税务部门征收非税收入的法制困境及法治化路径*

谭建淋

(国家税务总局税务干部学院长沙校区, 湖南 长沙 410116)

2023年中央经济工作会议明确提出,必须把推进中国式现代化作为最大的政治。法治是实现中国式现代化的制度根基,中国式现代化的进程必然也体现为国家各方面工作法治化的进程,新时代税收现代化服务中国式现代化需要全面推进税费法治化建设。在现代财政体系框架下,将非税收入征管职能划转至税务部门,体现了我国税费收入的公共性和人民性。随着划转改革的深入,税务部门征收非税收入面临较大的法制困境,亟须进一步针对税务部门征管非税收入的特点,研究制定非税收入征收法律法规及与之配套的系列法律法规,在此基础上,加快推进税务部门非税收入管理法治化建设。

一、我国非税收入管理法治化历程及现状

(一) 我国非税收入管理法治化历程

非税收入是依靠公共权力和公共产权取得的收入。非税收入作为一种财政收入方式,早在新中国成立之初就已存在。改革开放以来,随着我国经济体制由计划经济向市场经济转型和财政体制的不断完善,我国非税收入管理经历了从缺乏约束、自收自支的预算外资金管理到逐步规范、完善的法治化管理过程。其中,非税收入从概念提出到法治化管理大致又经历了四个阶段。

1.提出概念阶段。我国非税收入从预算外资金发展而来。长期以来并没有用“非税收入”这个表达。到2001年,我国才正式在《财政部、中国人民银行关于印发财政国库管理制度改革试点方案的通知》(财库〔2001〕24号)文件中最先提出“非税收入”一词。其后,《关于2002年中央和地方预算执行情况及2003年中央和地方预算草案的报告》也提出要切实加强各种非税收入的征收管理。

2.界定范围阶段。2003年5月财政部、国家发改委、监察部、审计署发布的《关于加强中央部门和单位行政事业性收费等收入 “收支两条线”管理的通知》(财综〔2003〕29号)中第一次对非税收入范围做了界定,即中央部门和单位按照国家有关规定收取或取得的行政事业性收费、政府性基金、罚款和罚没收入、彩票公益金和发行费、国有资产经营收益、以政府名义接受的捐赠收入、主管部门集中收入等属于政府非税收入。这表明对非税收入的认识开始从预算外资金形式转为财政收入形式。

3.发文明确阶段。2004年7月,财政部下发了《关于加强政府非税收入管理的通知》,进一步明确政府非税收入管理包括行政事业性收费、政府性基金、国有资源有偿使用收入、国有资产有偿使用收入、国有资本经营收益、彩票公益金、罚没收入、以政府名义接受的捐赠收入、主管部门集中收入以及政府财政资金产生的利息收入等,并强调社会保障基金、住房公积金不纳入政府非税收入管理范围,表明非税收入作为一种财政收入正式登上我国的历史舞台。

4.正式立规阶段。2016年,财政部发布的《政府非税收入管理办法》(财税〔2016〕33号),是我国第一个适用全国范围内非税收入管理的规范性文件,文件要求非税收入设立和征收需遵循相关法律法规,并规定省级财政部门可以根据本办法的规定,结合本地区实际情况,制定非税收入管理的具体实施办法。此后,关于非税收入征管的地方法制建设纷纷启动,截至目前,共有30个省级地方颁布了非税收入征管的专门性规定,包括地方性法规、政府规章和其他规范性文件。

回顾非税收入从提出概念、界定范围到发文明确、正式立规的历程,可以发现我国非税收入概念是在预算外资金管理过程中逐步形成的,是对财政收入形式的一种新分类,揭示出预算外资金的实质内容。从认识维度来看,非税收入理念的提出使政府理财彻底跳出了预算内管理和预算外管理的框架,从收入取得方式的角度对政府财力结构进行分析,并探讨税收收入和非税收入的经济社会关系、功能作用以及管理方式等系列问题。从实践维度来看,2000年以来,全国各地相继开展非税收入管理法治化探索。2001年7月,湖南率先按照“要逐步淡化预算外资金概念”的要求在辰溪县进行了以规范非税收入管理为目标的改革试点。同年12月,国务院办公厅转发财政部《关于深化收支两条线改革进一步加强财政管理意见的通知》,标志着我国对规范非税收入管理取得新突破。随着我国财政体制的不断完善,原来作为预算外收入管理的资金逐步纳入财政预算管理,演变为现在的非税收入。

