我国房地产税改革的现实挑战与路径选择——基于国际经验的视角

○赵亮

深圳大学理论经济学博士后科研流动站 广东深圳 518060

引言

近年来，房地产税相关议题一直被学界反复提及，房地产税改革的相关内容持续发酵。2015年，《十二届全国人大常委会立法规划》中把房地产税纳入第一类立法项目；2018年与2019年《政府工作报告》中均提出“健全地方税体系，稳妥推进房地产税立法”；2021年《“十四五”规划和2035年远景目标纲要》中提到“推进房地产税立法，健全地方税体系，逐步扩大地方税政管理权”；2021年10月23日，第十三届全国人民代表大会常务委员会第三十一次会议决定，授权国务院在部分地区开展房地产税改革试点工作。开展房地产税试点改革是我国房地产税发展的新阶段，是贯彻落实“加快房地产税立法并适时推进改革”的重要举措，对于加快建立现代财税体制，健全地方税和直接税体系，有效发挥直接税筹集财政收入、调节收入分配和稳定宏观经济的作用，引导土地资源节约集约利用，促进房地产市场平稳健康发展，夯实社会治理基础，具有重要意义。在高质量发展中实现共同富裕，是时代的必然要求，房地产税在这个关键的时间节点推进改革，具有历史使命与时代价值。

一、现阶段我国房地产税改革的背景与特点

（一）房地产税改革的现实担当与历史使命

近年来，随着劳动力向发达地区的集聚效应，房地产市场热度不断提升，由此引发一系列的社会矛盾。房地产市场过热引发了高房贷，致使城镇居民购房支出占其可支配收入比逐年攀升，挤占了居民正常的消费支出。为稳定房价，促使房地产买卖市场向租赁市场横向转移，以及加强房地产的民生属性，满足居民“住有宜居”的客观需求，政府工作报告和各大城市“十四五”规划主要任务中均不同程度地提到了：加强租购并举、构建商品房市场长效机制、健全住房保障体系以及存量住房更新几个方面的重点工作。在住房发展体系完善的过程中，一方面需要地方政府具有充足的财力，完善租赁市场的发展，支持住房保障体系的建设，以及对公共设施与存量房进行更新改造；另一方面需要加强相关制度建设，构建房地产市场长效机制，合理引导与满足不同住房需求，以“住有宜居”为目标，形成多主体供给、多渠道保障、租购并举的住房制度。房地产税改革选择在这个时间节点推进，对于解决当前住房相关矛盾有着积极作用，有助于整个住房体系与制度的完善。对房地产业而言，房地产长效机制能够调整地区产业结构，与中央反复强调的基础性制度建设需求相对接。

同时，从近期各大城市土拍结果来看，土地市场遇冷明显，传统地方土地财政收入受其影响显著。自营改增税制改革后，营业税无法继续作为地方税收收入的重要支柱，结合经济发展增速放缓的综合影响与我国整体税制改革的客观要求，未来地方主体税种的重构已成为必然。随着土地市场遇冷，房地产税改革在助力于刺激住房租赁市场发展的同时，有潜力成为未来地方财政收入的重要可靠来源。基于此，现阶段我国房地产税改革的现实担当与历史使命：第一步旨在调节与规范房地产行业，完善住房制度，成为房地产市场调控长效机制中的重要环节；第二步旨在优化地方税制结构，降低地方政府对土地财政依赖程度；第三步旨在助力住房发展，满足居民多样化的住房需求，努力实现“住有宜居”。在高质量发展中实现共同富裕，房地产税虽不是决定项，但是必选项，在当前时间节点推进改革，具有历史使命与时代价值。

（二）现阶段房地产税试点改革的特点与目标

房地产税并不是单一税种，其包含了房地产经济运动相关的一系列税种。传统意义上的房地产税主要包括：取得阶段（契税、印花税与耕地占用税等）、开发建设阶段（印花税、企业与个人所得税、土地增值税与城镇土地使用税等）、交易阶段（个人与企业所得税、土地增值税、契税等）与保有阶段（房产税、城镇土地使用税）四个阶段。现阶段我国房地产税试点改革主要针对保有阶段，是对原房产税进行补充。我国现行房产税主要针对以下两个方面：购房环节从价计征，应纳税额=应税房产原值×（1－扣除比例）×年税率；房屋租金收入作为计税依据，即应纳税额=租金收入×税率。房产税实质是向产权所有人征收的一种财产税，主要针对于城镇经营性住房，区别房屋的经营使用方式规定征税办法，对自用的以房产计税余值征收，对出租房屋以租金收入征税。

