建设项目跟踪审计风险管理探究

◎刘扬

对风险辨识者而言，首先需要甄别出项目经营过程中存在的不确定因素，了解各种风险形成的因素，正确地把握风险形成的过程，如此才能为风险预测与判断提供有力的理论支持。怎样确定风险，必须首先从客观因素方面考虑，然后再从环境方面考虑和确定风险。至于如何审计，既可以事先梳理情况，然后对梳理结果进行判断；也可采用事先检测，再判断的方式；还可以采用直接对风险进行调查的方式。

一、建设项目跟踪审计风险的内容

（一）建设项目跟踪审计风险的含义

建设项目跟踪审计风险是指在进行审计工作时，由于审计人员未及时发现其中产生的严重问题，致使建设项目跟踪审计工作没有达到预计理想的效益。而由于建设项目跟踪审计的工作范围，涉及项目立项、原料供应、招投标管理、履约管理直到工程结束等全过程，所以建设项目跟踪审计风险一般是指项目的审计人员在审计工作中，未能发觉在以上环节中出现的非正常情况，并由此导致了该项目审计结论中存在了不合理现象。

（二）建设项目跟踪审计风险的特征

跟踪审计与传统审计模式有着基本相同的特点，但与传统审计模式比较，跟踪审计模式将"事后"审计模式转变为"事前、事中、事后"全过程的审计模式。该审计模式，可以帮助单位和企业及时地发现在审计工作中出现的新问题，并做到边审计、边整顿、边规范，通过不断提供合理化改进意见或建议，以改变当前不合理的审计体制和程序。

二、建设项目跟踪审计的必要性

（一）依法审计的根本需要

开展跟踪审计，应当严格遵守法律法规，尽职履行审计监督工作，并严禁任何个人以主观意愿、运用审计职能之便开展的违法违纪活动，以便于真正起到审计的监督职能作用。

（二）建设项目审计的自身需要

一般情形下，由于建设项目审计以事后的监管模式为主，所以无法发挥事前、事中监管的功能。通过实施跟踪审计，可以对建设项目的全程实施有效监管，从而降低了审计风险。

三、工程施工阶段工程造价跟踪审计风险成因分析

（一）工程造价跟踪审计法律体系不完善

在工程造价跟踪审计过程中，必须按照有关的规章制度，围绕工程的核心开展，使审查工程中的各种关键性工作能够有所突破，为建设项目工程造价提供服务工作。在审查工程中，不管出发点或者立足点，都必须遵循各项法律法规，在规定区域内进行审查，运用法律来增强审查工程项目的权威。尽管跟踪审计方法已逐步替代了传统的建设项目事后审计方法，并成了当前中国建设项目审计中最常见的审计手段，但由于受建设工程项目跟踪审计立法不健全等各种因素的共同影响，当前中国建设项目跟踪审计方法在实践运用的过程中，还是存在着不少问题，大大提高了审计风险出现的概率，对审计结论的准确性和合理性也形成了十分负面的影响。

（二）建设项目施工过程具有复杂性

首先，基础建设项目施工期限通常都相当长，经过的工程建设阶段和施工程序也相当多。施工过程由最开始的地基处理工作到庞大的工程人员组成，再加上繁琐的分项施工，导致整个工程跨时间很长，施工周期较长。当审计机构在项目施工阶段对工程造价进行跟踪审计时，审计工作人员往往需要按照项目工程的实际状况，在项目施工阶段来往于施工现场和工作单位之间，从而对项目的连续性也给出了具体的判断。其次，参建单位较多。由于在项目进入主体施工阶段之后，施工单位、建筑单位、建设单位、工程监理单位、材料提供商等有关部门都需要密切配合，才能实现项目施工的顺利完成，因此各个单位在施工之前，都必须签订好委托代理合同，而一旦各单位间存在着协调配合滞后的问题，就必然会造成审计风险的出现。此外，由于施工技术复杂程度高，又因为工程体量大且涉及的各项施工技术繁多，在实际施工过程中，会发生大量耗费材料的情形。现阶段，更多的新型材料涌现于市场中，要求审计人员在进行跟踪审计时，应主动地掌握先进的施工科学技术并了解新型材料的性能，才能保证跟踪审计的有效实施。

