对低成本建立制造型中小企业管理会计制度的探讨

（1.渤海大学经济学院 辽宁 锦州 121013；2.辽宁大学经济学院 辽宁 沈阳 110032）

一、管理会计及概述

（一）企业管理会计制度的基本内涵

管理会计由当初传统的企业内部管理，发展到现在逐步变成企业的战略管理，这要求企业管理者必须既具备内部管理的能力同时又具备应对外部的战略管理的能力。所以，必须要求企业管理者具备良好的组织能力和发展眼光以及制定长期发展战略。平衡各阶段生产目标、销售业绩，已达到长期发展的目的。

（二）管理会计及管理会计制度的定义

1.管理会计的定义

管理会计是从成本管理会计分出来，是会计的一个分支，财务会计主要对外披露财务信息，而管理会计主要根据企业战略来进行财务管理，制定预算等计划，便于企业进行决策和管理，以及企业目标的达成。

2.管理会计制度的定义

企业管理会计制度是以服务企业内部管理为着眼点，对具体企业管理会计的具体组织、工作内容、流程以及目标的系统设计。

（三）企业管理会计制度的主要内容

目前在大部分企业中，制造型企业仍为主体，而对于这一类企业而言，企业管理会计计量与报告因素仍以“原材料、人工、生产费用”为主。需要以出库单，收发票据等凭证来判断企业的运营状况。企业管理会计工作机制在大型企业会起到战略管理的作用，而在制造型中小企业仍是以控制成本为主。

二、当前制造型中小企业面对的会计的困境

在我国，中小微企业仍旧是主体（来自国家统计局官网），这一类型的企业数量占到了我们总体企业数量的90%左右，而其中多以生产制造企业为主。

（一）会计作用成效微弱

这一种类型的企业明显侧重于制造，会计作用并不完善。这些企业的会计师人员数甚至不会超过三位，并且主要作用依旧是记账和编制财务报表。企业负责人甚至平常不会去看这些报表，对那些会计人员的要求就是想尽办法节税，减少税务上的成本。于是，会计人员起不到对企业资金分析的作用，管理会计的作用便收效甚微甚至无作用。长此以往，恶性循环，会计便在企业内越来越不受重视，而一个不重视会计作用的企业也很难成长。

（二）家族化企业

很多中小企业呈现家族化趋势，而家族中有成员担任企业的采购部经理等类似的职位，便容易去找资金上的漏洞，利用信息的不对称性多报所需资金，从而个人从中获利。企业的负责人就算知道也没办法去进行管理，因为中国社会特点往往看重亲属关系。长此以往，对企业有害无利，造成很多中小企业管理缺失，成本上升，企业也便发展不起来，失去市场竞争力。

三、困境的产生原因

（一）对财务的重要性认知不足

企业管理者对财务重要性的认知能力不足，认为会计仅限于做账的范畴。中小型企业由于业务量较小，所需会计人员数量不多，企业管理者更偏向于生产车间和研发部门，从而忽略了会计。只有在政府税务部门告知需要报税时才会有会计人员出面，会计人员起不到对企业应有的管理作用和资金分析作用。

（二）中国的“圈子文化”

家族化企业所产生的原因本质上是一个中国社会的社会科学问题，因为中国社会比较注重“圈子”文化，这是历史方面和人文方面的原因。由于这一原因，导致了对企业管理的影响，失去了对各部门的监管，造成了预算松弛和管理松弛。会计也很难具备独立性、客观性和公正性。因为我国经济法规定企业管理者相关的直系亲属不能担任会计职务，由于上述原因，很多较远关系的旁系亲属抑或是企业管理者的朋友所担任，导致财务方面管理的缺失，间接地导致了企业管理的缺失。

四、制造型中小企业面对会计困境的解决方案

（一）企业负责人的重视程度以及如何将PDCA实际应用到企业

企业负责人要重视会计在企业内的作用，加强对会计的培训同时授予会计监督的职权，使会计真正起到监管资金的作用。同时，选取具备高级专业素养的会计进入企业，可以更加有效地对企业进行资金管理和战略管理，首先需要做好传统的PDCA循环，即Plan、Do、check、act四步，以完整的流程表现出来。以下是如何将PDCA循环实际应用到中小企业。

