区块链技术对管理会计带来的影响与挑战

摘 要：在大智移云时代，新兴技术对于商业模式和交易方式都带来了重大的变革，区块链技术基于其“去中心化”和“不可篡改”两个基本特征，解决了困扰管理会计发展的信息收集与处理方面的难题。从区块链技术特征入手，探讨区块链技术在管理会计中应用的可行性，通过全面预算、成本管理、绩效评价的角度分析实施效果以及现阶段实施过程中可能会面临的挑战。

关键词：区块链;管理会计;信息技术

中图分类号：F234        文献标志码：A      文章编号：1673-291X（2021）15-0090-03

引言

自管理会计诞生以来，一直致力于为决策提供支持，实现其价值创造的功能。2014年英国皇家特许会计师公会与美国注册会计师协会联合发布《全球管理会计准则》，希望建立一个全球通用的管理会计框架。同期我国也出台了《关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》，提出要建设与中国特色社会主义市场经济制度相结合的管理会计体系，管理会计在实践当中的重要性逐步提升，但是其在实务层面的发展仍然面临信息收集、储存与传输上的阻碍。

2016年国务院印发的《“十三五”国家信息化规划》是第一次在国家层面将发展区块链技术纳入国家信息化的规划当中。2018年5月工信部发布的《2018年中国区块链产业白皮书》中提出，要让区块链的应用逐步实现多元化的态势。管理会计的发展很大程度上受信息储存与传输的制约，而区块链技术的应用可以有效激发战略管理会计在实务中的效用（刘琨，2020），使得真实、公平且安全的交易环境得以实现。同时，分布式的信息储存使得营商环境更加透明，点对点的传输也将产生更多元化、更丰富的数据。

因此，本文基于区块链技术的两个明显特征，即“去中心化”和不可篡改性，从管理会计思维和管理会计实务角度分析了区块链技术对管理会计带来的冲击，并且就区块链技术对未来管理会计发展提出的挑战进行了具体的阐述。

一、区块链技术对于管理会计的影响

（一）区块链技术对于管理会计思维的影响

1.“去中心化”对管理会计目标的影响。区块链技术最重要的特征是分布式储存，其表现形式在于：将交易过程分割为若干个节点，所有的节点都会记录和储存完整的交易流程和相关信息。在这个过程中不存在中心化的设备或机构，所有的交易数据都可以实现点对点的传输，进而构建一个网状的信息结构。“去中心化”可以使信息的传播更为及时，企业在交易信息的获取上将更加全面和迅速。刘敖迪等（2019）认为，区块链所具有的“去中心”、不可篡改、信息可追溯等特征，恰好满足企业对于访问控制、数据保护等信息安全方面的要求。管理会计的目标也随着经济发展的不同阶段变化，在区块链技术的应用下，交易系统各个节点都可以实现信息的输入、储存与传输，这意味着系统可以自主地提供决策相关的财务信息和管理信息，“决策论”和“信息论”将不再是管理会计的目标。同时，信息传输介质的变化也模糊了原来对于决策和战略阶段的划分，动摇了“阶段性多目标论”的基础。财务信息的提供由区块链系统实现，管理会计的职责逐渐转向战略规划和价值管理，管理会计的目标将更倾向于“价值创造论”。

2.价值创造模式的改变。区块链具有的去信任、去中心化特征使参与各方形成了一个商业价值共同体，改变了传统经济模式下单个企业的组织形态。基于供应链系统下的一个开放式账本，可以将每一笔交易信息向所有商业共同体发布并储存，每一个交易节点都会在被确认并且保证相互之间不发生冲突后，加上证明交易时间的时间戳并予以保存。因此，如果要在开放式账本下完成财务造假，就必须至少能够控制整个系统中的大部分节点。当区块链的节点达到一定的规模之后，修改大部分节点数据在技术上将不具有可行性，因此也保证了数据是不可篡改的。

基于人们对真实信息的需求得到满足，强调多方参与的建设，每个节点的用户都能够成为系统信息的拥有者。但是经过加密的合约会依照程序自动执行，将价值与系统直接建立链接。参与者在完成一定的工作量后会进行全平台广播。形成新的营销模式，有助于价值生命周期的延长以及用户黏性的提高。