（三）内部控制存在缺陷

公司内部管理体系出现问题是造成内部管理风险产生的主要因素。公司领导层存在的不规范操作，以及公司领导层中少数领导，存在目光短浅、为了个人利益而影响总体效益的情形，触犯了相关法律法规，致使国家蒙受了重大的损失。此外，还存在着投资建设项目的管理队伍专业知识管理水平较差的问题，公司在确定重点投资建设项目时，可能设置了临时工作组，以对公司的投资项目工作实施监督管理与调控，但由于部分工作组成员并不是专门工作人员，对工程造价的知识与程序掌握不够，又或者不了解项目建设监督管理的过程，最后因为在项目建设过程中监管方面出现漏洞，从而出现了审计风险。笔者经深入调查后发现，在当前的大部分项目建造过程中均面临着一系列问题，这些问题主要涉及到规章制度贯彻不到位、制度不严密、管理不细致等，甚至存在着某些相关部门的工作人员不顾法律法规、规章制度徇私舞弊的现象，而上述问题也已然成为影响工程造价审计结论准确性和合理性的关键原因。

（四）审计人员业务能力和职业道德问题

首先，由于在实际施工中，建设工程造价涉及的工程项目特别多，而这种工程项目一般都具有施工难度较大、施工流程比较繁琐等特征，而另外由于一些工程项目的隐蔽性比较强，对施工者的专业程度要求也特别高，从而导致了大部分的审计人员都由于自身专业知识技术水平等原因的影响，而无法胜任建设工程施工阶段工程造价的跟踪审计工作的职责，具体问题主要涉及以下几点：①审计人员掌握专业知识程度不够高。②审计人员对于施工变更、签证管理和隐蔽施工等的审计经验不足。③因为建设工程造价跟踪审计工作的法律法规制度尚处于逐步健全的阶段，使得审计人员无法严格按照我国有关政策的规定，进行建设工程造价的跟踪审计工作。④审计人员在工作过程中，由于不能采用当时最先进的信息技术，审计技能与思维水平还十分滞后，严重影响了工程造价跟踪审计工作开展。其次，审计人员还应该具有较强的社会责任心。假如审计人员在进行工程造价跟踪审计时，没有最基本的职业道德，不仅会影响建设工程造价跟踪审计的工作质量，同时还会引起重大审计风险。

四、项目建设阶段的工程造价跟踪审计与风险处理措施

（一）完善施工阶段工程造价跟踪审计制度

审计机构应当紧随行业发展的步伐，对建设阶段的审查机制加以健全，确保审计工作可以顺利实施，推进审计工作变得更为精细、有序。首先，法律明确规定了审计人员在跟踪审计过程中，不得存在违反法律规定越位的现象。因为在建设工程施工阶段的跟踪审计，结果往往是直接影响施工公司施工决策制定与执行的关键因素，所以，在建立健全的审查机制过程中，就必须确定了审计人本身和被审计单位之间应当履行的责任与义务，以便于确保审计人员能够合理运用自己的权力。其次，加大对跟踪审计质量监督管理的力度，严格遵循跟踪审计程序的有关规定，并确定项目建设过程中不同阶段工程造价审核的主要任务与目标。最后，建设健全的审计组织和审计人才奖惩制度，特别是应采取加大对审计人才奖励力度的方法，以提高审计人才在建设项目跟踪审核过程中的社会责任心。在实际审计过程中，审计机构需要遵守合理的法律法规制度，在实际操作中需要有标准的操作指引和审核标准，而这些都必须依据相应的技术规范和准则来实施，以指导跟踪审计活动，并要求审计机构针对跟踪审计具体内容，建立有针对性地跟踪审计标准，为建设项目跟踪审计的实施提供法律依据。

