国库集中支付下预算单位财政代管资金的核算

王竹丹 绵竹市财政局

引言

从2001年财政国库管理制度改革后，我国的财政代管资金发生了根本性的变化，彻底解决了改革前财政资金配置烦琐、多头管理、多账户缴存的弊端，降低了财政国库管理的成本，提高了财政资金的使用绩效。对于预算单位，国库集中支付使得财政资金使用更加合理有效，但未纳入我国财政部门预算的财政代管资金核算在新的《政府会计制度》中并未涉及，各预算单位的管理和核算也不尽相同，导致会计信息失真。

一、财政代管资金的特点和内容

财政代管资金指的是在当前我国的财政国库管理制度下，财政部门代为管理的本级预算单位的资金。为实现所有财政资金均纳入国库单一账户体系管理，预算单位只保留一个零余额账户，将在商业银行开设的实有资金银行账户撤销，资金转入本级财政代管资金专户，分账核算。

（一）财政代管资金的特点

财政代管资金是受财政部门可以约束及管理的，由预算单位所有和使用的资金，主要发展特点有：专有性、约束性、先收后付、复杂性。专有性指的是财政代管资金是预算单位专有的，只能供预算单位分配使用，而财政部门不能将资金计入财政收入，也不能对资金行使调动权限。约束性指的是尽管代管资金属于预算单位，但是在使用时，需要满足财政预算和国库集中支付的规定和准则，不能由预算单位随意使用。先收后付指的是预算单位不能透支财政代管资金，也不能挤占其他预算单位的代管资金，只能由财政先收到资金，才支付给预算单位。复杂性指的是由于预算单位的非常规性活动所导致的财政代管资金来源和支付方式复杂烦琐，会计核算内容繁多。

（二）财政代管资金的内容

财政代管资金按照资金性质可以分为收入类代管资金和往来类代管资金。收入类代管资金是预算单位在日常经济管理活动中根据《政府会计制度》规定要求纳入收入管理的资金，包括非同级财政拨款收入、上级补助收入，事业收入等，是构成单位收入的主要资金。往来类代管资金是指预算单位在日常经济管理活动中取得的属于本单位的暂收、代收和内部往来结算资金。主要包括：暂收代收款项，预算单位之间、预算单位与个人之间发生的其他资金往来且不构成收入的款项。如押金、定金、保证金、代收水电费、个人款项等。应纳入预算管理和纳入财政专户管理的非税收入不能作为代管资金管理。

二、财政代管资金的管理模式

结合工作实际，以笔者所在地为例，预算单位采用“零基合一”的模式，只开设了一个银行账户，兼具基本户和零余额账户的功能，用于财政授权支付转账、提取现金以及职工社保、个税、公积金代扣代缴等业务。在日常业务中收到的款项，除了需要及时支付的小额零星开支外，其余全部缴入财政代管资金专户管理。上级主管单位或者其他单位采用实拨方式拨给预算单位的资金也存放在财政代管资金专户，实行财政统一代管。实行“收支两条线”的医疗机构，保留一个收入银行账户，用来归集取得的医疗收入，每月将收入账户的资金全额缴入财政代管资金专户，次月再拨回用于单位开展医疗工作发生的人员、公用经费开支。预算管理一体化系统建立以后，将采用基本户和零余额账户分开核算的模式。基本户是预算单位的实有资金账户，用于代扣代缴等业务；零余额账户用于与国库单一账户清算，办理国库集中收付业务。

预算单位根据缴入资金的性质，通过填写《非税收入一般缴款书》（项目编码栏选择代管资金编码），将明确内容的代管资金缴入财政部门在商业代理银行开设的财政代管资金专户。商业代理银行根据单位编码和项目编码在非税收入管理系统中录入记账，财政部门接入相关信息后在总账系统会自动生成收入记账凭证。