3.管理模式的转变。区块链技术通过建立共识机制，将系统的管理责任分散到各个节点上，网络中不再存在一个中心化的管理机构，每一个节点上的参与者都具有对等的责任与义务，这改变了传统的组织架构，使得扁平化的管理真正得到了实现。这也是以往所实行的具有“去中心”化思想的业财融合和财务共享所没有达到的高度，区块链技术的引入是对于共享信息的准确性和安全性的又一次升级。正是基于每个节点间数据交换的流畅性，系统运作规则透明，可以追踪交易的全流程，因此将会使用智能合约来替代法律合约，使复杂的经济活动通过自动化实现效率的提升，自动形成内部控制的机制。

（二）區块链技术对管理会计实务的影响

1.对全面预算的影响。在传统编制模式下，由于信息不对称，基层员工很难恰当地理解企业战略。而区块链技术带来的分布式记账、分布式储存以及智能合约的应用，可以大幅提高系统的透明度。利用平衡计分卡将战略地图数字化，将预算设置与平衡计分卡相连接，能够实现预算编制过程中的全员参与。

区块链技术还可以实现预算编制效率的提升，以往的编制模式可能导致预算不够精准或缺乏激励效果。而在区块链技术下，员工在任意节点都可以输入预算信息，所有的员工都是预算编制的参与者，预算信息也向所有的员工公开，系统会自动比对预算信息。这既可以避免预算过度松弛，也可以提高精确度，还可以避免因上下沟通而带来成本的上升。

2.对成本管理的影响。区块链技术首先降低的就是财务成本，在区块链技术构造的商业价值共同体下，企业不再是孤立的交易单位，而是参与进整个网络系统。通过建立一个万物互联的物联网体系，可以准确追踪每一件产品的流通途径，确认产权的真实归属，节约了资产检验和缔约成本。区块链的不可匿名性保障了交易记录不可篡改，无须授信第三方，降低了监督和强制执行的成本。数据的高速传输可以使会计人员能够实时地接收和处理企业数据，避免步骤烦琐的期末结账。各部门间的分布式记账也实现了对账的及时性，节约进行账账核对、账实核对的成本。

傳统的成本费用的归集方法受技术条件的限制没有办法很好地分摊成本费用。在区块链技术下对各节点实施分布记账，追踪产品生产和运输的全流程，对于存货的个别成本计价更直观。传统的成本动因是难以确定的，制造费用的分配大多是基于生产工时或工作量，但是结合区块链技术，生产全过程都可以实时地展现并归集，解决了作业成本法的应用困难。

3.对绩效评价的影响。传统的企业财务收益的评价指标包括固定资产、存货、应收账款等资产类指标，而随着区块链技术的应用，这些资产类指标将不再与企业的核心竞争力画上等号。区块链技术带来数据结构的多样化，其中既包括常见的结构化数据，也包括用户数量、生态文明建设、环境风险、企业社会责任的承担等非财务指标。

区块链技术改变了企业内部业绩的评价标准，在传统模式中，企业依据内部的权责分配，将按照不同责任中心的特征构建符合其发展模式的考核指标。而区块链技术在微观层面打破了企业内部不同责任中心之间的界限，将交易行为分散到每一个单位中。同时，系统中的用户既创造利润，也会产生成本，传统的成本、利润和投资中心的划分模式将不再适用于供应链环境下的企业模式。

对于企业层面的绩效评价方法也会因区块链技术而发生改变，使用传统方法进行企业绩效评价时，会将企业作为一个封闭的主体进行评价。但是在区块链构成的无中心商业环境中，企业融入在商业活动的各个角落，企业的价值创造水平取决于节点的多少、区块链链条的长短以及所拥有平台的数量。绩效评价的方法应该与节点评价相结合，逐渐向系统的自激励机制转化。

二、区块链技术在管理会计应用中面临的挑战

（一）法律法规的不完善带来应用的风险

相关法律法规的完善是一项新技术投入应用的前提，区块链作为一种新兴技术，其发展也要受到国家法律的制约。其分布式储存的特征不容易被篡改，但同时也弱化了国家对于交易行为的监管，对现有的国家金融监管体系造成了冲击（Ting Yu et al，2018）。这样一来，就容易出现使用区块链技术后交易失败，却没有适用的法律依据来解决问题，造成多个利益相关方利益受损的情况。当前全球各个国家和地区对于区块链技术监管的法律法规仍是空白，各国间缺乏广泛认可的行业规范和标准。例如，区块链使用虚拟账户进行交易就违反了《中华人民共和国物权法》第1条的相关规定。但是如果因为确定物权的需要将现实身份与区块链账户进行一一对应，那么区块链技术的核心要素——“对隐私的保护”将失去其竞争力。