(二) 税务部门非税收入管理法治化现状

2016年3月,随着《政府非税收入管理办法》出台,非税收入征收管理体制逐渐完善规范,但非税收入分散在各职能部门,地方性非税收入地区差异大、发展不均衡,征收标准和政策口径不统一等问题仍然存在。2018年征管职责划转前,非税收入具体征管主要由财政部门或者相关领域的业务主管部门负责,征收主体过于分散,形成了多方征收、多家使用、多头管理的格局。非税收入征管规则、征管模式各异,各项目基本上处于政策上“一费一规”、管理上“一费一策”、流程上“一费一个”状态,即使同一非税项目在地区间差异也很明显,并且相同的政策调整频繁,给非税收入规范管理带来很大挑战。

2018年3月,中共中央办公厅、国务院办公厅制发的《国税地税征管体制改革方案》明确将非税收入的征管职责划转至税务部门征收,对依法保留、适宜划转的非税收入项目成熟一批、划转一批。2019年,首批非税收入项目包括国家重大水利工程建设基金、农网还贷资金、可再生能源发展基金等11个中央非税收入项目,以及河道砂石资源开采权出让收入、户外广告设施招标及拍卖收入等22个省级非税项目顺利划转税务部门。2020年,分两批划转水利建设基金、地方水库移民扶持基金、水土保持补偿费、防空地下室易地建设费、排污权出让收入等5个中央项目,以及河道采砂权出让价款、公路路产赔(补)偿费等17个新省级项目。2021年7月,土地闲置费、城镇垃圾处理费划转税务部门征收,国有土地使用权出让收入、矿产资源专项收入、海域使用金、无居民海岛使用金在河北、内蒙古、上海、浙江、安徽、云南、青岛7个省、市进行划转试点,为全国推开探索实现路径和形式。2022年1月1日起,国有土地使用权出让收入、矿产资源专项收入等4个中央项目在全国范围内划转税务部门征收,多个省级项目划转税务部门,作为非税收入规模最大、最复杂的一批划转改革平稳落地,标志着划转改革取得决定性胜利。随着2022年底完成个别项目划转,税务征收的非税收入达历史新高。截至2023年1月,我国已完成6批次29项中央非税收入以及40项地方非税收入划转工作。目前,全国税务系统征收的非税收入达79项(不含2019年征管体制改革前已由税务部门代征的工会经费)。

非税收入征管职责划转导致税费收入结构产生深刻变化,非税收入成为税务部门组织收入的重要组成部分。实践证明,非税收入划转税务部门征收有效避免了地方征收非税收入的随意性,更好地发挥了税务部门的征管优势,有利于降低征管成本,提高征管效率,是促进非税收入法治化进程的重大举措。然而,税务部门承接非税收入征管职责后,主要依据的还是各部委非税收入项目的划转文件来组织非税收入征管,并未针对税务部门征收非税收入的特点,研究制定与之配套的制度办法,亦未在法律法规层面予以完善税务征收职权,税务部门征收非税收入的法治化建设仍属起步阶段。

二、税务部门非税收入管理的法制困境

2018年划转改革前,我国非税收入名目繁多,且分散在各级政府及政府部门(包括人民团体),缺乏统一的非税收入立法,对非税收入的立项、征收管理等缺乏硬约束,除了中央政府以及各部委以外,地方政府也以各种名义开征了各种形式的非税收入项目,这些非税收入给企业和个人带来了沉重的负担,不利于营商环境的优化。将非税收入征管职责划转税务部门征收后,促进了非税收入征管的规范化、透明化,优化了营商环境,降低了企业负担。但由于缺乏统一的非税收入征收管理立法和统一的非税收入征收管理机构,在现行 “一费一征”的立法体例下,来自法律位阶的制度供给相对缺失,税务机关征收非税收入法律适用仍然存在争议。2018年以来,划转税务部门征收的非税收入大部分的征管依据是行政规范性文件,这使其征管程序规则面临合法性问题,如未缴、少缴所产生的滞纳金、罚款比例标准规则等都在这些依据中,税务机关面临着诸多法律困境。面对新一轮财税体制改革与财税法制建设启动在即,税务部门要勇破“税费皆重”之难,非税收入法治化建设依然任重道远。

