抗战前期甘肃会计事务改革

路琪琪 王梦洁

(陇东学院 文学与历史文化学院,庆阳 745000)

会计制度是人类社会经济发展到一定阶段的伴生物。中国的现代会计制度是从1912年北洋政府时期开始的,其后的几十年间因中国政治制度激烈动荡的原因,会计制度的发展经历了曲折的反复,甚至停滞,真正的发展要到1993年进入准则时代(1)1992年11月经国务院批准,财政部发布《企业会计准则》,自1993年7月1日起施行。之后。20世纪30年代的甘肃,因僻处西陲、交通不便,导致地瘠民贫、军阀林立、政出多门、经济匮乏[1]232。拨款制度使甘肃省财政紊乱不堪,吏治腐败无度,军纪风纪无法改善。屯粮过重导致人民无力完税,弃家逃亡的人和事时有所闻,人民“转辗赔累,苦不堪言”[1]239,农村经济濒于破产。甘肃财政支绌,苛捐杂税不可胜数,巧立名目,剥削民脂,人民负担日益加重。总之,此时甘肃财政极其困难,使得政府各项政务推进十分艰难,想要厘清甘肃省的财政事务更是面临着来自各方的重重阻力。

根据当时的财政厅厅长朱镜宙(2)朱镜宙(1890-1985):字铎民,温州乐清虹桥镇瑶岙人,章太炎三女婿,中国新文化运动活跃人物、辛亥志士、著名民国报人、金融财税专家。早年参加辛亥革命,先后创办杭州《天钟报》、温州《天声报》等,历任上海《民信报》、北京《民苏报》、新加坡《国民日报》等主编总编。曾三度下南洋。历任过中国银行经济研究室南洋经济特派员、中国银行福建省分行副行长、甘肃省财政厅厅长、陕西省财政厅厅长等职。1940年因病离职,1947年皈依佛门,1949年去台湾,1985年病逝。2002年,遵照其遗愿,骨灰归葬故里瑶岙。介绍,他初任财政厅长时,看到的是“收支登记,其紊乱情形,初不减于其他机关”[2]33。主要表现在会计处经管的账目仅仅只有现款收支的部分,及一小部分转账款项,而最重要的总账却没有记录、账簿格式、会计科目、收支程序,都是由主管人员随意规定。此时的会计事务,不仅不能起到开源节流之功效,亦不能作为公开财政之证据。朱镜宙作为财政厅厅长,整理各项会计事务,为财政工作整章建制迫在眉睫。1934年始,朱镜宙在甘肃省主席朱绍良的支持下力主改革会计事务。

一、制定甘肃省会计规程及相关制度章程

工欲善其事,必先利其器。能够与社会经济相适应的会计事务可以促进社会经济的发展,想要在落后的甘肃厘清会计事务,必须先建立健全相关的规章制度。1934年7月,甘肃省财政厅制定《甘肃省暂行会计规程》,同年10月又订定《施行细则》,呈省政府审核通过后,于1935年1月1日起正式施行。

甘肃省财政厅共制定各项财务法规、办法14种,分别是《甘肃省因灾荒免田赋办法》《甘肃省金库暂行规程》《甘肃省金库分库及办事处暂行规定》《甘肃省各县解款暂行办法》《甘肃省各县税务局解缴税款留支汇解各费办法》《甘肃省税收机关暂行考成条例》《实施各县推收办法》《甘肃省各县政府会计规程》《甘肃省各县金库暂行规程》《甘肃各县会计主任暂行规定》《甘肃省各县会计主任办事细则》《甘肃省各特种消费税局会计员暂行规则》《甘肃省各特种消费税局会计员办事细则》《委托银行代理甘肃省金库暂行办法》[2]1-5。

这一时期,甘肃省的会计制度偏重于基础制度的完善和基本规范的确定。通过编造预算决算以及实行新的簿记制度,甘肃省财务事宜有了计划和总结,并且完善了过程性记录资料,保证了所有财务过程有迹可循,是中国统一会计制度实施的开端。

