新金融工具会计准则对商业银行审计的影响研究

杨丽英

（浙江浙经天策会计师事务所有限公司，浙江 杭州 310003）

一、新金融工具会计准则的主要内容及影响

（一）新金融工具会计准则的主要内容

新金融工具会计准则主要是对金融机构的金融资产进行确认与计量，对金融资产发生转移和套期等方式进行重新规划。该准则对金融资产的计量和分类进行了相关调整，和以往的计量与分类不同的是，其着重明确了金融工具的性质与出发点，如对贷款和应收账款、持有至到期投资、可供出售金融资产与公允价值计量变动计入当期损益的金融资产进行了详细的划分。新金融工具会计准则主要针对计量方式的改变，以不同科目的计算数据进行分类，如摊余成本的计量、公允价值计量变动计入当期损益，公允价值计量变动计入其他综合收益等。除此之外，在减值的科目中，新金融工具会计准则也与以往多种减值计算方式并用的模式有所不同，以预期信用损失为基础。这些关键计算方式的不同，对商业银行的审计工作方式产生了巨大的影响。

（二）新金融工具会计准则对商业银行审计的影响

1.对商业银行审计风险的影响

首先，新金融工具会计准则的发布与实施，对商业银行的财务记账方式产生了较大的影响，使其与以往的记账方式有了根本性的不同，尤其是在利润变动方面，其在公允价值计量变动计入当期的损益，和以往有很大的不同，从而导致商业银行的金融资产方式发生了巨大的改变。对购入或源生的未发生信用减值、但在后续期间成为已发生信用减值的金融资产，企业应当按照该金融资产的摊余成本和实际利率确定其利息收入。由此可见，新金融工具会计准则对金融资产有比较大的影响，使计量与分类都发生了很大的改变，最终促使商业银行以其他经营收益应对利润可能产生的波动，从而确保商业银行整体利润的平稳。

其次，新金融工具会计准则的全面实施对商业银行产生了多方面的影响，导致其审计工作面临一些新的风险。例如，在重大错报风险中，落实新金融工具会计准则可能会暴露商业银行财务报表中的管理者舞弊现象，从而提高财务报表错报风险的概率。除了审计工作中的重大错报事件会产生风险以外，还有可能因为注册会计师专业能力与业务水平的差异而产生检查风险。

2.对商业银行审计数据的影响

新金融工具会计准则的全面实施会对财务数据产生较大的影响，尤其是在资产和负债、资产质量与所有者权益这三方面发生了较大变化。

首先，商业银行在采用新金融工具会计准则进行财务数据核算时，其表外的业务数据会对审计工作产生一定影响，极有可能造成数据的暴涨或暴跌。究其原因，以往的商业银行在对金融衍生品的收益进行计算时，均通过该类衍生品进行对外披露，而商业银行的资产负债表不会发生巨大的变化，但是当新金融工具会计准则开始实施后，这一类收益就要体现在利润表之中，这将对审计数据产生较大的影响。

其次，新金融工具会计准则对除交易性金融资产之外的其他金融资产进行了期末减值方面的测试，这使得商业银行减值工作的要求变得更加细致与严格，因此，审计工作也必须改变以往的方法，对这类数据进行深入分析，从而排查出相应的风险。

最后，新金融工具会计准则明确了所有者权益，尤其是对一些商业银行套期保利的业务进行了规范，将套期的收益计入所有者权益数据，并对这方面的数据进行了明确的划分。正是因为新的准则对这些财务数据进行了调整，审计工作与以往有了很大的不同。因此，注册会计师要加深对各种新的计算方式的了解，从而提升商业银行的审计质量。

二、商业银行审计风险防范措施

新金融工具会计准则的发布与全面落实，对我国整体金融环境与市场的规范发挥着重要作用，是与国际金融市场接轨的有效措施，也是提升我国金融机构综合实力的有效路径。自新金融工具会计准则发布以来，我国的商业银行现有的会计准则发生了许多改变与调整，这给商业银行的经营尤其是审计工作及风险防范带来了较大的挑战。一旦因为审计问题而产生风险，商业银行将承担极其严重的后果。因此，如何在全面落实新金融工具会计准则的背景下避免审计方面的风险，已经成为各大商业银行关注的重点话题。笔者对现有的审计风险进行总结，提出新的审计风险防范措施。

（一）优化审计流程，防范审计过程中的风险

商业银行的审计工作应当以风险为导向，且在整个审计工作的开展过程中，应以重大风险源头与风险排查为主，对现有的审计流程进行分析。在新金融工具会计准则全面落实的背景下，重大风险与一般风险都隐藏在财务报表之中。新金融工具会计准则改变了商业银行的审计流程，对金融资产的分类和认定方面进行了调整，这将对商业银行的利润构成模式与现有的管理方式造成冲击。基于此，商业银行管理者为适应新金融工具会计准则，可能采取其他的盈余管理方式填报财务报表，从而引发新的风险。由于对现有的财务报表填报方式进行了调整，所以更要对审计流程进行优化，以全面提升审计风险防范质量。审计工作风险防范应重点关注期初和期末的余额认定、贷款的减值造成的损失认定等方面。具体应当注意以下几点。

