强化项目管理、提高审计质量防范执业风险

张恩虎 天健会计师事务所（特殊普通合伙）

引言

《国务院办公厅关于进一步规范财务审计秩序 促进注册会计师行业健康发展的意见》（国办发〔2021〕30号）提出以全面提升注册会计师行业服务国家建设能力为目标，统筹发展和安全，紧抓质量提升主线，守住诚信操守底线，筑牢法律法规红线。坚持监管与服务并重、治标与治本结合，树立系统观念，做好统筹谋划，努力构建部门协同、多方联动、社会参与的监管工作格局，有效解决突出问题，切实加强行政监管，逐步完善行业治理，显著优化执业环境，持续提升审计质量，为维护社会公平正义、规范市场经济秩序、保障国家经济安全提供有力支撑。目前注册会计师行业面临审计风险增大、自身能力不足、外部环境制约等问题挑战，需要引起高度重视。为此我们应准确认识和把握当前行业发展大势，从大处着眼、小处着手，本文从审计项目管理角度出发，就提高审计质量防范执业风险作初步的探讨。

一、项目承接是提高审计质量防范执业风险的第一道关口，从业人员应当树立风险意识，确保项目风险评估真实、到位

选择质地优良、管理规范、具有发展前景的客户是确保事务所业务健康发展的基础，也是规避风险的有效对策。

一是在接受或保持客户关系或具体业务方面，业务部门应当树立风险意识，确保项目风险评估真实、到位。对属于重要鉴证业务（较高风险）的客户，应当根据项目情况采取加强与前任注册会计师的沟通、与相关监管机构沟通、访谈拟承接客户等程序或其他适当措施以了解有关情况，及时关注客户出现的新情况新动态新变化。

二是业务部门应根据客户关系及拟承接业务的具体情况，按执业规程的相关规定严格履行审慎性调查程序，获取必要的信息，并如实提交业务承接申请审批资料。特殊行业鉴证业务的首次承接申请，参与发表承接意见的专家优先由具有相关行业审计经验的人员组成。

三是在确定业务承接部门时应当充分考虑拟承接客户所处行业及对业务对象的熟悉程度；业务部门人员配置情况；各业务部门工作量的平衡；是否能够胜任该项业务，并具有执行该项业务必要的素质、时间和资源等。

四是客户的诚信状况，通过信息查询系统、外部调查等方式，初步了解实际控制人或管理层过往是否存在重大诚信缺失情况；关注实际控制人或管理层是否存在重大诚信缺失情况。

五是关注特殊高风险项目，如对于新经济、新业态、新模式企业，审计人员明显不具有专业胜任能力的；所处行业特点决定了某些财务报表项目无法获取充分、适当审计证据的，如农、林、牧、渔类等现金交易量大、存货价值难以核实的，收入确认存在特殊处理方式、且难以获得外部证据的，支持财务报表项目金额的原始凭证与经济交易实质不相符的；连续（间隔）亏损、业绩变脸、媒体质疑、曾被立案调查或处罚过的；跨业经营反差巨大、估值泡沫严重、商誉占资产总额过高的；属于传统行业且受国家环保政策、产能过剩影响，或行业地位和所处行业的经营环境已经或者将要发生重大变化，持续经营能力存在重大不确定性的；同业竞争无法合理解决、主营业务依赖关联交易、历史沿革不清晰等存在明显实质性障碍的；控股股东、实际控制人与企业资金往来频繁，费用报销混乱，独立性存在重大隐患的；内控制度和会计核算基础较差且管理层规范意识不强的；频繁变更会计师事务所的（国有企业按规定轮换会计师事务所的除外）；以银行贷款为目的的企业审计行为等。

六是对高风险项目实行集体评审，由项目负责人提出是否承接的初步意见，按签发业务报告的程序和权限逐级呈报，最终报签发总经理审批。如果总经理认为有必要提交质量控制委员会讨论决定是否承接。

比如在准备承接某农产品加工企业项目融资审计时，前期尽职调查发现初级产品直接从农户手中收购，大部分都是现金支付，无法核实交易的真实状况、资金的真实流水、导致对企业提供的财务报表存疑，在进行集体评审时投标否决了此项目。因此选择质地优良、管理规范、具有发展前景的客户是确保事务所业务健康发展的基础，也是规避风险的有效对策。

