经纪公司会成为线上主播法定扣缴义务主体。而事实上，第三方主体会以扣缴义务人不明确、主播收入性质难以界定、为减轻主播的经济负担等为理由，故意不履行义务。

三、完善我国线上主播个人所得税征管的对策及建议

（一）完善线上主播税收征管法律制度

1.明确线上主播的纳税主体地位。虽然主播属于新兴行业，但其工作性质仍是以营利为目的，则其收入具有经济上的可税性，所以线上主播应当向国家缴纳个人所得税。

2.面对线上主播利用我国个人所得税税负所呈现出的工资性收入税负重和经营性收入税负轻的特点，进行收入性质的转换以偷逃税款的问题，要么立法机关将线上主播工作的收入性质明确纳入劳动性所得，以避免主播通过其他方式转换收入性质;要么税务机关按照纳税人的主观恶意、社会损害和法律后果的不同，对线上主播转换收入性质的行为属于避税还是偷税进行严格区分，其中避税不具有可罚性，而逃税则是在事后采用虚假的手段隐匿收入或虚列支出[5]，应当受罚。

3.提高线上主播实施税务违法行为的成本。首先应适当加大惩处力度，能有效遏制主播产生违法意图，在打击偷逃漏税方面具有直接作用[6]。像美国将纳税失信人永久记载在案，直接影响其贷款、上学、出行等，则有利于促进主播自主纳税[7]。其次要完善法律规定或出台司法解释，对偷逃税款数额巨大的纳税人，进行顶格行政处罚，对偷逃税款数额特别巨大的纳税人，不再适用首犯免刑罚的处理办法。

（二）规范执行税收优惠政策，严格适用核定征收方式

国家税务总局需要进一步完善地方税收优惠政策管理，禁止扩大税收优惠政策执行范围[8]。各地税务机关需加强对线上主播的税收征管，严格要求依法建账，对一般情况采取查账征收的方式，遇特殊情况再临时适用核定征收方式，避免因线上主播滥用核定征收方式导致主播收入隐蔽模糊。

（三）提高主播纳税的积极性和主动性

1.在直播平台注册主播账户时，需接受自主申报纳税知识教育。针对文化水平低的主播，平台应在注册界面提供动漫形式的纳税知识教育，使纳税相关知识通俗易懂，帮助加强线上主播的纳税意识。

2.建立纳税识别号。将个人居民身份证号作为唯一纳税人识别号，税务机关利用纳税识别号对纳税人的纳税状况和个人信息进行监测，以此来对纳税人的所有税收来源、经济活动以及财产状况进行全面的了解，从而促使网络主播主动纳税。此外，网络直播平台也要对线上主播的注册和身份信息进行完善，并建立档案，形成一个数据信息库。帮助相关部门将线上主播的涉税信息进行汇报，降低信息的不对称性，从而提升税收征管的效率[9]。

3.建立合理的纳税激励机制。对纳税信用良好的主播纳税人给予奖励，对偷逃税的主播纳税人进行处罚。既可以激励纳税信用良好的纳税人，又能警示纳税信用不足的纳税人，以此既能保证税款的征收，又能提高主播的纳税遵从度。

（四）优化税务机关的税收征管体系

1.加强税务工作队伍建设，提升纳税服务。首先，要改进税收代理体系，降低纳税人的税负，简化税收工作程序;其次，通过培训以便加强税务工作人员的服务意识。将多样化的纳税申报方法引入到服务系统中，让纳税人能够更好地、自主地完成纳税申报[10]。

2.建立完善的征管信息平台。构建税收征管信息化平台有助于提高个人所得税征收管理的效能，还能降低税务监管的投入成本和弥补自身执行能力有限的不足。因此，建立平台需加强与其它部门间的交流协作，方便各地及时获得全面的个人所得税征管信息，同时做好涉税信息比对和设置预（下转第51页）（上接第38页）警功能，保证录入平台的信息有效和及时纠正处罚偷税漏税违法行为。

3.实现税收账户分类管理。面对线上主播收入数额特别巨大、来源多元化和少报收入的现象，税务部门可对主播实行分类管理，将年均收入达到30万元作为统一的分级标准，把主播分成高收入与低收入两类。加大对高收入主播的监管与惩罚，特别是其中的电商带货主播，对低收入主播进行随机抽查。

（五）明确第三方主体代扣代缴的义务

界定扣缴义务人，既可以督促纳税人依法纳税，又可以适应现代税务管理的要求，还能有利于网络直播行业健康发展。在网络直播行业中，代缴义务主体通常涉及经济公司与直播平台两方关系，下文将对此进行详细论述：第一，主播既不与经纪公司签订合同，也不与平台签订劳动合同，需由主播个人去进行纳税申报;第二，主播与平台之间签订劳务合同，在以劳务为基础之上，平台则成为代扣代缴的义务主体;第三，主播与经纪公司签署合约，之间存在劳动关系，因此其所得收入由经纪公司代为扣缴应纳税款;第四，经纪公司作为中介，促进网络主播与互联网平台达成共识，即直播平台支付给网络主播报酬，此时网络平台成为代扣代缴方。

参考文献：

[1] 魏歆倢.网络主播收入的个人所得性质认定[J].山西财政税务专科学校学报，2023，25（02）：62-66+70.

[2] 李颖，徐天柱.网络主播与经纪公司劳动关系认定的困境与出路——基于113份裁判文书的分析[J].郑州航空工业管理学院学报（社会科学版），2023，42（01）：81-88.

[3] 王亚楠.网络主播个人所得税征管制度研究[D].西北师范大学，2023（05）：16-17.

[4] 黄媛媛.大数据时代个人所得税征管问题研究——以网络直播为例[J].湖北职业技术学院学报，2022，25（01）：102-106.

[5] 徐艳红.薇娅们当如何提高税法遵从度[N].人民政协报，2021-12-28（012）

[6] 池琴.网络主播个人所得税征收问题浅析[J].中外企业文化，2022（11）：115-117.

[7] 徐威.我国网络主播个人所得税征管问题研究[J].老字号品牌营销，2023（20）：64-66.

[8] 陈欣蕊.网络主播个人所得税税收征管问题研究[D].安徽财经大学，2023.

[9] 秦腾，谭嵩.网络主播个人所得税征管问题研究[J].长春理工大学学报（社会科学版），2023，36（06）：125-130.

[10] 赵温莹.个人所得税的常见问题及改革途径探索[J].中国市场，2023（29）：151-154.

（责编：若佳）

[作者简介：蔡文杰（1998—），男，汉族，浙江温州人，黑龙江大学法学院在读硕士研究生，研究方向：经济法学等。]