首先，需要反复核对文档，讨论现有的信贷模式，对可能产生的信贷损失进行预判，对整个模式与流程进行深入分析，以选择性评估、合理分析与核心数据抽查等方式，进行财务报表数据的抽样，对信用方面的损失进行建模，从科学、准确、全面的视角对这些数据可能产生的风险进行综合评估。在对信贷减值的损失进行认定时，商业银行需要对内部控制制度的设定和实际执行情况进行全面分析，找到信贷减值损失的关键点，对信贷减值进行全面识别，对抵押物进行重新评估，然后对关键点的假设与数据进行再次确认。与此同时，还需要对信贷减值的事件进行抽样调查，找到发生此类事件的主要原因。

其次，应对减值模型涉及的关键建设、行业及地域的风险、参数与宏观经济环境变化等因素进行全面测评，避免管理层以盈余管理的手法进行操作而导致的财务报表数据错报与漏报事件。

（二）严格控制检查风险，提升审计质量

新金融工具会计准则是以风险为导向的审计方式，其主要的审计内容就是重大错报及检查方面的风险。在新金融工具会计准则全面落实的背景下，重大错报风险的多发点为商业银行的管理层与财务报表认定，风险排查主要针对事务所中的一部分人员。严格控制风险的源头，对提高审计质量有直接帮助，因此，会计师事务所的工作人员应从多个维度增强自身的专业能力，有效提升商业银行的审计业务质量。而会计师事务所则需要改进现有的风险排查手段，对审计工作流程进行优化与改进，具体包括审计之前的调研、计划的编写、资料的获取、审计方式的选择与具体的实施和报告撰写等环节。

在开展调研工作时，应深入了解被审计银行的实际经营情况，对行业的固定风险、发展前景及战略、远期的规范发展目标、各种类型交易的细节和公开披露数据进行深入调查。在审计计划的撰写过程中，应与该商业银行的管理层进行有效沟通，了解银行的实际经营情况，避免审计计划和该银行的实际情况不符，最终导致审计无效。在获取审计资料时，不仅需要与该商业银行的各级管理人员和部门管理人员进行有效沟通，使其支持和配合审计工作，还需要运用现代化信息技术收集与整理审计所需的数据。在审计方式的选择上，需要避免以往的抽样审计方式，通过智能化手段全方位审核所有审计资料，这样可以避免抽样审查造成的失真情况，大大提升审计质量。另外，在具体的审计工作中，参与审计的各个小组也要相互沟通，以避免出现重复调查的现象，进而避免过度审计与出现审计死角的情况，最终提升事务所审计团队的总体业务水平和审计效率。

（三）建立健全审计风险预警和防控机制

针对新金融工具会计准则全面落实的背景下出现的新审计风险，需进一步加快风险预警及防控机制的建设步伐，这对提高事务所的审计水平与质量有极大的帮助。会计师事务所应提高自身的审计质量，与全体合伙人一起努力加强审计工作中的质量把控，以此加大合伙人对事务所的监督管理力度。与此同时，要运用互联网大数据与云计算等新技术手段，构建审计风险数据库，对不同行业的审计风险数据进行收集、分类与分析，再对金融市场与金融机构的不同管理层出现的重大错报、风险动机与典型风险的数据进行汇集，深入分析各类易发风险，提升审计人员的专业水平。此外，也需要依据国家及行业的新政策及时进行调整，确保数据获取的及时性与有效性，为今后审计工作与风险排查防控工作的开展指明方向，提升现有审计工作的风险防控水平，进而全面提升审计质量，为新金融工具会计准则的全面落实提供有力保障。

（四）加大对注册会计师团队的管理力度，改进内部控制工作

随着新金融工具会计准则的逐步实施，审计工作的风险防控方式发生了极大的改变，从之前的固定模式转变为灵活多变的模式，而这些转变也提高了对审计工作人员的业务素质与专业能力的要求。因此，要想全面落实风险防控工作，就必须提高注册会计师的专业水平、业务能力与职业敏感性，这有助于注册会计师迅速甄别与分析审计的各项数据，排查出相关风险源。会计师事务所应加强注册会计师的整体素质建设，在进行人员招聘时，深入了解人员的业务能力、专业素质，加大对刚进入事务所的员工的培训力度，着重对新金融工具会计准则的具体内容进行研究与分析，提升事务所注册会计师团队的综合能力。

除此之外，还要继续提高事务所的内部控制水平，将从业人员的综合收入与事务所的发展情况及审计实施情况挂钩，加大对审计问责的追查力度，以此提升审计报告的准确性与真实性。应加大对商业银行的风险排查力度，还要对参与的工作人员开展全面的绩效考核，通过工作的实际效果提高相应的绩效标准，杜绝审计人员与商业银行工作人员发生利益关系，有效保证审计工作的真实性，从而一一排查商业银行的潜在风险。

最后，应进一步完善以内部控制为重点的绩效考核标准，将审计风险防控作为其中的重要指标，进一步提升审计风险防控能力。在制定绩效考核标准时，应对不同行业的审计特点进行深入分析，以此满足不同行业的审计要求，加大对注册会计师潜力的挖掘力度，最终打造出专业素质过硬的审计团队。

三、结语

新金融工具会计准则是所有会计从业人员开展各项工作的基本规范和行为指南，不仅会影响商业银行业务的开展，也会影响从事商业银行审计的工作人员。审计工作人员应加强对风险的排查，以此保障商业银行的正常经营与发展。为了进一步加大风险排查力度，会计师事务所需要对重大错报风险的防范流程进行调整与优化，不断完善内部建设和落实管理制度，从而满足商业银行审计的新要求。