这个过程就需要财政相关部门联合网络技术部门，针对会计行业与区块链技术应用中存在的问题，完善现有的法律体系，明确在面对不同状况时的责任归属，对于权责双方的权力、义务做到有法可依，让区块链技术与会计的融合产生更大的经济效益。

（二）降低开发成本

当前的信息储存模式是以多个大容量储存设备为依托，向外辐射进行信息传输，这也是最能够降低开发和运行维护成本的模式。而区块链技术采用的是分布式储存，但是现有的信息技术设备在信息的收集、处理与传播过程中都可能会存在一定的无效率。企业利用区块链技术收集整理出管理决策所需要的相关信息，不仅要在设备上提高信息传输、储存和处理方面的能力，还要能够承担如信息收集无效率、信息不可控和不可预测所带来的时间成本，这将会降低信息的应用价值，而企业可能会出于成本效益理论放弃该项应用。

（三）切实保障信息安全

区块链技术的应用基础是互联网络的稳定性，互联网的安全性保障了各区块链节点中数据储存的安全。首先，从区块链的系统角度来说，共识机制是其安全系统的基础。从理论上来说，共识机制存在被控制的可能，这就是“51%袭击”所指的风险问题。信息使用者一旦对区块链中所记录信息的真实性产生怀疑，则所有的储存记录的价值都将消失。其次，区块链平台自身的安全性短板也可能会导致信息泄露问题。在区块链技术与会计信息系统结合的初期，系统之间接口混乱，容易遭受攻击，造成商业机密泄露、信息的真伪性难以辨别等问题，导致市场的紊乱，极大地影响支撑管理会计决策的信息质量。最后，从区块链技术的自身特性来看，交易系统的透明使得交易信息的账户记录可以在任何一个节点获得，虽然区块链环境下的虚拟账户与真实交易人之间不存在对等关系，但是由于数据的透明度高，仍然存在通过数据挖掘获取商业信息的可行性。

（四）与传统会计以及人员评价体系实现对接

由于区块链技术通过分布式记账实现了“去中心化”管理，改变了传统会计的中心化业务架构。区块链技术要求将传统的信息资源和分布式储存理念对接，这就要求对业务数据进行深入了解和全面系统的分析，包括但不限于业务数据是否能够适应分布式储存的要求、业务数据进行细分的程度，还要落实类型不尽相同的数据储存的具体位置以及排列方式，确保在细分之后能够正常地调用数据。区块链作为实现业财深度融合的技术，所有的相关信息都在业务发生的同时同步产生，提高了信息的及时性，有效缩短了业务的处理周期。随着区块链系统在企业层面的不断扩展和完善，审计、税务等业务的接口也会实现与财会系统的互联互通，实现实时监管，这些变化都对系统的数据管理能力提出新挑战。

参考文献：

[1]  刘敖迪，杜学绘，王娜，李少卓.基于区块链的大数据访问控制机制[J].软件学报，2019，（9）.

[2]  刘琨，章格格，郑榕.基于区块链技术的战略管理会计应用研究[J].财会通讯，2020，（5）：159-162.

[3]  Ting Yu，Zhiwei Lin，Qingliang Tang.Blockchain：The Introduction and Its Application in Financial Accounting[J].Journal of Corporate Accounting &Finance，2018，（4）.

The Impact and Challenges of Blockchain Technology on Management Accounting

LI Fu-kun

（Business School，Xian University of Finance and Economics，Xian 710100，China）

Abstract：In the era of Big Smart Cloud，emerging technologies have brought about major changes in business models and transaction methods.Based on its two basic characteristics，“decentralization”and“non-tampering”，blockchain technology solves the problems that plague the development of management accounting.Difficulties in information collection and processing.This article starts with the characteristics of the blockchain technology，discusses the feasibility of the application of blockchain technology in management accounting，and analyzes the implementation effect and the challenges that may be faced in the current implementation process through the perspectives of comprehensive budgeting，cost management，and performance evaluation.

Key words：blockchain;management accounting;information technology

收稿日期：2020-09-21

作者簡介：李富坤（1997-），男，陕西渭南人，硕士研究生，从事管理会计研究。