“ 双碳” 背景下煤炭企业环境会计信息披露问题研究

田宁

摘要：“碳达峰、碳中和”目标的提出对重污染企业的环境会计提出更高的要求，煤炭业公司作为重污染企业肩负着“绿水青山就是金山银山”的环境责任。为探究煤炭企业环境会计信息披露情况，本文以我国22家煤炭业上市公司为样本，根据招股说明书、2019-2021年的年报和社会责任报告对行业环境会计信息披露的形式和内容进行综合分析，探究我国煤炭业企业环境会计信息披露存在的问题并给出相应的建议，进而推动我国煤炭企业落实绿色低碳可持续发展战略。

关键词：碳中和 煤炭企业 环境会计 信息披露

中图分类号：F234

一、引言

煤炭行业作为我国的能源支柱产业之一，在维持国计民生和引领经济发展上占据重要地位。随着“绿水青山就是金山银山”理念的提出和“双碳”目标的确立，煤炭行业环境污染严重问题受到政府和公众的重视。据2021年《生态环境统计年报》显示，2021年，全国废气中颗粒物排放量为537.4万吨，其中，工业源颗粒物排放量为325.3万吨，占60.5%，而煤炭开采和洗选业占全国工业源颗粒物排放量的27.5%，煤炭企业在践行可持续发展战略上仍存在较大环保压力。根据国家统计局2022年《中国统计年鉴》，煤炭在我国的能源消费所占比重整体虽然呈下降趋势，但仍是主要能源来源，2021年煤炭占比仍旧高达56%。

环境会计信息能够反映企业的环保政策以及环保费用支出情况，是企业展示绿色发展情况的重要信息来源。企业环境会计信息披露的水平和质量成为政府、投资者和社会公众评价企业的重要指标之一。

二、文献回顾

我国在可持续发展战略和绿色经济背景下，环境会计迅速发展。我国第一次出现环境会计概念是1992年葛家澎发表的《九十年代西方会计理论的一个新思潮——绿色会计理论》中[1]，为后续学者对我国环境会计的研究奠定了基础。

在环境信息披露的形式上，孟凡利认为财务报表仍是与环境问题有关财务影响信息的主要披露途径，可以直接或者調整后在财务报表披露[2]。刘福民通过研究煤炭业上市公司发现环境会计信息主要通过企业招股说明书、企业年报和社会责任报告三种方式披露[3]。蒋麟凤将环境会计信息分为两类，分别是政府强制性披露和企业自愿性披露，并且从长远看来自愿性披露才是解决环境会计信息披露问题的关键[4]。由晓琴认为企业应当保证披露的独立性，以规范图表辅以必要文字说明的方式进行单独披露[5]。王玉红等人提出企业应当把货币化内容的披露放在关键位置，多对受环境活动影响的资本结构和经营成果进行货币性披露[6]。

环境会计信息披露的内容一直是学者们探究的话题，孟凡利认为企业披露的环境会计信息要先满足国家的法律要求，不断探索和提升其披露程度[7]。李祝平认为企业是否重视环境问题已经受到社会和公众的关注，环保政策和制度等信息要体现对企业现阶段和后期的具体影响[8]。冯淑萍将企业为减少和防治污染及恢复环境而发生的成本费用、因污染而发生的费用损失、因污染而发生的社会成本作为环境会计的重要披露事项[9]。刘琨以云南省上市公司为研究对象发现企业在进行环境会计信息披露时更偏向于对企业有正面效益的积极信息，而鲜少披露出现环境负债等信息[10]。

环境会计信息披露在国内的研究起步较晚，学者们根据我国国情不断探索并且取得一定成果，但是我国环境会计信息披露尚未形成统一的披露内容标准，煤炭业作为重污染行业也未形成完善的环境会计信息披露制度。本文以我国煤炭业上市公司为样本，分析2019-2021年环境会计信息披露的基本现状，并对我国煤炭业企业的信息披露问题进行剖析。

三、煤炭行业环境会计信息披露现状

本文以2023年中国证监会公布的24家煤炭开采和洗选业类上市公司为基础，剔除三年内出现过ST的大有能源和人民币特种股（B股）的伊泰B股后，剩余22家公司作为样本。以2019—2021年的年报和社会责任报告内容为主要评价依据，结合招股说明书研究我国煤炭行业的环境会计信息披露质量，环境会计信息通过巨潮资讯网手工获得。

1.招股说明书。招股说明书是发行人首次公开发行时披露的重要书面文件，依据证监会要求，上市时就从事煤炭行业的企业要披露其环境事项。根据统计显示，22家公司中有14家公司在招股说明书中对环境会计信息进行不同程度披露，仅达到63.6%，如表1所示。