现阶段房地产税试点改革的基本目标是要改变现行房地产类税收“重交易、轻保有”的现状，调整其功能定位，成为房地产调控长效机制中的重要组成部分。通过房地产税试点改革，优化要素禀赋的流动与配置，提升市场的整体公平性，调节先前因市场失灵所产生的财富分配不公，同时将房地产税打造成为真正意义上的地方财产税。近年来，关于房地产税的相关争论一直是学界的热点。对存量房进行课税会对现行房地产相关税费体系带来冲突，涉及现有购置环节相关税收、土地出让金等多个层面，如何协调与过渡相关政策，是推进改革的关键点之一。更重要的是，房地产税改革实质上已触及政治层面，对于公平正义提出了更高的要求与目标。此次试点改革欲对存量房进行课税，要求在信息收集、房屋评估、征收方式和争议处理等多个维度在现有基础上达到一个新的水平，这也是房地产税多年来一直陷入停滞状态，此次试点改革放缓的重要原因。因此，基于当前政策环境与技术条件，笔者认为此次房地产税试点改革目标主要集中于以下几点：收集基础信息，完善相关基础数据库；调节试点城市楼市预期，完善房地产调控长效机制；总结试点改革经验，为房地产税立法与全面铺开做前期工作。

二、房地产税试点改革实施中可能面临的困难与挑战

目前，随着房地产市场遇冷，为稳楼市、稳预期，房地产税试点改革按下了暂停键。这是相关职能部门对一些城市进行调查摸底和初步研究后作出的重要决策，反映出房地产税试点改革在落地的过程中可能存在不小的困难与挑战。笔者通过实际调研，走访相关职能部门并结合对相关政策、文献的梳理，认为改革面临的困难与挑战主要存在于：部分税制要素的设计（纳税人、征税对象的确定以及对应的税收优惠）、税基评估工作、税收征管，以及对相关主体的预期影响几个方面。

（一）征税对象确定的困难与相关争议

房地产税相关税制要素的确定是改革的重要前提，其中对征税对象的确定是改革的关键，具体包括征税人、征税范围等多个方面。在我国城市发展进程中，随着政治、经济体制的变化，衍生出了一系列产权模糊的住房类型，例如小产权房、军产房、集体产权类住房。如何在保证公平效率的情况下对这类住房课税，是改革的难点。其中，以小产权房相关问题最为突出。随着城镇化进程的不断深入，异化形成了具有城市和农村双重特征的城中村，进而产生了大量的小产权房。传统意义上的小产权房是由村集体组织建造或开发商为已出售土地的回迁村民补偿的一类住房，通常产权不清或受限，部分存在占用耕地、违法建设的情况，涉及集资与合作建房、经济适用房、廉租房等多种住房类型。由于缺乏正规的征地与出让手续，小产权房无法办理不动产产权证明与土地使用证明，只具备村集体开具的简单证明。小产权房的出现对房屋租赁市场影响巨大。以典型代表深圳为例，当前租住在深圳城中村中的外来务工人员占深圳常住人口的一半以上。随着深圳经济发展与城镇化进程的加快，房地产市场热度不断提升，由此引发住房供需结构失衡与高房价。而城中村中小产权房作为润滑剂，吸纳了大量的外来务工人员，缓解了租赁市场供需的紧张关系。但外来务工人员的高流动性与小产权房的租赁行为易缺乏登记备案，致使城中村的住房租赁市场部分演变为地下经济。小产权房的出现具有两面性，一方面其合法性存在较大争议且存在大量的违法乱建，另一方面能够满足外来人口的居住需求，调节租赁市场供需结构。因此，小产权房在房地产税试点改革中如何课税，如何在保持效率的同时兼顾公平性，满足外来务工人口的基本需求，是房地产税改革的重大挑战之一。

此外，征税对象的确定也将决定相关税收优惠政策。其中，对以下几种情况，可能存在较大争议：

1.对特殊房源的减免。对于政府共有产权住房，公共租赁住房、保障性租赁住房及其用地，禁止上市和产权受限住房如何设定税收优惠？税收优惠的程度与边界在哪里？具体的，以下几类住房类型：单位自建住房中的军产房，是否应结合实际产权状况予以减征、免征；村集体与企业事业单位相关房产是否应结合产权情况，予以减征、免征；企业自用类住房是否予以减征、免征；配套集体宿舍能否根据实际产权属性与实际用途并结合公平性、就业与企业成本的考虑予以减征、免征；公共住房能否根据实际产权配比与房屋封闭流通状态，确定是否享受税收优惠。

2.对特殊人群的减免。出于公平性的考虑，对于一定低收入水平之下的家庭和特殊困难家庭是否应该予以税收优惠。目前，对于低收入家庭的界定已在部分城市构建公共住房制度中得到了部分体现，提出了收入财产线等相关概念与标准。以此筛选实际征税对象是否具有一定的参考性与可行性，仍需进一步商榷。

