我国造纸业上市公司环境会计信息披露研究

吴翔宇

保护环境就是保护生产力，推动企业开展环境会计核算，强制企业披露环境会计信息，建立健全强有力的外部监督机制，有利于倒逼企业关注自身经济行为对环境的影响，提升环境管理水平。造纸业是我国13类重污染行业之一，作为当前供给侧结构性改革的重要落脚点，从该行业切入，探索和构筑我国环境会计信息披露渠道，意义非凡。

一、我国造纸业上市公司环境会计信息披露现状

（一）样本选择

本文以沪深A股21家造纸业上市公司2017-2019年连续3个会计年度年报、社会责任报告和环境报告书等为资料，通过对这些资料数据统计，分析了解目前我国此类信息的披露现状。具体为：晨鸣纸业、美利云、凯恩股份、景兴纸业、太阳纸业、安妮股份、中顺洁柔、齐峰新材、粤桂股份、美盈森、顺灏股份、冠豪高新、山鹰国际、宜宾纸业、岳阳林纸、博汇纸业、荣晟环保、恒丰纸业、华泰股份、青山纸业、民丰特纸。

（二）统计分析

本文通过手工整理21家造纸业上市公司披露的环境会计信息，并对这些信息的分布和内容进行了详细分类和统计。

从披露分布看，21家造纸业上市公司中有20家(约95%)都在年报中披露了环境会计信息，这表明绝大多数造纸业上市公司已经开始重视环境会计信息披露。同时，这20家公司都在年报中的财务报告和重要事项中的“社会责任情况”章节披露了环境会计信息，这是由于2017年修订的《公开发行证券的公司信息披露内容与格式准则第2号——年度报告的内容与格式》要求重点排污单位应当依法披露6类主要环境信息，前者主要以货币计量表述定量信息，后者主要采用实物定量和文字定性兼具的方式描述。有半数左右的上市公司还在年报的“公司业务概要”和“经营情况讨论和分析”部分，分析了环境问题对企业经营战略、未来业绩的影响，体现了公司对环境风险管理的重视。编制社会责任报告的公司从2017年的9家增加到2018年的12家，2019年则达到14家，占比超过50%，其中环境会计信息主要在“环境保护与可持续发展”等相关章节披露。编制环境报告书的公司也接近三成(2017年6家、2018年5家、2019年6家)，这表明标准化的独立报告披露模式，开始得到更多公司的认可。

从披露内容(见表1)看，定量信息主要集中在“环保专项基金/补贴/奖励”(约85%)和“排污费/绿化费/环保税等”(约85%)。前者体现了国家对重污染行业环保问题的重视，后者则通常作为管理费用、税金及附加的明细披露。而对于环境罚款、环保借款/贷款/利息、或有环境负债等可能为公司带来负面影响的信息，几乎没有公司问津。各公司对环保投资的信息披露较少，主要在环境报告书的“环境会计”部分定量披露。

表1 环境会计信息披露内容统计表

定性信息的披露主要集中在“环保发展意识/目标/政策”、“环保相关社会责任”、“‘三废’排放与再利用情况”、“节能减排情况”和“环保设施建设、运行状况”等，主要在年报重要事项的“社会责任情况”部分披露，但大多表述含糊，一笔带过，语焉不详。其他定性信息的披露比例不高，表明许多企业对环保岗位设置、对员工的宣传教育方面还不够重视，并有意避免披露可能造成负面影响的环保事故。

二、我国造纸业上市公司环境会计信息披露的主要问题

（一）环境会计信息披露质量较低

几乎所有的造纸企业在2017-2019年度都披露了一定的环境会计信息，且披露信息的企业数量较以往前人研究有了一定提升，但信息披露质量却普遍不理想。通过年报重要事项披露的，许多公司只是以描述性的文字概括了环保理念、对社会责任重视等，内容缺乏明晰性和针对性；通过财务报告披露的，大部分公司只披露了绿化费、排污费、政府环保补助等少量统计成本较低的信息，对于环保收益、环保罚款等实用价值较高的信息极少披露，也没有任何一家公司编制了完整的环境会计报表，缺乏系统性与完整性；通过社会责任报告披露的，较多公司也只是采用文字叙述的方式，缺少数据支持；通过环境报告书披露的，通常有“环境会计”章节，但其内容只是列举企业当年与环境相关的资本化与费用化支出，未形成环境会计体系。

（二）环境会计信息披露分散

由上文统计可知，95%的造纸企业通过年报进行披露。半数左右的造纸企业编写了社会责任报告。仅有不到三成的企业响应《上市公司环境信息披露指南》等法律法规的要求，编制环境报告书。由此可见，环境会计信息披露随机性强，分布零散，模式不一致，内容不完整，不能全面、系统、完整地揭示环境会计信息，可比性较差。

（三）环境会计信息披露多趋利避害

样本企业倾向于披露有利于树立自身良好形象、避开可能带来负面影响的环境信息。如样本企业多披露对可持续发展战略的重视程度、先进的污染处理工艺和设施、ISO环保认证情况、积极履行社会责任等内容，对环境罚款等缺陷则避而不谈。由于信息不对称，利益相关者很难了解到企业真实的环保状况，企业机会主义行为也难以使其真正实现可持续发展的目标。

三、完善我国造纸业环境会计信息披露的措施和建议

（一）完善环境会计信息披露规章制度

完善修订《会计法》。在会计法中增加与环境会计相关的内容，界定环境会计的地位、权限和工作范围，肯定第三方审计机构在环境会计监督中的重要性。加快环境会计准则和制度的制定进程。现有会计准则中关于环境事项会计处理方面的内容稀少，也不具备与环境会计要素的确认、计量相关问题系统阐述，导致企业在对环境事项进行账务处理时显得捉襟见肘。应当基于行业特色，对不同行业的环境会计信息披露重点、指标口径作出相应规范。

（二）加强环境会计信息披露理论研究

首先，我国会计界急需加强对环境成本确认和计量技术等难题的攻关。借鉴国外先进的环境会计理论与方法，结合我国国情，对各种计量技术和成本确认规则的适用问题进行论证，适时突破传统财务会计框架。其次，加强对信息披露理论的研究。结合我国信息披露现状和存在的问题，适当将研究重心部分转移至能有效指导实践活动的理论上，同时也对相关准则起到完善作用。

（三）健全环境会计信息审计与监督机制

目前我国环境审计还停留在“政府环境审计”的阶段，审计主体单一，主要是国家审计机关，审计的对象主要集中在环保专项资金，审计过程缺乏完整的数据分析，也没有准则的指引，审计效果不甚理想。因此，有必要从法规和政策层面，支持第三方独立环境审计发展，将其纳入环境监管体系，提高环境审计的权威性和独立性。

（四）加强环境会计人才培养

环境会计要在企业生根发芽，离不开环境会计人才的培养成长。环境会计本身内涵丰富，原理复杂，方法多元，是一种需要对多门类知识融会贯通的新兴边缘学科。目前，我国环境会计研究与实践方兴未艾，熟悉财务会计又了解环境科学，同时具备较强数理分析能力的环境会计人才十分匮乏，加强环境会计复合型人才培养刻不容缓。