（二）健全内部控制制度

首先，建立完备的变更和签证申请处理程序。在实际工作中，监理人员除了需要确保项目的合规性外，还需要确保项目的合法性，而针对在项目施工过程中发生的重大设计变更，监理人员还需要深入项目施工现场认真地进行了核查，并严格对照项目施工协议上的有关内容，以保证设计变更及申请理由的完整合法与程序完整，而一旦进行了仔细检查和核实，发现与工程项目变动内容不符者，即不得签字。因为设计变更是造成工程施工阶段成本上升的最主要因素之一，所以工程监理人员在审核设计变更签证手续时，应当仔细检查和审核签证工作单中的项目名称、内容和数量。其次，建立健全项目的工程建设阶段监理体制，监理单位需要在项目进入工程建设阶段之后，针对项目工程的具体特征和需要建立一整套管理制度，包括物资安全检查制度、质量安全隐患整治机制，还有原材料和半成品的质量检验机制，从而能够及时发现并处理项目施工阶段存在的问题，为项目工程的顺利完成提供更全面的保障。最后，健全工程责任人问责制度，按照项目建设的特点，针对在工程项目建设阶段私自离职、对工作不负责任人员、或者未能落实好质量监管监督责任的人员，都应当对其问责，做好工作现场的质量管理，这对工程造价的监督管理也是十分有益的。第三，审计人员要把好工期计算关，审计人员在开展建设项目施工阶段的工程造价跟踪审计工作时，就应该先认真审查建设项目合同内容和工程量清单中包含的内容，并且在项目开工之前，就必须先对工程的整体品质、用材品牌和数量等进行全面审查，以确保所有材料的整体品质、数量和材料清单一致，并检验各个阶段的建筑施工质量检查结果和检验材料是否合格。在审计过程中，一旦发现材料存在着偷工减料和浪费的问题，就要及时作出解决，或者向上级部门报告。首先，在施工审核流程中，针对其中的部分隐蔽施工，往往需要通过合理的方式加以审计，其难度相当大，且专业度也相当高，因此要求工程审计人员必须具备专业知识的素养与实力，才可以应对多个复杂的工作。在实施隐蔽工程审计前，必须与现场管理者进行沟通，对施工现场进行检查。此外审计人员还必须经过继续学习与进修，了解前沿科学技术与设备实际运用的方式，并将之运用到隐蔽工程项目的设计管理工作中，可以在节省隐蔽设计时间、减少审计风险出现可能性的基础上，促进工程在施工阶段对工程造价跟踪审计与质量的有效提高。其次，若审计人员专业知识能力欠缺或人手不足，也可以通过聘请专门造价技术人员的方法完成工程变更签证的审核。在审核工程变更签证的真实性和合理性时，应该保证工程变更签证必须同时由建筑师、监理方和施工单位三者共同签署后生效，并且关于签单上出现的内容，也必须采用实地考察的方法加以证明，从而使得工程签证审核在第一时间内进行，以防止由于工程签证审核时间滞后等原因的影响，从而造成了审计风险的出现。

（三）强化对审计人员的综合素质管理

首先，需要做好对审计人员素质和职业道德的培训。审计人员工作的特点，决定了审计人员需要具备较高的知识水平与职业道德，所以，需要利用各类课程、培训和网络讲座等方法，对审计人员开展培训辅导，并切实做好对审计人员职业道德的教育工作，对在培训中认真并取得了较好学习成绩的审计人员，也需要予以适当的奖励，充分调动审计人员学习和工作的积极性、主动性。其次，通过聘请专业或技术水平更高的社会审计组织，参与审计工作进行建设项目施工阶段工程造价的跟踪审计。在建设项目进行以前，审计机构必须通过与协审单位确定审计人员，而审计人员也必须及时地对工作情况加以熟悉，并对建设项目的基本状况加以了解。同时其他部门也必须配合审计机构的工作，使审计机构能够更深入地开展对工程造价的监控工作。此外，为了确保建设项目施工阶段工程造价跟踪审计工作的顺利开展，审计机构还应采取邀请工程造价审计专家进入审计小组的方式，开展工程项目建设阶段的工程造价跟踪设计工作，以便及时发现和解决审计工作过程中出现的不合理与不规范问题。最后，应该不断对审计人员进行廉洁教育，在审计部门中形成一种良好的氛围，在宣传过程中可以针对一些腐败的案例进行宣讲，做好审计人员的思想道德教育，使廉洁思想深入人心。同时，还应进行廉洁审计的相关考核，对于各部门和各个审计人员进行考评，对于在考评中不合格的人员进行处罚，不合格的审计机构予以通报批评，才能在有效降低工程造价跟踪审计腐败现象概率的同时，提升审计机构的权威性。

结语

综上所述，虽然全过程工程造价跟踪审计已经被广泛地应用于建设项目审计工作中，但是由于建设项目具有资金投入规模大、建设周期长、资金流失风险高等特点，所以加强工程项目施工阶段的工程造价审计工作力度，是有效控制建设工程项目工程造价的重要手段。此外，建设项目施工阶段不仅是工程造价形成的关键阶段，更是发生工程造价跟踪审计风险的重要环节，因此，审计机构在开展工程施工阶段的工程造价跟踪审计工作时，必须合理运用先进的审计技术和方法，控制和调整工程成本构成的要素，才能在确保工程施工阶段成本合理的前提下，降低审计风险发生的概率，促进工程项目施工质量与效率的全面提升。