（二）房地产税基评估工作开展中可能遇到的挑战

在房地产税改革探索实践中，科学地对房地产税进行税基评估是改革的关键环节。开展税基评估工作需要全面采集各类房屋属性数据，建立与房屋各类属性相关的基础数据库。目前，由于存量房体量巨大且追溯时间长，很多历史数据存在一定缺失，且存在不同时期评估标准差异化的实际情况，想要系统性地收集完整数据，在现有条件下困难较大。房地产税税基评估工作需要充分挖掘多个职能部门掌握的现有数据，具体涉及网格、产权、建筑物普查、违法建筑等相关部门。如何串联多个部门，通过多种渠道综合比对，进而获得较为全面、真实的房屋基础信息，是税基评估工作对制度层面的系统性提出的更高要求。

在充分获得房屋相关的基础数据之后，还需要进一步分析研究相关比价关系、技术路线、评估模型等。税基评估需首先参考房地产市场价值，然后在综合考虑位置、用途、权属、年限，以及其他反映房地产价值因素的基础上，对居住用房地产进行评估。基于以上要求，结合实际走访调研，笔者认为在税基评估实际开展中可能的困难主要集中体现在以下几个方面：

1.政府各职能部门权责难以清晰界定，部门间工作的协调与推进存在一定困难。如果选取财税部门作为税基评估工作的实际主体，虽有税务专业团队加持，但在不动产评估与数理统计层面存在不足，对于房产的实际价值评估缺乏一定的客观性与公正性，且违背了评估与征管相分离的原则。

2.缺乏综合反映住房实际价值的评估方法与手段。沪渝房地产税征收选取的计税依据为账面原值减去预计净残值。但由于房价是一个实时变化的参数，如果评估周期较长，即便满足“房地产市场每年涨幅不得超5%”的限制条件，也会产生一定的税收损失。同时，由于我国存在区域间发展不平衡的突出问题，由此导致不同地区房地产市场热度存在差异性，以住房价值作为税基评估的唯一标准，仍需进一步考量。

3.专业人才与团队的缺乏。税基评估工作在实际操作中不仅需要丰富的理论知识与实践经验，而且对相关从业人员的专业水平与效率都有较高要求。目前，房地产估价师与资产评估师等相关专业人才仍十分紧缺，仅依靠财税方面的专业团队难以胜任。此外，由于对存量房进行税基评估需要综合考虑公平性，区别于传统的资产评估工作，部分指标需要充分结合税收的固定性与公平性。

4.评估成本巨大。以存量房作为对象进行评估，由于具体房源之间差异性较大且数据缺失严重，导致传统的批量评估方式难以适用。同时，评估前期房屋基础信息数据收集所产生的成本巨大，需调动多部门合力，由此产生的部门间沟通协调的摩擦成本也不容忽视。此外，不同地区房价变化与城市更新速度存在差异性，因此不同的试点地区需充分结合自身实际情况，调整评估周期、评估指标与权重，难以形成具有统一性、标准化与批量化的评估系统，由此将产生新的评估成本。

（三）房地产税实际征管层面可能出现的问题

房地产税改革放缓的关键原因之一是实际征管条件要求较高，当前能够达到条件的地区不多。具体在于，实际纳税主体不再是单一自然人，而是选取家庭作为纳税主体，而对“家庭成员”的界定目前仍缺乏统一标准。结合沪渝改革经验，参考户籍、婚姻关系及实际居住人口数等条件确定。其中，上海对在本市居民家庭中有无住房的成年子女或其他亲属共同居住且其常住户口在该居民家庭拥有住房内的，可并入该居民家庭，按每人60平方米计算免税住房面积。同时，出于公平性的考虑，征收财产税需综合考虑纳税主体实际收入与财富水平。由于我国多数居民采取按揭贷款的购房形式，因此对一般家庭而言，需按期偿还的房贷挤占了其大部分可支配收入。基于此，在搭配“人均免征面积”前提下，如何了解家庭实际收入水平，兼顾房贷家庭的实际压力，是征管工作中的一大难题。

此外，由于存在部分住房产权不明晰，房屋产权人与实际使用人不一致等一系列问题，导致确定征税主体与税款追溯存在困难。目前，上海在房地产税实际征管工作中虽已通过建立、健全房地产税收税源登记档案和税源数据库，定期将从房地产管理部门取得的权属登记资料等信息与房地产税收征管信息进行比对，进而寻求房屋的实际征税主体，但实际操作中仍出现了不少争议。目前，由于我国房地产税相关法律尚不健全，通过法律途径去解决争议一方面可能缺少具体的司法解释与法条约束，另一方面时间周期较长且在相关环节易产生新的争议。各地区已构建现行存量住房交易计税参考价格争议处理模式，由税务部门接受价格复核申请和行政复议、人民法院接受纳税人就房地产计税价格问题提起的诉讼，但仍不成熟。因此，相关争议处理机制的缺失导致相关程序与办法不明晰，进而当税收征管过程中出现纳税人对于税基评估、免征面积、收入财产、房产类型等产生各类争议时，缺乏及时有效的解决方式与途径。