(一)非税收入法定原则尚未落地

税收收入与非税收入是国家财政收入的两大支柱。建立现代财税制度,全面推进依法治国,最终实现国家治理体系和治理能力现代化,不仅要求税收法定,非税收入也应当法定,最终实现全部政府收入法定。党的十八大以来,税务部门严格落实税收法定原则,推动税种基本制度上升为法律,进一步彰显我国依法治税的理念,有力推动构建现代税收制度。但非税收入仍未纳入“税收法定”原则体系中,我国非税收入立法层级仍然偏低,尚缺乏一部由全国人大立法的权威性法律来统筹规范非税收入管理。当前,我国非税收入管理的主要依据是财政部印发的规范性文件《政府非税收入管理办法》以及地方人大和地方政府出台的有关规定。划转税务征收的29项非税收入中,有多达24项的征管依据是行政规范性文件,一定程度上削弱了非税收入税务征收法定性,影响了缴费人遵从度。以政府性基金为例,截至2023年12月,我国在征的20项政府性基金中仅有7项有人大立法的法律依据①,有5项设立依据的是行政法规,有4项设立依据的是国务院文件,还有4项依据的是国务院各部委下发的文件②;以行政事业性收费为例,中央立项的行政事业性收费50项仅有27项有人大立法的法律依据,地方行政事业性收费342项均由省级政府及财政部门审定。上述非税收入项目,有的虽然有直接的法律依据,但具体征收、管理等仍然依据部门规章、规范性文件,如残疾人就业保障金等。

(二)非税收入法律体系尚未建立

推进税费法治建设,助推中国式现代化的首要任务就是科学立法、依法立法,以良法促善治。党的十八大以来,我国税收法制建设驶入“快车道”,税收实体法领域已经有12个税种完成立法工作。但非税收入管理领域仍缺少统一的法律法规支撑,制度体系十分零散,目前基本处于“一费一规”状态,还有许多地方性管理政策。目前,非税收入项目繁多、费制复杂,各地征收模式不统一,不同类别非税收入的法律规定互不配套甚至存在矛盾,部分法律规定还缺乏可操作性,造成事实上无法可依。以滞纳金为例,《中华人民共和国行政强制法》第十二条、第十三条明确规定,作为行政强制执行方式的滞纳金应由法律设定。但非税收入滞纳金标准由部门规章甚至行政规范性文件直接设定,有悖于《中华人民共和国立法法》第八十条对限权性规范设定的限制。目前,税务部门统一征收的29项中央非税项目中,仅有12个项目在相关文件中设置了滞纳金规定,且这些规定的层次不一,法律法规较少,大多是部门规范性文件,仅有少数如水土保持补偿费的非税收入是由《中华人民共和国水土保持法》等法律直接设定滞纳金和罚款规则。而《政府非税收入管理办法》作为基础性文件,对非税收入滞纳金问题并未明确规定。

(三)非税收入征管权责尚未明晰

非税收入划转税务部门征收后,根据《国税地税征管体制改革方案》,我国出台了多项职责划转的行政规范性文件,形成了税务部门征管非税收入的基本依据,但目前税务部门非税收入的征管权责相对有限且不清晰,有待进一步明确和授权。在实践中,税务部门的具体非税收入征管权责一般在“划转通知(公告)”中规定。税务部门大多数仍按照业务部门的决定而收取非税收入,仍以代收代征为主。在征收职责方面,除教育费附加和废弃电器电子产品处理基金的征收职责源于国务院授权外,其他大多是以财政部规范性文件等方式明确征收职责。在执法授权方面,除国务院授权税务部门可以比照《中华人民共和国税收征收管理法》对废弃电器电子产品处理基金违规缴纳行为进行处理处罚外,税务部门征收的其他非税收入大多无费款追缴或违规处理权限,一定程度上制约了征收效率的提升,导致税务部门在履行征收管理、缴费检查、欠费追缴、违法处罚等方面职责时,缺乏明确的法律依据,导致行政执法“断层”,日常征收管理十分被动,同时也存在较大执法风险。亟需推动相关征收管理办法及时修订,非税收入征管业务规范进一步完备,税务部门在已划转非税项目征收管理的主体地位和相关主管部门业务管理的权利职责尽快得到明确明晰。

