管理会计在医院运营管理中的应用价值

刘忠磊

2020年度，753家参加绩效考核的三级公立医院医疗盈余为负，20个省份医疗盈余为负，公立医院收不抵支现象普遍，医院持续良性运营面临挑战，亟需通过加强内部风险控制，提升精细化运营管理水平，向强化内部管理要效益。为此，财务部门应发挥主观能动性，研究和分析运营管理和会计职能提升的关系，积极应用管理会计工具，促进医院运营管理能力的提升。

在当前医疗环境下，财务部门应发挥主观能动性，促进医院系统应用管理会计工具升级，优化资源配置，提升价值创造能力，这与国家卫健委要求加强公立医院运营管理的指导意见既相互联系，又各有侧重。本文就两者的关系和管理会计在医院运营管理中的应用展开研究。

一、公立医院运营管理和管理会计的联系

为促进单位（包括企业和行政事业单位）加强管理会计工作，提升内部管理水平，促进经济转型升级，2016年财政部印发《管理会计基本指引》（财会[2016]10号），国家卫健委在解读《关于加强公立医院运营管理的指导意见》（国卫财务发〔2020〕27号）时明确指出指导意见发布的政策背景与《管理会计基本指引》有关。虽然各医院规模不同，所处的发展阶段不同，管理会计的具体应用也各具特点，但管理会计的具体运用与医院运营管理的部分内容一致。

（一）目的一致

公立医院运营管理是以全面预算管理和业务流程管理为核心，以全成本管理和绩效管理为工具，对医院内部运营各环节的设计、计划、组织、实施、控制和评价等管理活动的总称；管理会计的目标是通过运用管理会计工具方法，参与单位规划、决策、控制、评价活动并为之提供有用信息，推动单位实现战略规划。二者均以通过内部的精细化管理，提升运行效益为目的。

（二）基本原则一致

不论是运营管理还是管理会计都强调在医院战略确定、运营过程管理和绩效评价等环节运用管理工具促进目标达成。因此，两者都强调融合性原则，即财务活动与医疗活动、科研教学活动等医院核心业务的融合，从而发现和推动价值创造；因各个医院自身发展阶段不同，治疗优势病种和管理模式存在差异，两者都强调了适应性原则；还有任何管控措施的实施都伴随着资源的消耗，经济活动的目的在于价值创造而非减损，因此两者均强调成本效益原则。

（三）管理工具部分一致

公立医院运营管理以业务流程管理和全面预算管理为核心，工具是绩效管理和成本管理，对公立医院内部各环节的设计、计划、组织、实施、控制和评价等管理活动，是对医院人、财、物、技术等核心资源进行科学配置、精细管理和有效使用的一系列管理手段和方法。管理会计工具也包含价值链管理、全面预算管理、成本管理、绩效管理、风险管理等，二者都强调了预算管理、业财融合、成本管理和绩效管理在医院管理活动中的运用。

二、公立醫院运营管理和管理会计的区别

虽然公立医院运营管理和管理会计在实施原则和管理工具上部分一致，但是运营管理的实施主体和内涵远高于管理会计，管理会计的目标实现方式和干预路径与公立医院运营管理也有所差异。

（一）组织架构和职能不同

加强公立医院运营管理要求医院成立运营管理委员会，主要负责人全面负责医院运营管理工作，总会计师协助做好具体工作，各分管院领导对具体工作分工负责。管理会计的应用环境要求由财务、业务等相关人员组成的管理会计组织体系；相较而言，运营管理委员会是医院经济运行的决策机构，管理会计机构是以财务为核心多部门协同的职能机构。

（二）目标实现方式不同

运营管理的主要目标是在满足客户、顾客需求的前提下，提升生产流程效率，提高服务效果，优化资源利用，保证产品质量，降低生产成本等。公立医院运营管理要求医院决策层、管理层和执行层全员参与运营活动各环节，有效配置各类资源，医院需要加强组织建设、理顺运营机制、完善制度体系、明确管理范畴，优化管理流程、强化信息支撑、提高决策质量；而管理会计通过采集和分析管理会计信息，为报告使用者提供满足管理需要的信息报告，在规划、决策、控制、评价等方面服务于单位管理需要。