（四）房地产税试点改革对相关主体预期层面可能的影响

现阶段，在紧紧把握“房子是用来住的、不是用来炒的”清楚定位目标下，需进一步促进房地产市场平稳健康发展。然而，目前部分地区尤其是一、二线城市，房价仍处于高位，而三、四线城市新建住房存量较大。房地产调控政策在去库存的同时，应助力实现房价的软着陆。在当前时间节点，对存量房在持有环节开征房地产税，作为房地产调控长效机制重要一环，将对各市场主体的预期层面带来不同程度的影响。

1.购房者。房地产税改革消息的释放，外加现阶段土地市场遇冷、房企爆雷、新冠肺炎疫情等一系列消极因素影响，加之需求端存在政策观望期，购房者可能做出房价下跌的分析预判，短期内房地产市场成交量可能会向下调整。但在中长期，随着房地产税改革深入，消费者心理、土地、人口和金融等因素将综合影响需求端整体预期，房子的民生属性将进一步凸显，进而调节整体市场结构配置，购房者基本住房需求将逐步释放，房地产市场在需求层面将整体趋于平稳。由于多年来开征房地产税的传闻从未间断过，改革对个体在心理层面已释放部分压力，能够产生的实际影响相对有限。随着征税工作逐步常态化，长期看来楼市将趋于稳定。此外，目前舆论流传关于税率的大致猜测在1%—5%，如果实际税率低于舆情水平，将对房地产市场释放利好信号，提升市场热度。

2.存量房持有人。由于此次试点改革针对存量房，对住房持有者带来的影响最为直接。由于实际纳税额与住房数量和面积挂钩，因此房地产税将增加房屋产权人的持有成本。一般情况下，持有多套住房的产权人会选择空置或转租所持有的房产，选择空置行为的产权人多认为住房具有足够的投资属性，即房产增值所产生的收益大于现持有成本（物业、折旧、还贷利息）；选择转租行为的持有人，其获得租金收入与投资期望收益之和需大于其持有住房的综合成本，否则持有人将不再选择继续持有。对住房持有环节开征房地产税，将会增加持有人的综合持有成本，进而影响主体选择继续持有或出售的行为。

3.房产开发方。在我国城市发展进程中，房地产行业曾步入“高速度、高发展、高利润”进程，其中过高的利润率引致一系列的高风险投机行为，部分房企通过高负债、高周转等非常规手段，运用巨大的金融杠杆争夺房地产行业发展的红利。随着经济增速放缓与房地产市场调控政策缩紧，房地产市场热度下降，外加新冠肺炎疫情等因素综合影响，房地产相关企业压力明显激增。楼市遇冷带来的直接影响是房地产开发方销量与利润的减少，部分房企因过度杠杆化引致的风险也逐步显现出来。随着房地产税改革消息的释放，出于企业的逐利性，作为房地产业上游，房地产开发方会选择转嫁由此产生的税负，但由于市场整体热度下降，尤其是三、四线部分城市住房库存压力较大，房地产实际税负将转移至供应端。因此，针对库存房，实际税负压力将全部转至销售方，不排除会出现抛售存量房的现象，而对于增量房所产生的实际税负将演变为房地产业上、中、下游企业间的博弈。

当前，稳定各主体预期，保障房地产市场平稳发展，是房地产税试点改革实际进程放缓的关键原因之一。但基于共同富裕与高质量发展双重目标，纠正相关主体行为偏差，优化税制，保证地方政府税收来源的持续性与稳定性，房地产税改革虽迟必达。因此，充分汲取现有房地产税改革经验，探寻合理路径，意义重大。

三、房地产税改革国际经验借鉴与我国改革路径探索

世界各国基于不同的征税背景与目标，均不同程度对房产在持有环节课税（见表1）。本文通过梳理各国房地产税制度，结合我国房地产税改革所面临的现实挑战与难题，试图探索出具有可行性与合理性的改革路径。

表1 主要发达经济体的房地产持有环节税收制度比较

（一）房地产税的制度目标与征税对象

房地产税的制度目标决定了其征税范围与税源深度，世界各国结合自身实际需要，对房地产税赋予了不同的制度目标与功能定位。其中，美国为代表的部分国家，选择充分发挥房地产税作为财产税调节财富水平的职能，同时通过充分利用房地产税源稳定这一特性，使之成为支撑地方财政的重要财源；英国及其曾管辖过的部分地区，选择结合受益原则确定房地产税的实际职能定位，秉持税收交换说，在促进纳税遵从的同时提升社会资源的利用效率。英、美两种具有代表性的模式分别代表了不同的制度目标，即房地产税功能是否单一用于提升地方公共服务或综合应用于税制结构调整、拓宽地方财政收入及房地产市场调控等一系列目标。

