中外金融工具确认与计量准则对比

郭德奇

（辽宁三沟酒业有限责任公司，辽宁 阜新 123100）

虽然到目前为止人们对金融工具的特点、类型、作用有很多不同的观点。但是，国际上统一认定：金融工具是能同时形成一个实体的金融资产和另一个实体的金融负债或权益工具的任何合约。新时期，在金融行业的发展进程中，相应的工具逐渐发展出了基本金融工具和衍生的金融工具。基本金融工具主要指流动现金，具有局限性的票据和有价证券。而衍生金融资产则可以认为是一种金融合同。IFRS9是国际会计准则委员会在2008年金融危机后，为了发挥工具的使用价值，降低工具的操作难度，完成基础的金融数据确认和计量工作，而新修改的准则。《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》则是我国财政部为了逐渐趋同国际金融工具确认与计量准则，根据《企业会计准则——基本准则》而修订的会计基本准则之一，其目的是确保会计信息的真实性和有效性，实现金融工具以及会计处理措施更加规范化，从而使此项工作更加顺应当前时代的发展需求。

一、中外金融工具会计准则对比

（一）金融工具分类方面

1．金融工具定义对比

IFRS9中对金融工具定义为，形成一主体的金融资产并形成其他主体的金融负债或权益工具的合同。而我国在落实具体的金融管理工作时，明确表示：金融工具是指形成一方的金融资产而形成其他方的金融负债或权益工具的合同。目前，国内主要以不同的金融业务类型、现金流的特点来完成对金融数据的分类管理工作。

2．金融资产内容对比

IFRS9对金融资产进行分类时表示，如果合同现金流仅包括本金和利息并且其商业模式仅为持有并收取合同现金流则以摊余成本计量；如果合同现金流仅包括本金和利息，且商业模式为持有并收取合同现金流和出售金融资产，则需要通过将其计入其他综合收益，并进行公允价值计量其变动；如果合同现金流不仅仅包括本金和利息，或者如果合同现金流仅包括本金和利息，但商业模式存在一定差异，并非持有并收取合同现金流和出售金融资产，则在基础计量确认工作时，应将相关数据的变动情况归类到当期损益数据中，使用该方法比现有分类方法更加简单明了。

而我国企业的金融工具新准则虽同样将金融资产分为以摊余成本计量的金融资产；以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产；以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。不过，在收入和支出时如果产生了现金流，还要关注由此产生的利息如何进行归类计量工作的问题。

3．金融负债内容对比

IFRS9中指出：若金融负债以公允价值计量且其变动计入损益则仍以公允价值进行后续计量，不以摊余成本进行后续计量。同时对由于金融资产转移不符合终止确认条件的金融负债不能采取摊余成本的方法对其进行后续计量。

我国的新准则中指出：若金融负债以公允价值计量且其变动计入当期损益和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债不以摊余成本进行后续计量。

（二）金融工具的确认方面

CAS22在金融工具的确认和终止确认中指出，当金融工具合同的一方为企业时，需要对金融资产或金融负债情况进行确认，而IFRS9认为，在选择工具时，应先确定工作的主体，根据合同来认定相关的权责关系。当主体与合同相关联、受到合同约束时，才能使用金融工具进行确认和计量，两者相对比，IFRS9缩减了金融工具确认的范围。新时期，国内在维持良好的金融行业发展状态时，也会不断结合工作的开展情况，优化管理方案，希望通过推出新的管理制度，提供确认金融工具的新思路。

在初始确认时，IFRS9中规定主体可以将金融资产指定为以公允价值计量且其变动计入损益，并且此类指定需要具备一定的不可更改性，前提是这样做可以消除或显著减少会计错配，如果提前没有确认工具，在后续工作中容易出现计量结果上的差异；而在我国新准则中指出：在初始确认时，如果能够消除或者显著减少会计错配，企业可以将金融资产指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，此规定一经做出，不得撤销。

（三）金融工具计量方面

1．初始计量方面

在我国新出台的会计准则中的金融工具的计量规定到：要进行初始计量，需要先了解企业目前的负债情况，对其资金、资产总量进行统计。按照其进行金融交易时设定好的价格和相关合同上的规定，完成对初始金融资产的确认，并将相关数据记录下来，为下一步的金融管理工作提供作为参考的可靠依据。

IFRS9准则中允许重分类，特点是当负责进行金融资产管理工作的主体转变工作思路，创新工作模式时，可以根据时代发展变化情况，结合现行管理制度提出的新要求，完成对计量内容的重新分类。不过，在现实工作中，很少会遇到需要重分类的情况。而在我国相关准则的第二十七条中新增了当企业改变其业务模式时，应将所受影响的金融资产进行重分类，但是强调了所有的金融负债都不可进行重分类。在第三十九号准则中提出，在确认资产和负债情况时，可以根据产品的交易过程，完成对公允价值的确认。

2．存续计量方面

给出初始的管理规定后，基于市场外部环境因素的变化以及企业内部产业结构、经营模式的变化情况，在决定落实计量管理工作时，会涉及更换金融工具、调整计量准则的环节。一般初始计量后，要经过后续计量、期末计量等多个环节，按时完成计量任务就是为了控制工作成本，规避经济运行风险。目前，在企业的经济建设工作中，通常应专项建立会计部门，负责收集国家给出的经济管理规定，并收集企业实际的经营数据，确定信息整合、计算的时间和方法，区分哪些信息需要在当期完成计算工作。关键要确保工作具有适应性、合理性的特点，能够有效节省经济成本。新时期，会计工作人员会尝试从信用管理、全生命周期管理的角度出发，转变经济发展思路，还会尝试在工作中引进新的工具、理念，希望全面提升管理水平。