(一)编制预算决算

预算,是用来表示财务行政上的计划,即是各机关根据财政计划及财务上一切法令,规定一定时间内岁入岁出的公文[3]18。对于一省而言,预算是整理省财政的第一步,由此可知一省财政的实际状况[4]。甘肃省在过去并没有所谓预算,朱镜宙首先制定了《概算决算计算之编制》,规定“每年度岁入岁出概算,应由各主管机关依照事实分别普通会计、营业会计二种,及经常、临时各门,按照暂行会计规程第九条及十二、十三、十四,各条之规定,均依限各别编制概算书,送由财政厅审查汇编总概算,呈请省政府审核决议施行”[5]。并且以此为据,将1934年的收入支出,首先编成《甘肃省二十三年度国家支入支出概算书》和《甘肃省二十三年度地方支入(收入)支出概算书》。1934年,甘肃省支入共计789万余元,支出1 155万余元,不敷366万余元。支出部分,以军费最多,约656万余元、而军费之中,“客军就食之数”,约占360余万元,收支不能平衡,原因即在于此,“实为甘肃之致命伤”[4]。1935年,继续编成《甘肃省民国二十四年份岁入岁出概算书》。1934年地方经临时岁出洋5 704 643元,国家岁出洋4 853 557元,岁出共计洋10 558 200元。收支两抵后,不敷洋921 507元[6]。但是,在实际操作中,各县政府所送的《1935年县地方概算》,“格式既不一致,内容尤欠分明,款项目节,混淆不清,一篇笼统,不堪寓目”[3]19。财政厅便立即完善了编制县地方预算的方法。1935年10月18日,甘肃省财政厅接到中央主计处594号公函,要求各省上报1935年岁入岁出概算书,朱镜宙立即按程序令各机关编造预算,限各机关于1935年11月20日以前将各地方预算上报省财政厅,方便甘肃省政府制定1936年行政计划及概算书,上报中央行政院[7]。省级和县级编制预算方法的相继规范化、标准化,大大减少了办公时间,提高了办公效率。

(二)改革簿记制度

簿记制度,是理财的关键点。改革簿记制度,主要包括四点,即更正簿记格式、厘定会计科目、纠正收支数字之真确、订定暂行记账程序。

1.更正簿记格式

甘肃省以前所用的簿记,仅仅适用于单式记账。自1935年1月起,记账方法改为复式,并实行传票制度。旧式簿记不再适用,朱镜宙决定改用新式簿记,主要是重新制定簿记格式。第一种为账簿类,包括日记账、收入分类账、支出分类账、总清账、各种分户账、各种补助帐、现金结存簿;第二种是决算表类,包括贷借对照表、财产目录和收支对照表;第三种是收支报表类,即收支旬报表和收支月报表;第四种是收入计算书类,包括收入计算书、税款征纳对照表、现金收付对照表、票据及收据存根清单;第五种是支出计算书类,涵盖支出计算书、收支对照表、财产增损表、单据粘存簿;第六种是附表,包括俸给表、工饷表、文具表、邮电表、消耗购置修造表、租赋表、特别费表[5]。并且为了妥善保管起见,规定一年间所用的新式账簿,分别有日记账4册、总账4册、暂记分户账3册、岁入分类账14册、岁入分户账22册、岁出分类账14册、岁出分户账12册,全部要财政厅印章,呈请省府备案,以便将来列入移交册内[2]34。

2.厘定会计科目

以前的记账方法,没有正确统一的科目,各种税款、经费的性质重要与否,全都以记账员的意思为转移。例如,军费一项,几乎每一个领款机关都有一个账户,既没有统驭分类的规律,更不注意于预算款目的标准。记账员还将此视为机密文件,不肯公开示人,以为可以以此作为要挟之用[2]35。故改革之初,即依照1935年预算科目,订定总账及分类账之会计科目,实行账项之统驭。兹将县地方收支之分类附述于后(表1)[3]20,以此可以看出其新的簿记制度科目之细致与全面。

3.纠正收支数字之真确

财政厅是全省财政系统的最高机关,“收支数字,自以真确与完备为第一要义”[8]。过去关于所拨款项,大部分都是让各科自由处置,既没有完备的正式账目,又无法确认其数字的准确度。1935年初,财政厅调查1934年各机关收支情况,制定收支实况表,主要内容包括收入、支出、本年捐益比较数和比较上年捐益数。1935年全年的收支实况,“其总数袛及预算三分之一”[8]。

自实行新式簿记后,财政厅便开始努力取缔之前的不良习惯,使各科处间彼此联络,确保各项数据的准确,据《1935年份甘肃省财政厅收入报告表》和《1935年份甘肃省财政厅支出报告表》记录,1935收入总数为10 466 197.94元,支出总数为10 301 224.53元,与1934年分相比较,收支增加将近3倍之多[2]36。

4.订定暂行记账程序

会计制度的创立是为了使财政行政组织变得井然有序,所以财政厅1935年1月起开始实行复式簿记时,便重新修订了记账程序。首先,对记账的具体事项做了分类,包括特别支款单、支付命令、分金库收款报单、临时收据、领款书、抵押书、缴款书。其次,将传票分为支出传票、转账传票和收入传票。最后,做细了各类账务的统计表,分别为岁出明细表、岁出分类表、岁入明细表、岁入分类表、暂记表。