房地产税制度目标决定着房地产税相关的税制要素的设计。其中，需要明确的首要目标是征税对象，具体涉及纳税人与计税范围的确定。综合国际经验来看，房地产征税对象与纳税人的确定需基于以下两点：

1.征管便利原则。在充分考虑征收成本的基础上，选择产权人或实际使用人为具体纳税人。例如，以美国、德国、日本等为代表的部分国家为充分发挥房地产税财产税属性，一般以产权人为实际纳税人，但在追溯实际产权人存在困难的时候，使用人将承担一定义务。而印度尼西亚相关制度要求，税务机关可在追溯产权人困难的情况下，对实际使用人或受益者征缴；英国与部分英联邦国家综合实际使用与产权归属，选取较为灵活的认定方式，在基于受益原则的基础上，实际使用人被赋予纳税义务的优先级甚至高于产权人；新加坡与法国也是选取房屋的实际占有人作为实际纳税人。参考国际经验，确定征税对象时，由于部分存量房的产权归属难以确定或追溯，因此，房地产税仅以产权作为单一的征税对象的确定较为局限。特别是租赁市场部分，经过多次转手的住房，追缴实际产权人的征税成本较大，因此向承租户征收不动产相关税费；自用部分，则向直接产权人课税。

2.合理的税收优惠范围，扩宽税源。国际上对于房地产税相关税收优惠的制定，普遍针对房地产类型与实际用途，在此基础上结合特殊人群分类。多数国家仅对少数具有公益性质与公共属性的房产予以税收减免，对于具有居住属性的房屋在保证公平性的前提下应征尽征，保证税源的稳定性。从具体的优惠形式来看，一般选取免征面积、高起征点、个税抵扣等，具体对象主要为具有公益性质与公共属性的房产与基于公平性考虑的特殊人群（特殊职业、特定年龄及一定收入财富水平标准之下的人群），如美国对于自住房予以减免，针对特殊人群（65岁以上居民）予以减免。此外，结合国际经验，税收优惠还被用于解决纳税人与实际税基评估价值不匹配的情况，进而缓解城市化进程对个体公平性的削弱。

（二）房地产税基评估工作流程与评估标准

税基评估工作首先需明确计税依据，国际上一般选取房地产市场评估值、租金评估值及政府指导价三种模式。以英、美为代表的大多数国家选取房地产市场评估值作为计税依据，通过房地产市场相关评估机构得到市场评估价，并以此为基础，确定实际税基大小；新加坡等地区选取“租值”的概念，作为税基评估的标准，即以需计税房产在租赁市场的年度租赁价格作为计税依据；俄罗斯、意大利选取远低于市场实际水平的政府指导价作为计税依据，灵活性与可调节性更强。

对实际纳税人的相关信息进行收集，是税基评估工作的重要基础。以美国和大部分欧洲国家为代表的国家，由于官方已掌握了较为全面的数据，数据共享是税基评估数据库建立的关键。以英联邦相关国家与地区为例，与税基评估数据来源相关的政府部门与社会主体，例如房屋管理部门、银行及相关金融机构、用人企业等需在一定时间期限内将相关数据报送至税务部门，并通过法律、行政条例规范报送行为。其中，多数国家通过设立公立或准公立机构且与税务机关相分离的机构进行税基评估，也有少数国家选取征收部门下设机构，韩国、南非等极少数选取非公立性机构。

大多数国家对房源基础信息的收集都是通过专业的评估人员实地采集数据，在欧美等国家，评估人员甚至被赋予进入屋内探查的权利。由于“一房一价”的评估模式产生的实际评估成本较大，因此多数国家税基评估周期一般较长，例如德国评估周期为六年，但实际上德国各地的评估更新工作落实情况并不理想。在具体的评估方法方面，为降低评估成本，多数国家通过运用地理评估系统与批量评估相结合的方式，提升评估效率，降低实际成本。同时，由于住房类型多样，具体类别的住房在实际评估操作中也存在差异，居住属性、工业属性与商业属性分别基于不同的原则，采取不同的评估方法。