Plan：做计划。对于中小企业而言，尤其是制造型企业，要在生产的前一个周期做好生产预算，由技术部门负责做出单位产品的预算，由销售部门根据历史数据做出下一个周期的销售量预算，根据销售部门和技术部门做出生产预算，再交给财务部门进行汇总，最后交给企业的高层管理人员进行审批。

Do：执行。根据第一步的计划将预算实施。这时第一步便开始由生产部门进行执行，开始按照预算量进行生产，在生产过程中，尽可能节约人力成本，提高单位工人工作效率和质量，在劳动法允许范围内尽可能增加单位人工工作量，使用最少的工作人员达到最高的工作效率。在生产过程结束后，由销售部门进行对外销售，尽可能地节约销售成本和管理成本，如果有长期客户，则较容易低于预算成本达到预定销售额。如果短期，则最好适当增加销售费用来进行销售。最后交由财务部门进行统一汇总，开具发票。

Check：检查。这时要由财务部门根据前两个步骤进行分析，找出预算差额。是有利差额还是不利差额，有利差额需要进行分析是哪一步骤节约成本，可以为其他步骤提供参考。不利差额需要进行分析是哪一步骤增加成本，能否将这一步骤由非增值作业变为增值作业，抑或是可以将沉没成本规避。当分析完成后，交由企业高层管理者，由他们进行预算调整的审批。

Act： 处理。这时由企业高层根据前三步进行分析，处理前三步所产生的问题，最后做出下一个生产周期的计划，再回到第一步，最后形成一个有利的生产循环。

综上所述，PDCA循环过程是围绕着滚动预算来进行，对于中小企业而言，最有利的预算方式便是订单法，可以去库存、降资产，有效地减少税费、增加流动资金周转率，使企业快速地发展起来。

（二）企业负责人如何将KPI实际应用到企业

一个企业要长久发展，必然要去“家族化”。最有效的方式便是建立起一个完善的管理制度，同时财会岗位必须遵守经济法任用原则。财务部门必须独立于其他各部门，可以直接被企业负责人领导。同时，建立起有效的绩效考核制度，可以使用KPI绩效考核法，较方便进行评估。

Specific：企业高层管理者需要设立具体目标，再下发到各部门，由各部门根据自身情况再分设各二级，三级部门的目标。

Measure：可度量，目标必须是可以量化的。例如生产部门必须达到多少生产量，销售部门必须达到多少销售额。和第一步相同，必须分散到各部门进行具体的度量。

Attainable：可实现目标，避免目标设定过高或过低。避免造成各部门虚报，瞒报，造成管理漏洞甚至造成财务造假，造成重大损失。

Relevant，相关性，是指年度经营目标的设定必须与预算责任单位的职责紧密相关，它是预算管理部门、预算执行部门和公司管理层经过反复分析、研究、协商的结果，必须经过他们的共同认可和承诺。各部门必须清晰地认识到自己的目标，同时认同企业的赏罚措施，可以有效地提高工作效率。

Time-based：注重完成绩效指标的特定期限。在一个运营周期中，必须在规定的时间内保质保量地完成规定的绩效考核目标，这也是KPI关键的一步，用完成的时间和产品质量、生产量或销售额进行绩效考核，将管理制度运行起来。

五、如何科学地运用到制造型中小企业对策

管理会计在大型企业甚至上市公司是比较完善的，因为资金充裕，企业便会投入大量资金来建设比较完整的管理会计系统。对于中小企业而言。很显然，花费大量资金建设一个管理会计系统显然不现实，他们需要的是低成本又能有效的监管。而这时就需要上文提到的制度与管理会计方法进行结合，尤其是家族企业将人与人之间的矛盾需要转化为人与制度的矛盾，建立起一个完善的管理制度只需要加一些规定，将过程透明化，也更便于企业的管理。

（一）重视管理会计作用

重视会计人员在企业中的作用，哪怕这家企业只有三个会计，有两个负责财务报表，一个负责管理会计的职责。这对会计的会计素养有一定的要求，例如，这个会计必须下到车间一段时间，对生产流程必须清楚，原材料的费用和人员管理成本必须做到和车间主任与采购部经理一样清晰。当采购部经理或车间主任要求报批费用时，必须进行核对，同时坚守会计职业道德，没有企业负责人的批示在多余资金问题上不予报批。这也需要企业负责人对会计作用的重视与大力支持，提高会计人员在企业的地位，使会计参与到企业的日常管理中。