具体工作时，如果企业中的违约风险在一定时期内没有明显的上升趋势，则需依照金融工具未来12个月内预期信用损失的金额，做好预算分析工作，落实配套的管理任务，规范经营行为。并应当关注资产账面总额，了解利息收入、经营亏损的实际情况。在无客观减值证据时，企业应当确定存续计量要点，以资产账面总额计量利息收入；如果金融工具的违约风险自初始确认以来显著增加并存在客观减值证据，企业应当确定存续期的信用风险类型及危害性，提前做好防范管理工作，以账面净额计量利息收入。

（四）金融工具的披露方面

在披露工作信息时，不仅要遵循国家管理规定，还要找到工作的重心，分析工作的基本特点。实际上，在参照IFRS9进行金融工具确认、计量时，无法完全满足信息披露管理的要求。所以，披露方案是由IFRS7决定的，包括披露流程、相关工作的定义、管理规则以及常用工具、公式，都详细记录在IFRS7中。我国新金融工具会计准则中提出企业应当披露对套期工具的描述和其期末公允价值。

二、对比结果分析

从上文的一二部分可知，我国的金融工具准则一直在趋同国际会计准则，但这个过程是漫长而曲折的。虽然从金融工具的分类与计量、资产减值以及套保会计等方面一直在向国际会计准则方面靠拢，但有些准则的设立以及实行是不适合中国特色的企业的，所以国内的国际会计准则在逐渐趋同国际会计准则的基础上要考虑到中国企业独特方面。

（一）金融工具分类方面

IFRS9中金融工具定义中提及的是一“主体”而我国则是“一方”。根据我国法律可知，在签订金融合同时，合同双方都是合同的主体，其中一方可以有两个具体相同职能和权利的主体。这说明我国目前给出的分类范围更广，分类方式更适用于国内的金融环境。同时，在对金融资产的分类上，我与大体与IFRS9相同，但对现金流量进行计量和管理工作时，需要在指定的日期完成这项工作。对利息的认定也以未偿付本金所产生的利息为主，要与其他的利息做好分类管理。另外，我国的金融工具新准则在一些细节上更加严谨，这也正是说明了，虽然我国一直在走向国际会计准则趋同的道路，但在其中并非完全的照搬照抄，而是有自己思考。比如，在工作中会提前对一些无法确定的内容展开规范化的管理，避免引发争议问题。

（二）金融工具的确认方面

IFRS9比我国金融工具确认与计量准则缩减了金融工具确认的范围，指出当工作主体作为合同中的一方时，其所产生的财务数据信息就要确认为金融资产，包括盈利和亏损两种情况。相关认定要求比之更加严格，范围相应被缩小。在金融工具的确认方面，IFRS9的验证要求更加严谨，仔细。同时在初始确认时，如果能够消除或者显著减少会计错配，可以通过指定金融资产的方式，将公允值计量且存在的变动计入当期损益中，与IFRS9相比其计入损益范围呈现一定的降低。在IFRS9中属于将一定时期的变动计入损益，而基于计量工具下的准则是参照公允值计量，并且计入当期损益的变动是指特定时期的金融资产，二者比较特定时期比一定时期的范围更为精确。

（三）金融工具的计量方面

在金融工具的后续计量方面，都已经修改为采用预期损失减值模型。我国的金融工具会计准则大致借鉴了IFRS9，内容大致相同，都是采用分阶段管理的方法。不过，应用以往工作方法进行减值分析时，会考虑生命周期及信用管理的相关问题，如果要对存续期进行计量管理，则要将工作重心放在现金流管理任务上。存续期与生命周期预期应不是同一个概念，两者之间存在差异。在制定这一规则时，我国根据IFRS9制定了符合中国特色的金融工具分类与计量准则。

（四）金融工具的披露方面

在信息的披露方面，需要遵循完整和真实的前提，只有保证以上两点才能发挥信息的真正价值。在对信用风险资产减值准备的披露时要根据与其减值损失模型的单阶段进行详细的披露，要对每一方面都有一个翔实的介绍。

从IFRS9和我国的金融工具分类与计量准则两者的比较中，我们可以发现与IFRS9相比，我国的金融工具分类与计量准则比之在相关的定义或者相关限定条件中更加的严谨，某一准则适用的条件更加苛刻。

三、结束语

趋同是以后发展的大方向，在这个过程中既要关注国际动态又要充分立足本国国情，不能为了趋同而要考虑到企业的实际情况，毕竟世界上没有两片完全相同的叶子，即使是国际会计准则也并非适用于所有的国家。从IFRS9和我国的金融工具分类与计量准则两者的比较中，可以明确找出不同管理规定中对金融工具确认、计量定义的差异。实际上，我国的相关限定条件中都有更加严谨，某一准则适用的条件更加苛刻的情况出现。国际会计准则是适用于大多数国家的，而我国制定的金融工具确认与计量准则是立足于本国国情，适应本国企业的准则。两者之间必定存在一定差异，但仍是以国际会计准则为主，以便我国能更快更好地适应国际会计准则。通过经济全球化实现会计全球化。因此，为了加快这一过程，首先，要加强法律法规的建设以及监管强度。金融是一个大的方面，一个监管不严或者某方面法律不健全都容易出现大的问题，因此在这方面一定要严查、严管、严抓。保证市场的相对公平，才能给企业创造良好的条件。其次，要加强会计从业人员的水平管理。在目前看来，会计从业人员大多仍处于基础阶段，高端人才缺少，与国际接轨的高端人才更加缺少，完善这一部分的空缺是与国际会计逐渐趋同过程中十分重要的一部分。