（三）房地产税征管方案与争议处理机制

房地产税征管成本高是各国面临的普遍问题，相比其他税种，房地产税征管面临复杂的征管办法、税基评估等一系列相关工作，间接转移对纳税人产生较为明显的“税痛”。加强征管工作的公开透明与提升征管效率是各国优化房地产税征管工作的重要方向，具体体现在提升相关数据收集效率与精度、公开征缴信息、税基评估结果、针对性的税收优惠政策等多个方面。同时，针对房地产税征收中出现的税款拖欠问题，国际上一般的流程为：向纳税人派发催缴通知单，如仍未缴纳，采取加息、罚款、监禁等惩罚措施与银行强制扣款、抵押拍卖等强制执行措施。例如美国部分州对于欠税行为依次采取对欠税征收利息与滞纳金、管控欠税房地产（tax lien）与对欠税房产的禁止赎回和公开拍卖。最后，对于评估工作中可能存在的争议，各国选择通过公示评估结果，提升信息透明度，降低交易成本。具体的公示内容主要包括产权信息、房屋状况与基础数据、市场评估价等相关信息。对于评估结果所产生的异议，各国均设有专门的争议处理机制，具体有以下几个方面：税基评估机构对于纳税人针对评估结果的复核、法律层面的仲裁与诉讼，其中仲裁主要针对技术层面，诉讼针对非技术层面。在具体征收细节层面，多数国家房地产税一般选择按年征收，少部分选取一年两次或按季度征缴，为方便纳税人，采取线上线下相结合多样化的缴纳方式，充分发挥数字化税收征管手段，如美国针对按揭贷款买房的纳税人，可通过在对应贷款银行设立的专户代缴房地产税。

（四）国际经验对我国房地产税改革的启示与路径探索

1.明确房地产税的制度目标与定位。目前，我国房地产税改革对存量房征税仍在起步阶段，应明确渐进式的改革路径，因此改革初期对于房地产税的实际功能应该设置得相对简单。可借鉴英国等国经验，充分发挥受益与税收交换原则，降低制度变迁成本，推进改革平稳顺利进行。因此，在改革前中期建议不宜附加房地产税过多的调节功能，从公平性的角度出发，明确收益原则，进而优化我国整体税制结构。

2.关于纳税人、征税对象及征税范围的确定。国外经验对相关税制要素的确定秉持着“大统一，小调整”的原则，在充分进行宏观调控的同时因地制宜进行调整。我国在确定纳税人、征税对象及征税范围时，需制定统一标准，赋予地方结合自身情况，在一定范围内调整税收优惠等相关税制要素。结合现有的房地产税改革经验，税收优惠主要针对：政府拥有共有产权居住用房的份额，公共租赁住房及其用地，部分符合国家规定、交易与产权受限的相关住房，以及特殊群体（如低收入家庭、丧偶失独家庭）。在具体税制要素的设计中，税收优惠主要遵循以下基本原则：一是量能负担原则。综合考虑纳税人拥有的财富和实际收入水平，对低收入者实行优惠政策。二是适度原则。如果房地产税的税收优惠范围过宽，幅度过大，一方面将削弱房地产税的财政收入功能，另一方面，普惠制优惠对纳税人的激励作用不大，无法体现政府的政策导向。三是法定原则。基于此，需充分考虑房地产税的财政收入功能与公平性的客观要求，结合房产具体产权属性与纳税人拥有的财富和实际收入水平，制定有针对性与差异性的优惠政策。具体税收优惠，需要结合房屋的特定属性，结合产权性质、房屋类型、使用对象等多个维度，兼顾公平性与差异性，保障房地产税制度的广覆盖。因此，结合我国实际国情，纳税人可结合房屋类型与用地属性进行简单分类，在一套具有统一性与完整性税制要素的基础上，通过税收优惠对不同的纳税人与征税对象予以区分，进而促进公平性。在房源调查工作中，部分房源数据的获得存在较大困难，具体主要集中表现在相关房产产权不明晰，房屋属性界定不清，实际征税对象难以界定等一系列问题。基于改革成本的考虑，可采取渐进式的改革路线，分阶段由易到难，在实践中逐渐摸清房源信息，逐一解决矛盾，逐步深化改革进程。

3.构建科学合理的税基评估机制。在房地产税改革探索实践中，科学地对房地产税进行税基评估是关键环节。开展税基评估工作需要全面采集全市各类房屋属性数据，建立房屋基础数据库。具体的数据采集，可通过多种渠道综合比对，获得较为全面、真实的房屋基础信息：充分利用相关中介机构现有资源，采集市场一线真实数据；结合网格、产权、建筑物普查等相关主管部门掌握的房屋数据，相互补充确保数据全面性。在房屋基础数据上，开展居住类房屋房地产税计税评估价格技术准备工作，研究相关比价关系、技术路线、评估模型等。结合国际经验，税基评估单位参考房地产市场价值，综合考虑位置、用途、权属、年限，以及其他反映房地产价值的因素对居住用房地产进行评估。评估周期以年为单位，最长不超过5年。结合我国房地产分布面积较广与房地产市场活跃程度，参考现有的评估方式，税基评估可优先采用分区分类批量评估方式，适当结合个案评估。据此，税基评估工作可以沿着以下技术路线：一是以商品住房买卖成交案例为样本，构建商品住房比价关系，得到“一房一价”评估价格。二是以城中村住房租金成交案例为样本，构建城中村住房比价关系，通过租金、部分城中村成交案例等因素构建城中村住房与商品住房价格比例关系，进而确定城中村住房“一房一价”评估价格。宿舍和单位自建房，允许上市交易的按商品住房评估技术路线评估，不允许上市交易的参照城中村住房评估技术路线评估。参考已有改革经验，由于税基评估工作需要集合政府与社会相关团体共同推进，因此需设立税基评估相关机构对多部门、多主体进行系统性统筹与协调，这也是对税基评估和征收管理相分离原则的重要体现。该机构的主要职能将在制定评估办法、监督评估工作、开展税基评估复核鉴定、处理评估争议等多个方面得到体现。最后，考虑到评估相关数据的时效性，需在一定评估周期内对数据进行更新，在综合考虑评估成本与税基变动的基础上确保税基评估工作的准确性。