通过对上述14家上市公司的披露内容进行整理可以看出，招股说明书中对于环境会计信息的披露主要体现在行业环保风险和环保措施上，更多聚焦于披露非财务性环境会计信息。各个公司披露程度相差较大，淮北矿业和晋控煤业披露内容较单一；华阳股份、上海能源不仅对企业整体环保情况进行阐述还披露多项财务性信息，华阳股份对环保项目（投资情况、实施、效益）进行详细说明；中国神话和中煤能源披露的财务性环境会计信息内容比较丰富，对环保费用支出情况、环境恢复治理保证金、弃置费用等都有金额明细，并设立了安全健康环保部负责企业的环境问题。

2.年报和社会责任报告。年报是获取企业信息的主要来源，部分企业也开始编制社会责任报告公示其社会责任和环境保护履行情况。对22家煤炭公司的公告整理，如表2所示。所有上市煤炭公司都在其年报中披露了环境会计信息，近3年发布社会责任报告的分别有13、13、15家公司，占22家公司的59.09%、59.09%、68.18%。从年报看，环境会计信息主要在重大事项、行业风险、环保信息等部分披露，其中环保信息披露了污染物排放情况、环保项目建设、突发环境事件应急预案、环境自行检测方案、是否发生环保处罚等，占据主要的披露篇幅。虽然社会责任报告在我国并不属于强制性披露内容，但在绿色经济的背景下，重污染企业主动编制社会责任报告公示其社会责任履行情况有利于提升企业品牌形象。煤炭业近3年公布社会责任报告的公司较固定，仅2021年增加一家披露社会责任报告的公司，总体上比例较低。此外，不同公司的社会责任报告中披露会计信息差距较大，信息披露的水平有待提高。

在年报和社会责任报告披露的内容上，表3将按照环保投入、政府环境补助、研发投入、碳排放权、环保方针政策、环保处罚情况、环保风险与对策、污染物排放与达标情况等4项财务性信息和4项非财务性信息进行统计分析。

根据表3所示，22家公司全部披露了其环保投入，主要披露了环境恢复（治理）保证金和矿山复垦方面的支出，部分企业专门设置了环境支出专项支出。煤炭业上市公司大部分都披露了环保方针政策、污染物排放与达标情况，但是通过查阅开发支出等科目明细，发现披露环境保护研发支出的企业只有3家，分别是冀中能源、电投能源和陕西煤业。基于我国“双碳”目标，2021年，我国煤炭业碳排放权信息的披露占比由4.55%上涨到36.36%，主要披露了碳排放权的额度和交易等。在环保的处罚上，2019年和2020年有7家公司公布其因环保受到的处罚情况，2021年有12家公司。

总体来看，我国煤炭业上市公司主要以年报为环境会计信息披露的载体，篇幅较大的内容是环保风险、环保政策、环保措施等定性信息，2021年关于碳排放披露的内容明显增加，但是对于环保技术研发支出、安全健康环保部门的建立披露较少。

四、问题与建议

（一）煤炭企业环境会计信息披露存在的问题

1.披露形式不规范。我国煤炭业上市公司披露环境会计信息的形式有招股说明书、企业年报和社会责任报告等多种形式，主要集中在年报，各个上市公司大多根据自身需要选择披露的形式，行业中并没有形成统一的规范。从整体上看，不同公司之间缺乏统一的披露准则，对于同一项环境信息的披露，不同公司披露与否、披露形式、披露程度各不相同，即使同样具有社会责任报告的公司之间披露环境会计信息的质量也有明显差距。

2.披露的内容信息不全面。根据统计，22家煤炭上市公司都进行了环境会计信息披露，但是环境会计信息披露的详细程度不同，信息量普遍较低。年报是上述信息披露的主要形式，在年报中披露的环境会计信息主要是非财务性信息，比如环境风险与措施、环境政策等，对财务性信息描述较少，很多就是一笔带过。2019年和2020年仅仅有13家公司公布社会责任报告，社会责任报告中对环境信息进行详细描述的也只是少数，大多是将年报中的非财务性信息进行拓展描述，从年报和社会责任报告中较难了解到详细的环境会计信息。

3.环保资金使用情况不明确。环境保护资金支出是环境会计信息的主要财务性信息，但是大多数企业并没有进行详细的资金支出说明，也没有设置独立的环境会计科目对其进行具体描述。大多企业都将“矿山复垦”等科目设置在“预计负债”科目下，部分环保支出设置在“管理费用”下。行业整体对财务性信息披露较少，对环保投入金额、环保费用支出情况、政府环保补助、排污费用、绿化费用等缺乏具体资金流向，环境会计信息的财务性信息披露质量不高。