(四)非税收入共治格局尚未形成

我国非税收入形式多样,多以基金、收费等形式存在,在划转税务部门征收之前分散在财政、自然资源、水利、环卫、生态环境等部门征收,非税收入协同共治一直是个难题。随着社保费和非税收入征管职责划转任务基本完成,税和费收入总量大体相当的“税费皆重”收入格局已经基本形成,但在构建税和费管理水平齐头并进的“税费皆重”“集成共治”工作格局上还有一定差距。随着经济社会的加快发展,涉及不同主体和环节的堵点难点也更加复杂多元,单纯依靠税务部门的力量,难以兼顾组织收入、执法、服务、监管以及促进经济社会发展等多重目标实现。而在税务部门非税收入法治化建设现阶段,并未有法律条文具体明确税务征收部门和各个主管部门的“集成共治”职责义务与操作规范,未真正实现在法治化层面构建非税收入共治新格局。

三、税务部门非税收入管理的法治化路径

非税收入由税务部门征管是我国财政收入进一步实现法治化管理的体现。当前,我国非税收入划转改革成效渐显,形成了中国式非税收入法治化治理新格局。面对新一轮财税体制改革大幕将启,税务部门应聚焦“健全现代预算制度,优化税制结构,完善财政转移支付体系”等核心改革事项,自觉将非税收入改革置于税收事业发展大局中谋划推进,因地制宜、因时制宜地建立统一的非税收入法律框架,切实提高税务部门非税收入管理法治化水平。

(一) 树立非税收入法治化管理新理念

1.坚持党建统领,牢固树立“税费皆重”理念。党的二十大报告擘画了以中国式现代化全面推进中华民族伟大复兴的宏伟蓝图。建设中国式现代化离不开充裕的财力支持,财力既包括“税”,也包括“费”。全国税务工作会议要求完善严密规范的税费征管体系和优质便捷的税费服务体系,把“税费皆重”的目标进一步具体化。要深入贯彻落实党中央、国家税务总局有关非税收入划转的重大决策部署,坚持党建统领发展,树牢“税费皆重”理念,将“费”放到与“税”同等重要的位置来抓,做到税费工作同研究、同部署、同推进、同监督、同发展,不断提高对非税收入征管的科学统筹,逐步推动非税收入法治化在税务部门纵深发展。

2.坚持依法依规,牢固树立“非税法定”理念。法治是治国理政的基本方式,是实现社会公平正义的可靠保障。当前,我们建设社会主义法治国家,强调法律至上、依法行政等法治精神,非税收入法定正是这些精神在非税收入管理过程中的践履。非税收入的征收依据、程序、标准以及资金管理和使用都应遵循法定原则。要深入贯彻习近平法治思想,充分认识非税法定的重要性和必要性,将非税法定纳入“税收法定”原则体系中,实现税收与非税在法治轨道上行稳致远,为实现税费收入法定化打下坚实的基础。要始终坚持非税项目法定、非税要素法定、程序法定的“三法定原则”,增强确定性和避免随意性,把非税收入真正收好、管好和用好,既体现公平又兼顾效率,更好实现效率与公平相兼顾、相促进、相统一。