二、训练会计人才

改革会计事务,最需要的便是专业的会计人员。因此,朱镜宙提议创立了会计人员养成所即专门用于培养会计专业人员的培训机构。1935年2月,甘肃省财政厅会计人员养成所成立,朱镜宙自任首任所长,教导、总务二股,并颁布了《甘肃省财政厅会计人员养成所简章》(以下简称《简章》),规定了其组织设置、学员招收标准、课程设置、修业与毕业制度、待遇与任用情况。《简章》规定“学员额定六十名,凡年满二十岁以上,四十岁以下,曾在中学毕业或有同等学历者均得投考”[9]。授课科目有党义、公牍、珠算、服务道德、统计调查、统计学、审计学、经济概论、统计实习、财政学概要、合作概要、簿记及会计。“修业期间定为六个月,分作二期,每期三个月,第一期以授课为主,第二期除授课外须以二分之一以上时间从事实习、考试分为临时考试、毕业考试二种,临时考试由各教员就所授学课程随时举行,每月至少一次、毕业考试于修业期满时举行之,由省府及教育厅派员监考,及格者给以毕业证书,不及格者给以修业证书、学员在修业期内所需之膳宿、制服、参考书籍及一切课业用品概归自备,所有讲义费等由所供给、学员毕业后由财政厅派赴各县局办理会计事宜,或介绍其他机关任用”[9]。

会计人员养成所筹办就绪之后,便开始招收第一届学员。学员于1935年2月11日至2月20日报名,后经过考试进行筛选,考试科目为党义、国文、数学和常识[9]。第一届共招收学员60名,于1935年3月25日开课,全部课程均为适应本省环境及实际需要而设。训练期间,注重理论与事实的兼筹并顾。第一届学员于1935年10月毕业,分发各税局任用,此为税局会计独立之始。

此外,在训练会计人员的专业知识和专业技能的同时,会计人员养成所还注重培养会计人员的专业素质,包括会计人员要遵纪守法,有强烈的社会责任感,并要拥有廉洁的操守、专门的学识、大无畏的精神等先决条件。

三、计划各县会计独立

甘肃省各县地方的会计事务,在朱镜宙接任时更是凌乱不堪。在省税正供之外,自立名目,自由征收、各种簿记,既没有统一格式,也从不上交省政府。自省政府改革会计事务后,各县地方会计现状有所改观。为进一步整理县地方财政,朱镜宙实行了一系列政策。第一,于1935年先后拟定《甘肃省各特税局会计员暂行规则》及《办事细则》,《各县县金库暂行规则》《各县县政府会计规程》《县政府会计主任暂行规则》及《办事细则》。第二,初步拟定皋兰、靖远、平凉、天水、景泰等县为试验县,以期逐步推进。第三,因甘肃省各县经费,1927年规定一等县760元、二等县650元、三等县505元,这样的标准能维持县府正常办公需要,后续将根据历年财政实际状况而逐渐增加[2]38。

四、结束语

为规范甘肃省的收支体系,甘肃省政府先后颁布了一系列新的规程与细则,共同构成了新的会计事务。朱镜宙还开办会计人员养成所培养会计人才。此外,朱镜宙还取消了拨款制度,将军政财权收归省府,实行改屯为民(3)改屯为民:从西汉名将赵充国在河湟地区屯田后,屯田逐渐成为一种耕战结合的有效模式。数千年来,屯田这一戍边模式,一直绵延不绝。而且衍生出军屯、民屯、商屯等多种不同的模式。到了1933年,甘肃许多地方,屯田及屯民规模还很大。但曾经行之有效的方法,在贪官污吏的盘剥下,逐渐成为压榨民众的工具,主要是赋税不均。朱镜宙经过调查,逐渐弄清楚了屯田的弊端,于是下决心改变屯民为民户。当时,全省有49个县的屯地要改为民户。到1935年年底,全省改屯为民基本完成,数百年来困累人民的屯粮之负担,至此解除。改屯为民,减轻了百姓的负担,却使政府每年的田赋收入减少三分之一,真正做到了藏富于民,不与民争利。这是甘肃财政改革史上的一件大事。,大大减轻了人民负担;废除苛捐杂税,规范了甘肃的税收体系;筹设农民银行、整理辅币,整理田赋,复活农村经济。这些措施作为甘肃会计事务改革的有力补充,不仅改变了当时甘肃省的财政状况,更为甘肃省后续深入的财政变革奠定了基础,是西北开发的重要内容。会计的发展反映在社会经济的各个方面。任何一种社会制度下,经济都不同程度地依附于政治,而成为政治的一部分,并受到政治的直接影响。朱镜宙施行的新的制度,不但使财政公开,昔日杂乱无章的账目,均有迹可循,而且可以“酌划盈亏,开源节流”[2]21。新的财政会计事务,开创了甘肃省现代财政制度的先河,具有划时代的意义,为后来财政建设的进一步规范化、制度化铺平了道路。