4.环境会计信息缺乏保障。煤炭业上市公司因其环保问题会受到政府、投资者、公众的多方关注，环境会计信息的可靠性对企业来说非常重要。企业披露的环境会计信息主要是环保风险与对策、环保方针与政策、污染治理等定性信息，披露的内容上具有较强的主观性和随意性。年报仍旧是环境会计信息披露的主要载体，但是在接受会计师事务所审计时，非财务性的环境会计信息往往不被审计师们重视，这类信息缺乏具有公信力的第三方鉴定，其真实性和可靠性有待商榷。

（二）建议

1.完善煤炭业的环境会计信息披露制度。相对于其它行业，煤炭业在产煤过程中会产生矸石、污水和甲烷气等污染物，企业为维护自身形象较少自愿披露环境会计信息，这就需要政府进行干预。在“双碳”背景下，政府更加重视重污染企业的环保情况，出台环境会计信息披露制度有助于提升煤炭业企业的环境会计信息披露水平。政府可以按照行业或者地区进行责任划分，同时细化环境会计信息披露的形式、内容、格式、会计处理等项目，政企强强联合，推进煤炭企业环境会计信息披露规范化进程。

2.根据企业类型充实环境会计信息披露内容。完善环境会计信息披露的法律制度需要遵循“共同但有区别的责任”与“量能负担”原则，明确不同类型企业应披露环境会计信息的内容[11]。不同行业的企业对环境污染程度不同，不同煤炭企业的生产规模、开发力度、废物排放量等也参差不齐，信息提供能力也差距较大。政府可以按照企业的类型划分环境会计信息披露的内容，先要求企业披露较容易确认和计量的环境资产、环境负债等内容，对于生产规模大、污染物排放多、环境有重大影响企业要严格要求其环境会计信息披露的内容。

3.要求企业披露环保资金使用情况。首先，煤炭业企业要进一步精细化分出环境会计，可以将企业的环境会计信息分为环境资产、环境负债、环境成本和环境权益等部分，并编制环境报告对以上分类进行跟踪记录并作出单独说明；其次，企业要完善环境会计的计量方法，将环境资产和环境负债等进行有效的计量和评价，“双碳”背景下碳排放权也是环境会计计量和披露的重要内容；最后，煤炭业企业要针对自身行业披露更多具有针对性和实质性的信息，对矿山复垦、绿化费用、排污费用等进一步细化披露。

4.发挥环保部门监管作用并发展第三方审计。强化外部监管是提高企业环境会计信息披露质量的重要途经，环保部门除了要检查煤炭业上市公司的环保达标情况，还应该对其环境会计信息披露质量作出评价，监察其是否真实、充分地向公众披露环境会计信息。我国亟需设立针对企业环境会计信息的审计机构，相关部门应尽快出台切实可行的措施，加强环境会计信息第三方的审计力量，增强煤炭业企业披露信息的可信度。

参考文献：

[1]葛家澍，李若山.九十年代西方会计理论的一个新思潮——绿色会计理论[J].会计研究，1992（5）：1-6.

[2]孟凡利.论环境会计信息披露及其相关的理论问题[J].会计研究，1999（4）：17-26.

[3]刘福民，高纪创，范开阳.煤炭业上市公司环境会计信息披露研究[J].会计之友，2019（7）：133-138.

[4]蒋麟凤.我国环境会计信息披露动因研究[J].财会通讯，2011（3）：26-28.

[5]由晓琴.低碳经济视阈下企业环境会计信息披露模型设计[J].财会通讯，2018（16）：11-14.

[6]石芯瑜，王玉红.环境会计在环境管理控制建设中的地位与应用[J].财务与会计，2019（1）：25-27.

[7]孟凡利.环境会计：亟待开发的现代会计新领域[J].会计研究，1997（1）：19-22.

[8]李祝平，班慧芳，于浩.采矿业上市公司环境会计信息披露问题探究[J].会计之友，2015（20）：21-25.

[9]冯淑萍，沈小南.关于环境会计问题的讨论——联合国国际会计和报告标准政府间专家工作组第十三届会议情况简介[J].会计研究，1995（6）：45-47.

[10]刘琨，吴云帆，牟世友.上市公司环境会计信息披露实证研究——以云南省为例[J].会计之友，2019（3）：123-126.

[11]刘金彬.企業环境会计信息披露模式的创新研究［J］.会计之友，2016（14）：31-35.

责任编辑：田国双