3.坚持守正创新,牢固树立“集成共治”理念。按照党的二十大报告提出的涉税部署安排,国家税务总局党委提出,优质便捷的税费服务体系要在始终坚持以人民为中心的发展思想中进一步提高纳税人缴费人的获得感和满意度,严密规范的税费征管体系要在进一步深化改革中实现更加优化高效统一。税务部门要突破固有思维,切实把握税务部门服务对象由纳税人向缴费人扩展,由单位法人向自然人延伸的新特点,更加坚持系统观念,树牢集成理念,着力推进非税收入体系集成、制度集成、平台集成和数据集成,更加突出非税收入共建共治共享,积极推动健全科学规范的非税收入征管制度,着力完善党委政府及其部门、社会力量、纳税人缴费人多方面参与、信息共享度更高的税费共治新格局,不断提高非税缴费遵从度,更加充分地彰显税务部门职能作用拓展提升的新作为。

(二)完善非税收入法治化管理新机制

1.提升非税收入立法层级,推进非税收入法治进程。与发达国家相比,目前我国非税收入法治化进程严重滞后于非税收入征管实践,存在非税收入征收法律依据不足、现有规范效力层级过低等诸多问题。结合现有实践经验,综合考虑制定法律的复杂性和非税收入管理法治化的紧迫性,应遵循非税收入管理法治化路径。一是推进非税收入项目法定。对各级政府现有的非税项目在依法审议、征求社会公众意见的基础上,予以分类逐项评估。对于适宜保留的通过法律法规予以保留;对于不适宜保留的明确执行期限,限期予以取消。二是推进非税征收职责法定。尽早出台全国统一的非税征收管理条例,明确税务部门征收非税收入的职责、权限和执行程序。对于有“类税”性质的非税收入,应当明确税务部门的欠费追缴和违规处理权限,规范加收非税收入滞纳金、实施行政处罚的规则及程序,规范非税收入执法文书,切实提升非税收入征收的法治化水平。在此基础上,通过在非税收入管理实践中不断总结经验,在相对成熟时再制定《非税收入管理法》以弥补高位阶非税收入法律的空白,推进建立完善的非税收入管理法治框架。

2.加强非税收入预算管理,完善非税收入监督体系。我国非税收入管理法治化程度不高的原因之一在于监督机制不健全、不完善。建议建立以预算为中心的立体式非税收入监督体系,逐步完善与非税收入征管相应的监督法规,加强各个监督主体之间的相互配合,发挥监督体系的整体效应,进而促进我国非税收入管理规范化,为实现非税收入管理法治化建设奠定坚实基础。首先,要加强内部监督。优化非税收入预算体系,明确不同预算的功能定位,将性质相同或相近的非税收入划入同样的预算,优化非税资金支出结构和使用方向,尽早实现非税收入与税收的统一预算编制。其次,要落实国家监督。加强人民代表大会的立法监督和预算监督,政府审计部门应当完全独立,实行“税务收、财政管、部门支、审计查”的多部门共管模式,使非税收入的管理逐步规范化、法治化。最后,要重视社会监督。通过对非税收入立项、征收和使用全流程公示公开,加大社会舆论在政府非税收入与使用监督中的作用,对查处的管理漏洞及时整改处理,使缴费单位和个人心中有数,提高国家公信力和权威性。

(三)探索非税收入管理法治化新思路

1.坚持立法先行,高位统筹推进法治建设。从国家税费治理的宏观角度来看,法治建设是推进非税收入征管现代化的基础。在已有基础之上,因地制宜建立统一的非税收入法治框架,“简费制、低费率”是重中之重,是一切法治化措施落地落实的前提。一方面要对现行费制结构进一步优化,如现有城镇垃圾处理费与城市维护建设税的收入职能有重复,可以予以归并,另一方面可以借鉴教育两费征管的成功经验,研究将其他费金合并随流转税附征的可行性,构建起费制科学、征收合理、市场满意、持续发展的新型非税架构。同时,针对非税收入政策解释和征收管理分离现状,进一步明确税务机关征收非税收入的法律地位、职责边界和执法权限,建议比照税收制度统一非税收入征收方式与管理制度,规范税务部门非税收入的业务流程,促进基层税务部门的资源整合、力量聚合和业务融合,稳步推进税费统管,不断提高税务部门的征管服务质量和效率。此外,还要与时俱进更新非税收入征管政策以降低名义费率,提升企业缴费认同。实践证明,只有低费率才能实现全面征管和非税法治。