4.提升房地产税征管能力。实现房地产税的应收尽收是对房地产持有环节课税全面推进的基本前提。由于征管环节涉及多部门、多主体配合协作，涉及信息共享、业务协同多个环节，合理的领导架构与协调机制是提升征管能效的关键。世界各国为减少部门之间的摩擦，通过相关法律加强制度约束，减少了部门间的推诿，而从我国房地产税改革的最新阶段来看，我国目前选择了先试点后立法的改革路径。因此，征管层面应以结构优化为起点，组建合理、高效的征管体制，在节约征管成本的基础上，实现效率的最大化。在房地产税收征管中，根据国际与沪渝改革经验，需建立、健全房地产税收税源登记档案和税源数据库，定期将从房地产管理部门取得的权属登记资料等信息，与房地产税收征管信息进行比对。应提前建立与家庭成员、房地产权籍相关的数据库，明确房源、产权人等相关信息，为征税做好准备工作。同时，税务部门要向纳税人签发房产税认定材料，认定内容包括应税住房、税额等。如果纳税人有异议，可向税务部门申请复议。纳税人如果对复议结果持有异议的，可以向法院起诉。此外，根据我国现行存量住房交易计税参考价格争议处理模式，税务部门接受价格复核申请和行政复议、人民法院接受纳税人就房地产计税价格问题提起的诉讼。因此，可构建相关争议处理机制，建立明确的程序和办法，有效解决税收征管过程中可能出现的纳税人对于税基评估、免征面积、收入财产、房产类型等产生的各类争议。

四、我国房地产税改革的相关建议

在中央明确房地产税试点改革的进一步指示之前，在具体推进房地产税试点改革的前期工作上，可采取“三步走”的实施步骤：第一步，构建房地产交易计税价格评估系统，可充分吸纳二手房交易税收征管所采集的房地产相关信息，建立房地产信息数据库，为房地产税改革奠定技术、信息、人才和征管基础；第二步，整合现行房产税和城镇土地使用税，开征新的“房地产税”，将企业应税房地产的计税依据由房产原值、土地面积、租金收入统一调整为房地产的评估值，按照基本保持“两税”原税负水平的原则，设计幅度税率，具体税率选择由试点地区人民政府确定；第三步，建立健全个人住房数据库，完善配套措施和相关法律法规，加强宣传和舆论引导，为全面实施房地产税创造条件。按照上述先易后难的思路，逐步扩大房地产税征收范围，最终向所有拥有应税房地产的单位和个人，全面征收房地产税。结合国情实际与相关文件精神，秉持着公平正义、收入分配调节，以及对居民基本“住有宜居”需求的满足，同时借鉴已有改革经验，建议房地产税改革可从以下几个方面重点开展。

（一）厘清房地产税制度目标，优化相关税制要素设计

在当前经济与社会环境下，房地产税实际改革职能与改革目标可以分几步走：首先，应尽量简化房地产税实际改革职能与目标，主要以优化税制结构构建广覆盖、轻调节的制度安排；其次，总结改革经验，实现房地产税立法，完善房地产调控长效机制，为地方财政收入提供稳定支撑；最后，重视房地产税助力市场的分配调节作用，优化初次分配市场效率，加强对收入财产的分配。因此，现阶段需协调与过渡房地产相关税费政策，对现行相关税种调整合并，填补对居住类住房在保有环节的课税缺失。目前，涉及房地产的相关税种有土地增值税、契税、增值税、个人所得税、房产税等，税种的合并与调整，将会综合影响土地、房屋的总体税负。因此，设计房地产税的税制与税负，需综合考虑将相关税种的税制优化与负担调整纳入统筹，做好新旧制度的衔接工作。基于降低制度成本与维稳，征税范围和征税对象可以按照先易后难的原则逐步扩展，按照“先城市后农村、先企业后个人、先高档住宅后普通住宅、先增量房后存量房”的顺序渐次铺开，确保改革稳妥有序。

此外，在相关税制要素的设计中对于征税对象与范围的确定，可以用地类型与房屋使用属性为突破口，对于住房类型进行分类（见表2），在构建一整套具有完整性与统一性税制要素的基础上，结合不同的住房类型，予以差异化的税收优惠。对于房产价值或房产总量过高的部分群体，可通过区别税率与累计税制的形式适当调整。此外，改革应充分考虑家庭基本住房需求的免税政策，同时将房地产企业持有的土地和正在开发项目纳入计税范围，抑制囤地、闲置土地等行为。