三、医院在运营管理过程中常见的问题

（一）内部机构设置和职责不明确

2020年参与国家三级公立医院绩效考核的1923家西医类医院中，设立总会计师的三级公立医院占比仅72%，财务人员参与医院决策活动的组织保障不足。目前，各家医院将运营管理机构设置在财务部门的情况并不少见，但从职责和职能上看，管理会计机构无法代替医院运营管理委员会的职责。

（二）缺乏复合型的管理人才

人才是运营管理的有效助力，为发挥运营管理部门的职能，需要打造医院复合型运营管理人才队伍。传统财务人员将承载财务信息的核算和报表作为工作重点，不能站在报表使用者视角，结合宏观环境对医院运营开展分析。而物价、医保、资产管理人员对财务知识缺乏系统学习，不能综合运用战略管理、预算管理、成本管理、营运管理、绩效管理、风险管理工具针对性提出改善医院运营的意见和建议，无论是运营管理还是管理会计人才均需宽视野、懂业务、精财务、善沟通，有较高的综合能力和业财融合水平。

（二）精细化管理不足

精细化管理建立科学、量化的标准和可操作、易执行的作业程序以及基于作业程序的管理工作。精细化的基础在于数据的收集和分析能力，当临床服务项目的资源动因数据无法收集时，标准作业成本和病种效益分析很难做到精准。而造成精细化不足的主要原因，主观上医疗行为较工业生产具有更多的变量因素，财务人员掌握业务数据的主动性和能力不足，客观上收集和处理数据的信息化系统建设难以一蹴而就。

（四）运营管理的基础薄弱

医疗、医保、药品、教学、科研、预防等6大事项是医院运营的重点业务，为保障服务供给要配置相应的人力、财务、物资、信息资源。医院的6大核心业务起源于医疗市场需求、医院功能定位和发展战略，部分医院对医疗市场需求、发展战略与6大重点业务的态势分析、波士顿矩阵分析应用不足。人力、财务、物资、信息与核心业务的资源效率评价未成体系开展，主要原因是医院数据基础薄弱，数据治理和数据分析工具尚未建立。

四、建设符合运营管理需要的管理会计体系

（一）建立职责清晰的运营管理体系

运营管理体系的建设需要医院树立全面绩效管理的意识，努力实现社会效益与经济效益的有机统一，大力推动公立医院核心业务工作与运营管理工作深度融合，将现代管理理念、方法和技术融入运营管理的各个领域、层级和环节，提升运营管理精细化水平。因此，公立医院运营管理涉及医院全体人员，且运营管理工作需要横跨多个部门，为保证运营管理可以有效实施、成功落地，需要各科室人员的密切配合，其中主要需要院领导层的支持。运营管理的管理架构应由医院各级具备运营管理意识的管理人员在各个层面发挥管理作用，将运营管理思路融入工作制度、计划、分析评价等环节。为保证医院管理活动的科学性，管理会计应该利用管理会计信息、运用管理会计工具方法，服务各层级战略规划、目标设定、实施方案选择、定量定性标准制定、评价体系设计等管理活动。

（二）打造综合性财务团队

管理会计团队的建设一是要打破专业藩篱，通过吸收医保物价管理、医疗数据统计、物资管理、招标采购的相关岗位的人员参与，综合考虑经济运行各个环节，提高财务数据收集的融合度，提升专业分析的精准度，改善财务建议的适用性；二是提升管理队伍的专业素养，通过建立数据共享和数据应用研讨会议的机制，定期开展管理会计工具运用方法的相关培训，提升管理队伍成员对业务数据的敏感性和建议措施的适用性。