预算单位拨付代管资金时填写《代管资金拨付审批表》，经本单位负责人、财政部门业务管理股室及负责人层层审核后，由预算单位经办人在政府财政信息系统中录入代管资金支付凭证，财政部门支付管理股室审核后生成财政支付凭证，加盖银行预留印鉴后送商业银行办理转账。预算单位在政府财政信息系统中可以随时查询，对代管资金拨付进度一目了然，对账高效便捷。

财政部门业务管理股室建立代管资金管理台账，负责核实预算单位缴入的代管资金是否规范、是否符合财政要求等相关工作。每个月初，财政代管资金专户总会计都会将各预算单位上月代管资金余额发给部门业务管理股室，由部门业务管理股室和各预算单位核对相符。三方对账机制，能够及时纠正错误，对于防范资金风险起到了重要的作用。

根据财政部进一步深化预算制度改革要求，各地区加快推进预算管理一体化系统建设，建立健全预算单位资金管理机制，规范预算单位资金管理，明确将单位资金纳入预算管理范围，将单位账户实有资金、暂存暂付等财政资金全部纳入预算统筹管理，规范了预算单位资金和财政专户资金的支付业务，以便全面掌握预算单位资金支行情况。预算管理一体化系统实施以后，将充分应用现代信息化手段，用系统化思维融合财政大数据，有效地提升预算管理水平，财政代管资金的使用方向将更加精准。

三、财政代管资金的核算

新政府会计准则制度实施以来，重构了政府会计核算模式，即预算会计与财务会计适度分离并相互衔接。预算会计核算实行收付实现制，按实际收付款时间为基础确认收支时点，准确完整地反映政府预算收入、预算支出和预算结余等预算执行信息。财务会计核算实行权责发生制，按应收应付为基础确认收支时点，全面准确地反映政府的资产、负债、净资产、收入、费用等财务信息。预算单位是财政代管资金的所有和使用者，对财政代管资金收支的合法合规合理性负责，并要对财政代管资金经济业务或事项进行及时、真实和完整的会计核算。同一笔财政代管资金经济业务，预算单位需要财务会计和预算会计同时记账，共同全面、清晰地反映预算执行信息和财务信息。

预算单位在财政代管资金专户的代管资金会计核算，可以在资产类“其他应收款”科目中增加“财政代管资金”此二级科目。该科目借方核算缴入财政代管资金专户的各类资金，反映财政代管资金专户期末未使用资金余额，贷方核算预算单位从财政代管资金专户支付的资金情况。预算单位财政代管资金的收支全部可以通过其进行会计核算。

预算单位财政代管资金会计核算的重点就是要正确区分缴入财政专户资金的性质，是收入还是往来款项。财务会计体系的收入要素和预算会计体系的预算收入要素几乎存在对应的关系，因此，预算单位在确认收入时，一般都应当同时进行财务会计和预算会计核算处理。

如果是纳入部门预算的收入类代管资金，财务会计借记“其他应收款——财政代管资金”科目，贷记“事业收入/非同级财政拨款收入/上级补助收入”等收入科目；预算会计借记“资金结存——货币资金”科目，贷记“事业预算收入/非同级财政拨款预算收入/上级补助预算收入”等收入科目。

预算单位举借的债务如果缴入财政代管资金专户管理，核算时也要按照是否纳入部门预算来使用相应的会计科目。如果是纳入了部门预算的债务，财务会计借记“其他应收款——财政代管资金”，贷记“短期借款/长期借款”科目；预算会计借记“资金结存——货币资金”科目，贷记“债务预算收入”科目。如果是未纳入部门预算的债务，可以将其视为往来类代管资金，财务会计借记“其他应收款——财政代管资金”科目，贷记“其他应付款”科目，无须进行预算会计核算。

基层医疗机构缴入的医疗收入虽然通过财政代管资金专户清算，但从财政部门返还时才确认收入，故会计核算时一般不使用“其他应收款——财政代管资金”科目。收到医疗收入时，财务会计借记“银行存款”科目，贷记“应缴财政款”科目。将医疗收入缴入财政代管资金专户时，财务会计借记“应缴财政款”科目，贷记“银行存款”科目。这两种经济业务无须进行预算会计核算。当收到从财政部门返还的业务经费时，财政会计借记“银行存款”，贷记“事业收入”；预算会计借记“资金结存——货币资金”，贷记“事业预算拨款收入”。