二、项目执行过程是提高审计质量、防范执业风险的核心环节

一是高度重视基础审计程序，提高发现风险的能力。针对目前的执业环境，应将风险理念逐步统一到“重形式，更重实质”上来。严格项目执行环节的具体要求，针对性地设计并切实履行好各项审计程序，以获取充分适当证据。其中，应特别重视函证、监盘等基础审计程序在执行过程中的有关要求，确保相关动作不走形、不变样。对于真实性存疑的重大交易事项，除实施函证、访谈等常规审计程序外，应根据交易特点设计非常规的审计程序，以核实其真实性。

如某公司存在以大金额的价格委托第三方开发软件，而监管部门已对该公司是否存在大股东资金占用作了特别关注，审计人员如对该事项的真实性存有疑虑，应结合软件开发的一般程序设计审计程序，如查证双方谈判记录、需求设计文件、开发中的沟通记录、验收及试运行记录；访谈双方相关人员；了解其员工状况及是否有相适应的开发能力；不事先通知前往开发方办公场所观察；向行业专家咨询等。

二是严格执行深入现场要求，提高实务感知的能力。坚持现场执业，坚持深入企业，坚决杜绝签字注册会计师未到审计现场就签字出具报告的情况出现。对执业过程中发现的问题，应加强内外部工作沟通，及时向监管部门汇报审计中发现的有关问题，绝不隐瞒，做到信息共享。要完善工作底稿记录，重视项目底稿的完整性、逻辑性、关联性、及时性，不断提高审计工作底稿质量。

三是项目主管、签字会计师应去外勤现场，并执行实质性的工作，包括了解和处理重大审计事项，以及与被审计单位管理层、治理层进行沟通。并亲自参加重要的机构协调会，及时了解情况，掌握工作进度，提供专业意见，完善工作方案。质控复核人员也应到现场去，加强与审计项目成员的交流与沟通。

质控人员在对审计的某发债企业年报进行复核时，发现企业收入确认存在和以前年度不一致的情况，于是深入审计现场与企业相关人员沟通，发现确实存在改变收入确认方法提前确认的情形。

四是在业务执行过程中要有高度的职业敏感性和谨慎性，对于那些毛利率畸高、存贷双高、资产托管他人、资产重组、签订对赌协议（事实上，对赌期满业绩陡然变脸的情况时有发生）、大洗澡或盈亏间隔等极易发生造假风险的项目应予以充分考虑，深挖入细掘，审计程序的要执行到位，注重实质而不流于形式。

五是在与客户沟通过程中高度重视客户所处的宏观环境、发展态势、经营管理的特殊性，跳出会计看会计、把控全局，不能就审计论审计，要跳出账本做审计，提高对项目整体风险的把控能力和鉴别能力。

六是根据独立性要求进行轮换的签字注册会计师应更早、更全面地了解轮换项目、接手轮换项目、深入项目现场，开展实质性轮换工作，切实履行好项目管理职责。主动与客户治理层、管理层进行面对面沟通，向其说明项目轮换的相关政策和必要性，取得客户对项目轮换工作的理解与支持；积极配合项目轮入签字注册会计师迅速了解客户的具体情况，并以书面内部备忘录的形式向项目轮入签字注册会计师说明情况、充分揭示风险。

三、项目复核过程是提高审计质量、防范执业风险的关键环节

一是坚持并持续完善项目组、执业部门、签字注册会计师、质控审核人员、签发人员的多级复核和独立复核人员、重要项目核阅机制。完善复核留痕、监督和考评机制，督促各级复核归位尽责、履职到位。

二是项目组应当认真对待质控复核人员的复核意见，并做出相应解释、修改或补充。如果质控复核人员与签发人员、项目组对审核意见存在较大分歧的，以文字形式上报，必要时提交质量控制委员会进行风险评估，作出最终决策意见。

三是在各级复核流程中实行“复核回炉机制”，即对在复核流程中发现的执业质量较差的项目在复核时直接不予通过，并在项目组认真修改后要求个别或全部前道复核重新履行复核职责。

四是为了加强和提高业务一线中层人员的质控理念和质控能力，促进业务与质控的交流与融合，加深对不同业务、报告的理解，开拓视野，提升工作能力，可采用质量控制岗位轮岗制。