2.坚持以数治费,精准施策加强数字赋能。非税收入征管职能划转后,各级税务机关贯彻“以数治税”“以数治费”理念,围绕实现“非税治理体系化、统计分析自动化、风险防范智能化、征收服务便捷化”的征管目标,强化了数据运用,防控了涉费风险。但也还存在数据赋能质效不够,跨部门数据共享平台费源信息推送、数据回传滞后、脱节和偶有丢失等问题。目前基层在进行非税收入风险排查时,仍以人工审核为主,效率低下。要以征管机构优化设置为切入口,加大数据赋能,节约征管资源,提高征管效率。要推动市、县两级税务局单独设置非税收入管理部门,便于各地精准施策;要推动征管一线单独设置全职能、专业化非税收入征管分局或税务所,发挥税源费源“一户式” 管理的优势。要以政策执行落实为着力点,完善非税收入征管流程和执法权力运行机制,着力防范执法风险和外部协作衍生风险,驱动非税收入从经验式征收向科学精确征收转变。要运用全过程防控理念和大数据分析技术,搭建“数字非税”全程监测管控平台,探索建立税费一体化风险分析指标模型,切实提高非税收入征管风险管理能力和水平。

3.坚持分级分类,精细服务提高非税征管质效。税务部门征管非税收入的优势在于:一方面,有利于构建优化统一高效的非税收入征管体系。税务部门拥有包括税(费)源分析、评估和稽查等专业的征收执法队伍,具有丰富的征管经验与专业知识以及先进的征管手段,另一方面,税务与市监、公安、海关和社保等部门已经联网,能够通过金税工程等大数据、云计算技术实现精准管控,加大非税收入资金的监管力度,实现应收尽收。税务征收的不同非税收入项目,其特点、性质等存在较大差异,对于教育费附加等“类税”非税收入,宜采取全程征管模式,由税务部门一体化实施登记、征收、监管、追缴等工作。对于国有资源有偿使用收入等“租利”类非税收入,宜采取协同征管模式,税务部门负责登记、征收、监管,其他主管部门负责费款追缴。对“罚没”和“捐费”类非税收入,则宜采取“部门先核定费额、税务后照单征收”的委托代征模式,税务部门只负责征收环节工作。无论上述哪类非税收入,均有赖发挥大数据信息驱动的关键作用,依托非税收入标签化分级分类体系,创新“动态信用+动态风险”运用场景,提供标准化非税收入申报缴费差异服务。

4.坚持政府主导,部门联动促进税费集成共治。目前,非税收入由税务部门统一征收之后,面临的最大困境是如何实现信息共享,协同共治。推进税费信息共享,有利于加强税费管控,调动一切社会力量协同共治,构建公平、规范、和谐的税费征管环境。要遵循非税收入多边规律,进一步健全政府主导、部门联动的非税收入征管体系,完善税务与财政、工会、残联、水利等业务主管部门间的跨部门、跨层级信息共享和管理监控机制,实现部门数据互联互通。要进一步加强与财政以及各业务主管部门的协作,推进部门间制度机制、信息系统、办事流程、基础数据等多方位衔接融合、互联互通,推动费种认定、申报征收、优惠减免、欠费追缴和违章处罚等各环节形成闭环,形成高效协同共治格局。要加大税务机关内部征管、纳服、风控、法制和纪检等部门对非税工作的参与度和支持度,明晰部门职责,促进税源与费源整合、征税与收费协同,实现纵向联动,畅通非税征管服务“内循环”,全面提升非税收入规范化、精细化、法治化管理水平。

注释

①水利建设基金、教育费附加、地方教育附加、森林植被恢复费、船舶油污损害赔偿基金、可再生能源发展基金、核电站乏燃料处理处置基金.

②如“国家重大水利工程建设基金”,其政策依据为财综〔2009〕90号、财综〔2010〕97号、财税〔2010〕44号、财综〔2013〕103号、财税〔2015〕80号、财办税〔2015〕4号、财税〔2017〕51号、财办税〔2017〕60号、财税〔2018〕39号、财税〔2018〕147号、财税〔2019〕46号和财税〔2020〕9号.