表2 我国现有住房类型分类与属性信息

（二）加强相关数据库构建，完善税基评估前期工作

应充分把握“十四五”时期的发展与改革机遇，利用互联网大数据等新型服务平台，落实不动产登记的全国联网与各类住房的实际情况。在具体实施环节，各地区需要结合自身特点，厘清税基评估相关的重要指标与相应权重，充分结合房地产相关的公共服务水平，系统客观地对评估模型进行调整，并设置更加方便合理的修正与调整机制，以便能够及时捕获、调整、反映所产生的实际变化，努力实现房地产税应纳税额与对应地区公共服务质量紧密挂钩，提升相应纳税人的遵从度。假如以房地产实际价值的评估价值作为计税依据，地方政府应被赋予能够结合实际情况对具体的实施细则进行调整的权力。税基评估工作需充分体现公平正义与公开透明，具体房源在批量评估的基础上，力争做到一房一价。

相关数据库的构建，需进一步完善组织架构，可通过成立专班的形式，加强各职能部门之间的组织协调，联合财政、税务、住建、规自、公安、网格等多部门，建立相应的房地产信息网络共享平台。同时，需进一步深化税源调查工作，建立房地产信息相关数据库。其中，家庭成员、房地产权属相关数据库是开展税基评估、税收征管的重要基础，建议住建、规自、民政、公安等相关部门，在现有数据基础上，建立包括住房产权人、实际占有人、家庭成员、商品住房、城中村住房、统建楼、军产房、企事业单位自建房、居住用途配套宿舍等在内的涵盖产权人、房源等相关信息的数据库。此外，需建立完善的房地产税评估机制。结合税基评估的具体特点与要求，秉持税基评估和征收管理相分离的原则，需考虑委托具有一定科研水平与能力且具有行政、事业单位性质的单位或机构，开展税基评估工作。同时，需协同设立税基评估管理委员会等相关机构，稳妥推进税基评估工作。

（三）加强组织协调，完善争议处理机制

房地产税改革的全面推进，需结合各部门实际职能与优势，合理分工，明确责任，制定具有针对性的中短期工作计划与目标，形成由地方政府领导、财政主导、多部门参与、专家指导、信息支撑、合力推进的工作格局。同时，需做好风险评估与防范。建议对开征房地产税可能的社会风险以及对房地产市场的影响进行充分调研与评估，并提前做好宣传引导、政策解读、舆情管控、信访应对等相关工作。房地产税正式实施后，需进一步加大房地产市场监测，充分研判市场形势，对风险合理预估，并提前做好相关政策储备。此外，应完善房地产税争议处理机制。需明确各部门在工作配合、信息传递和争议处理等方面的责任，协同构建争议处理机制。参考国际经验，建议由地方政府组织、财政牵头，住建、税务、规自、公安、民政，以及律师、评估师等多个部门与团体组成评议委员会，有效解决房地产税实施中产生的税收争议。同时，可充分利用相关热线与平台处理征税一般性问题，具体专业性问题再转派给相关部门。由于开征房地产税涉及具体自然人，征管存在一定难度，建议税务部门强化相关培训，提高纳税服务能力，减少税收争议。

由于存量房评估相关领域的发展尚不成熟，而房地产税基实际评估工作需要大量的人力物力，对相关从业人员的综合能力与素质提出了较高要求，具体涉及资产评估、规划地理、财务会计、统计数理、软件应用、法律、税收等一系列相关知识的储备。为了合理控制税基评估成本，需综合比较研究分析当前批量评估技术，进一步完善相关系统，加强数字化手段应用，尽可能地降低评估成本。另外，由于对存量房课税具有长期性与稳定性，对于部分纳税人将带来不小的税负压力，因此，在公开、公正、透明的税基评估基础上，对于纳税主体所提出的相关争议，要及时反馈，构建权威、公正的争议解决机制，健全相关法律法规。

（四）做好相关政策的储备，助力房地产税改革落地

需出台一系列的配套政策，降低房地产税改革的制度变迁成本。首先，需确保房地产与租赁市场的稳定。针对征收房地产税可能产生的租金上涨问题，一方面从“堵”的角度出发，可制定针对各类住房的租金参考价格，规范租赁市场秩序，着力稳控租金；另一方面从“疏”的角度出发，结合房地产税对租赁市场产生的实际影响，应积极推进租赁立法工作，促进租赁市场稳定，实现“租购并举”，打造多元化的供应体系，促进住房市场健康发展。其次，房地产税试点改革的目标之一是为房地产税立法打基础、做铺垫，在法治层面需要进一步协调相关法律条款与政府条例，进一步完善现代税收制度。