如果是未纳入部门预算的往来类代管资金，借记“其他应收款——财政代管资金”科目，贷记“预收账款/其他应付款”等往来科目。未纳入部门预算的往来类代管资金只需进行财务会计核算，无须进行预算会计核算。预算单位如果收到同级财政部门下个预算期拨款，只进行财务会计核算，等进入下一个预算期或纳入年度预算时，才进行预算会计核算处理。预算单位收到下级单位的转拨款，也只须进行财务会计核算，无须进行预算会计核算。

例1：2020年2月8日，某行政单位按照上级部门的要求将银行存款账户余额360000元转入财政代管资金专户，分别是职工个人代扣公积金150000元，华阳公司项目质量保证金100000元，代收租用营业房的新坤公司水电费10000元，组织部党建经费200000元。

财务会计处理为：

借：其他应收款——财政代管资金——职工个人代扣 150000

其他应收款——财政代管资金——华阳公司 100000

其他应收款——财政代管资金——新坤公司 10000

其他应收款——财政代管资金——组织部 200000

贷：银行存款 360000

预算会计不做账务处理

例2：2020年3月8日，某行政单位收到从财政部门借入的新昌污水处理厂项目建设工程款1000000元，期限6个月，未纳入单位部门预算管理。借入的资金缴入财政代管资金专户，在具体使用时再进行拨付。2020年4月12日，按照合同约定，预付工程施工方兴庆建筑公司工程款800000元。2020年8月22日，财政调整年度部门预算时新昌污水处理厂项目被纳入2020年部门预算。预算指标下达后，某行政单位通过财政直接支付用预算资金800000元及财政代管资金专户尚未使用的200000元归还该笔借款。

行政单位借入资金时财务会计处理为：

借：其他应收款——财政代管资金——新昌污水厂项目1000000

贷：其他应付款——新昌污水厂项目借款 1000000

预算会计不做账务处理

行政单位支付工程款时财政会计处理为：

借：预付账款——兴庆建筑公司 800000

贷：其他应收款——财政代管资金——新昌污水厂项目800000

预算会计不做账务处理

行政单位用预算资金归还借款时财务会计处理为：

借：其他应付款——新昌污水厂项目借款 1000000

贷：财政拨款收入 800000

其他应收款——财政代管资金——新昌污水厂项目200000

预算会计处理为：

借：行政支出——财政拨款支出 800000

资金结存——货币资金 200000

贷：财政拨款预算收入 1000000

例3：2020年3月28日，某行政单位收到上级部门以实拨方式转入的节能减排项目资金200000元，存入财政代管资金专户，用于开展节能宣传周活动。2020年4月10日，印刷一批关于节能减排的宣传资料，支付叁人广告公司10000元。

行政单位收到项目资金时财务会计处理为：

借：其他应收款——财政代管资金——节能减排 200000

贷：非同级财政拨款收入 200000

预算会计处理为：

借：资金结存——货币资金 200000

贷：非同级财政拨款预算收入 200000

行政单位支付广告费时财务会计处理为：

借：业务活动费用 10000

贷：其他应收款——财政代管资金——节能减排 10000

预算会计处理为：

借：行政支出 10000

贷：资金结存——货币资金 10000

结语

我国的财政国库制度改革产生了一系列影响，对于我国政府的财政管理既有积极的作用，也有消极的影响。整体来看是利大于弊的，而对于财政代管资金的核算，在国库集中支付制度下，财政代管资金的使用效率明显得到了提高，减少了预算单位隐瞒不报，或者不合理使用资金的情况，对于我国政府预算单位的管理透明化和科学化起到了重要的促进作用。各预算单位要正确区分财政代管资金的性质、来源和用途，严格按照新的《政府会计制度》和准则规定进行核算，全面准确反映单位的财务数据和信息，加强资金监管。