（二）扩大运营管理的实施主体

医院不同于简单的生产企业，医院既要向患者提供难以完全同质化的健康服务，又要对其他机构或个人开展教学、科研、预防等服务，除此之外医疗技术部门、后勤管理部门、财务部门和医疗管理等部门向临床部门提供诊断支撑、物资和资产保障、财务运作和个人财务服务，医疗政策指导和协调等服务，涉及的工作流程和资源消耗复杂。因此，现代管理理念、方法和技术需要融入运营管理的各个领域和层级，成为各级管理人员和一线工作人员的工作指引，通过明确战略目标、分析诊断（价值重估）、流程设计（资源重配）、监测评估等方法，在医院管理、职能管理、科室管理和班组管理中开展运用，逐步补齐短板。

（四）紧扣高质量发展内涵

卫生健康领域提出的高质量发展是落实健康中国战略的具体体现。要求医院把发展方式从规模扩张型转为质量效益型。近年绩效考核排名靠前的單位均通过压缩次均住院时间提高单位床位的医疗服务供给，提高床位、人员的单位时间产出，解决了通过床位规模扩张产生的增产不增效的问题。国家卫健委2020年起不断印发运营管理的相关政策文件，指导医院以全面预算管理和业务流程管理为核心，以全成本管理和绩效管理为工具，对医院内部运营各环节的设计、计划、组织、实施、控制和评价等管理活动进行规范，是对医院人、财、物、技术等核心资源进行科学配置、精细管理和有效使用的一系列管理手段和方法，其核心目的就是提高资源的运用效率和效能。

（五）重视数据价值

当前医院信息系统的建设大多为满足功能性需要，即为满足业务流程管理需求而建设，对于数据的价值重视不够。所有业务活动均围绕着医院的功能定位和医疗市场需求开展，与之相匹配服务供给要消耗资源。信息系统在满足业务流程服务的同时，对资源消耗的纪录数据是评价和监督资源消耗有效性的客观依据，也是管理者实施业务设计、计划、组织、实施、控制和评价的科学支撑。当前，医院尚未建成运营管理系统，不能对人、财、物在核心业务投入中的效益数据开展全流程的收集、整理、评价和监管，而财务部门的核算软件仅为满足对外提供财务报告的功能而开发建设，其他资产、物资、人事、合同等基本经济运行的信息系统未建设或更新，严重制约医院各级管理者的数据采集和分析，影响医院科学决策的实施。

（六）建立和完善信息系统

2020年4月，数据作为一种新型生产要素写入《中共中央国务院关于构建更加完善的要素市场化配置体制机制的意见》，数据要素与土地、劳动力、资本、技术等传统要素并列。文件要求提升设备数据资源价值、加强数据资源整合，对于医疗机构整合智慧医疗、智慧服务和智慧管理信息系统，完善“三位一体”智慧医院建设的顶层设计，将患者医疗需求、医疗供给、医保结算、科研教学、医院设备、人力资源、物资管理、资金管理等相关数据，按照业务流程和逻辑关联建立联系，融合医院战略管理、预算管理、成本管理、投资融资管理、风险管理，精准反应医疗需求供给关系、医疗费用控制和医疗成本关系、资源配置和产出关系，为医院战略的制定、公立医院公益性的维护和医疗资源的优化配置提供科学支撑。

（七）实事求是稳步推进

医院运营管理包含医院整体运营目标的制定和管理模式的选择，也包含对医、教、研、防等核心业务的流程梳理，减少非增值作业；还要通过数据收集和分析评价资源配置效率，形成约束，提高科学决策水平；为保障资源效率，要加强资产管理、后勤管理、开展运营风险防控，建立科学的人财物支撑体系，促进业务与经济管理的融合；为发挥绩效分配的指挥棒作用，保障医院战略目标的实现，还需调整与医院发展阶段相适应的绩效分配方案。医院要系统提升运营管理质量，不能一蹴而就，各管理层级结合医院的实施条件，抓住运营管理实质，提升资源的价值。

（作者单位：广州市胸科医院）