（二）保持财务方面的公正性

在对企业会计的选择上，尽量选择与企业管理者无任何关联的人员作为会计，因为遵循第三方公正的原则，更加便于管理会计制度的建成与运行，也要选取高学历高素质的人员作为会计。因为大专及以上学历的会计专业的学生在学校中便完整地学过管理会计的理念，更加方便企业管理者对管理会计制度的建立与运行，可以在后续中节约企业管理的成本，使企业更加有利地度过成长期进入到成熟期。

（三）要注重短期项目管理

对于中小企业而言，可能短期项目较多，最适合的方式是订单法，即有多少订单生产多少产品，这也会有效地监管生产部和销售部，因为避免产品过量生产容易造成管理会计师监管困难。同时，保证适量库存，因为适量库存可以让企业在突然遇到订单数增多时起到一个保险作用，确保企业可以按时交货来保证企业的商誉。但是如果过量，则对企业而言也是资金负担，库存商品过多会增加保管费用以及其他各项费用，如果是食药品企业，还会面临商品过期的风险。所以，如何保持适当的库存量对于企业来说是一项关键的问题，这就需要管理会计师准确的建议及企业高层领导的决策。

（四）适当增加管理费用

对于中小企业而言，过多的管理费用是一项负担，但是需要适当增加管理费用。而增加管理费用可以有效地对企业的生产，销售进行管理，也方便会计人员进行下一年度的预算，进行有效地配合，使企业高效率运行。从图表中可以看出，工业企业总体管理费用数额较高，但是在比例所体现的数据上，私营企业对管理费用的占比很小。而私营企业中的中小型制造企业占比会更小，所以需要适当地增加管理费用。但是如果增加过多，则会对企业造成管理臃肿的难题，所以如何增加管理费用，这需要各企业财务部门及高级管理层，进行针对自己企业的有效分析与论证。

六、管理会计制度在制造型中小企业未来发展趋势

管理会计未来在中小企业的发展趋势，会有以下三个方面：财务会计会逐渐被管理会计所替代，管理会计职能会和财务管理的职能逐步融合，管理会计会同时具备审计的职能。

（一）财务会计会逐渐被管理会计所替代

随着网络会计系统，会计电算化的逐步普及，由过去的手工入账会逐渐变成人工智能入账，根据所需业务由计算机自行开具发票。而这时会计的职能并不是过去的入账，而是要根据企业的发展战略和实际财务状况向高层管理者提出建议，管理会计的职能逐步凸显出来。

（二）管理会计职能会和财务管理的职能逐步融合

管理会计系统和财务管理系统将不会是独立的两个系统。未来需要会计具备战略意识，尤其是在市场经济的环境下，更需要具备超前的思维。要求会计不仅仅掌握自己的职能部分，必须对经济变动和金融市场的变动对自身企业的影响有准确的预判。尤其是处于成长期的中小企业，对市场的准确预判会对占有市场份额更为有利，也可以规避不必要的风险。

（三）管理会计会同时具备审计的职能

在中小企业，设立一个内审部门成本过高。这时需要管理会计对其余部门的报表，凭证等具有一定的判断能力，及时发现各部门存在的问题，将问题及时上报给企业管理者。如果企业管理者授意一些部门增大财务风险的行为，则需遵守职业道德向融资单位甚至是司法机关进行详细披露，这需要管理会计即遵守会计职业道德，也要遵守审计道德，独立性不受影响。

结束语：

中国中小企业占了绝大多数，却没有管理会计制度的约束，对企业有害无利，要想办法低成本在这些企业建立有效的管理会计制度，任重而道远。这也需要国家出台适合中国国情的管理会计制度，必须如同中国的注册会计师一样，只适用于中国国情，管理会计师也是如此，不是从国外照抄照搬，而是要符合中国国情。同时加大对管理会计实际应用人才的培养，这需要国家政策的扶持。同时要与时代紧密融合，不断学习，适应当前电商的模式，除会计专业知识外,必须掌握物流管理、网络信息的应用，需要高层次的人才型会计。