重视项目复核工作，严格履行复核责任，提高复核工作效率；完善底稿整理，按时按质完成底稿归档，是提高审计质量、防范执业风险的关键环节。

四、内部执业质量检查是事务所内部一项重要的监控制度，是有效提升审计质量的手段，是刀刃向内、自我革新的重要举措

一是进一步落实好事务所对注册会计师不同业务类型报告签字家数的限制性条款，保障签字注册会计师有足够的时间与精力实质性介入业务。避免出现简单“点一下”情况，有效控制重大审计失败的发生。

二是根据内部执业质量检查结果，对优秀项目进行表彰，对欠缺项目进行惩罚，并视情况在一定范围内进行通报，在事务所内部形成人人讲质量、人人重视质量，视执业质量为生命的良好氛围。

三是对内部执业质量检查过程中发现的问题，被检查部门和人员应立即着手进行解决，补充审计证据、完善审计底稿，对实质性问题进行妥善处理。

四是针对检查部门提出的检查意见或结论，配合该项检查工作的项目负责人应及时组织整改，并将整改措施与情况在检查部门规定时间内予以回复。

五是检查重点项目的重点内容。包括质控部门选择不复核的项目、认定审计工作存在较大欠缺的项目以及因涉密等执行特殊复核流程的项目，应严把质量关，确保审计工作底稿形式完整、基础工作规范、各级复核意见落实到位、审计证据取证充分适当、没有重大遗漏或实质性问题。

基础审计程序是否已经履行到位（如函证、监盘等），各项审计证据是否充分适当，重大会计、审计问题是否得到妥善解决；不出现重大纰漏，不出现原则性错误。

对那些受舆论媒体关注或质疑、被监管部门约谈或要求书面回复问题、存在巨额商誉或本期大幅减值、大股东资金占用风险高、股票被特别处理或面临退市风险、本期重大亏损或净资产为负数、业绩大幅波动的公司，以及临近公告日提交复核的报告，尤其应该注意相关实质性问题是否得到了妥善解决。

六是应建立健全重大风险项目或重大争议事项项目的风险管理和质量控制委员会（风控委）集体决策机制。

五、提升信息化水平

信息化是事务所做强做大、保证审计质量的有力支撑，包括业务系统、办公系统、数据处理、数据分析、数据利用、信息化结构、信息化整合平台等，能够进一步提升信息化建设水平。

一是重视提高利用信息化手段进行审计的能力。在信息化技术飞速发展的今天，离开了信息化，就好像近视眼离开眼镜看不远。信息化不仅已成为注册会计师学习、工作、生活的基本工具，而且更是注册会计师拓宽知识面、提高工作效率的加速器；离开了信息化，注册会计师的工作效率将无从谈起。所以，掌握信息化技术，是当今注册会计师必须具备的基本技能，同时，不断提高运用信息化手段的水平和能力，是注册会计师自我完善、自我发展的根本保障。每一位注册会计师都必须努力提高自身运用信息化手段的水平和能力，以满足对形势发展的需要。

二是面对信息技术的发展浪潮，要切实采取措施，自觉加强信息化建设，努力提升审计执业的信息化水平，以信息化促进审计执业质量的提升；要充分利用审计质量实时监控系统，有效应用云计算、大数据和人工智能能技术，将质量控制要求体现为数据提取、对标分析、预警提示，促进审计流程规范、执行程序到位、风险控制及时，让信息化成为提升执业质量的新支撑和新动力。

结语

总之，质量管理是一个全员、全领域、全过程的系统工程。要从项目遴选承接、项目执行、底稿编制、证据获取、意见形成、报告出具等各环节实行规范化执业、制度化运作、信息化支持。项目负责人要学会“弹钢琴”，统筹兼顾，合理调配审计资源，把专业优势力量放在重点项目、重点领域，在有限的工作时间里有效提高审计效率与效果。对获取的审计证据也要善于从事去粗取精、去伪存真、由此及彼、由表及里的分析研判工作，本着实质重于形式的职业判断原则，抓住关键，管住要害。要站在独立审计的立场上，依据准则规范选择发表审计意见，实事求是，客观公正，经得起时间和历史的检验。提高审计质量是维护市场经济秩序、实现高质量发展的必然要求，是牢固树立以人民为中心的发展理念、维护社会公众合法权益的现实需要，是净化市场环境、构建诚信社会的重要基础。增强会计审计机构自律性、公正性和专业化水平坚持质量导向，树立风险意识，加强诚信建设，强化风险管理，不断提高审计服务质量和服务水平。