民国时期过分利得税征收困境论析(1939—1948年)

赵珍理

(云南大学 中国经济史研究所，云南 昆明 650091)

过分利得税也称战时利得税，国民政府在抗日战争期间开征时将其称为“非常时期过分利得税”，过分利得税具有临时性质，抗战结束后，复员南京的国民政府并未停征过分利得税。过分利得英文为excess profits，即为过分盈余，但与盈余不同，不同之处在于数目的大小，过分利得税的盈余数目极大，是因为抗战期间，物资供应失调而获得的暴利。这项过分盈余因为战事发生而获得，严格说有发国难财的意味，因此把对这种过分盈余的稽征称为过分利得税。

抗战爆发后，各项开支猛增，政府在非常时期增加税收的方式无外乎整理旧税，开征新税。过分利得税作为一项新税进入政府视野。民国财经界有关过分利得税的研究，集中于政府开征新税前后，段逸珊《过分利得税之理论与实际》[1]是研究过分利得税的唯一专著。改革开放以后，学界对占直接税税入很大比例的过分利得税研究成果寥寥，仅有林美莉《西洋税制在近代中国的发展》[2]、傅得晟、付志宇《过分利得税的历史变迁及对当前财税改革的启示》[3]及朱品儒、刘益平《民国时期过分利得税政策变迁研究(1937—1948)》[4]等论著专门研究过分利得税。

本文不揣浅陋，从论述过分利得税制的变更到考察社会各阶层对税制颁行的反应，以期通过探讨过分利得税的税制与征收实际的反差来揭示战时国民政府税制改革困境。

一 、从非常时期过分利得税到特种过分利得税

非常时期过分利得税起征于1939年，按财政部的分类法，属于直接税的一种，直接税已先于1936年开征。过分利得税具有暂时性，应当在战争期间进行征收，但直到1947年才宣告结束征收，但是旋即又颁布《特种过分利得税法》，虽税名不同，但都属于过分利得税，这违背了过分利得税临时性的性质。

过分利得税在全国征收以前，已有省份提早试办以增加税入。云南省借全面抗战爆发的契机，率先在1937年9月29日通过《云南省征收战时利得税暂行章程》，对包括“棉纱、疋头、绸绫、呢绒、丝杂，纸烟、纸张、煤油、颜料、火柴、西药及其原料，化学成品及其原料，歪缠杂货及电料、白药类十二种货物征收过分利得税。”[5]四川省于1937年10月中旬以“长期抗战、安定后方、平抑物价”为口号，制定《四川省工商业战时利得税征收章程草案》，决定在成都、重庆、万县先期办理。主要对与战事相关的军需品行业、与民众生活相关的民食日用品行业以及消耗奢侈品行业进行征收。[6]492这是地方扩大省级财政收入的一种尝试。另一些省区则呈请中央政府征收过分利得税。江西省以抗战后“收入锐减，支出增加”作为开征新税的原因，拟对省内因战事造成商品价格陡涨而获巨利的商人征收过分利得税。[7]此外，还有个别省份因尚未实行过分利得税，恳请财政部对商人征收过分利得税，湖南省因“抗战军兴，运输梗阻，商品流通，遽形困难，于是一般商人遂利用时会，垄断居奇，视御侮之战争，为伴财之机会，病贼厂商，摧残国货，减低购货能力，增加平民负担”[8]，请求政府征收战时利得税，以为抗战筹集税款。

为了集中财权，并增加战时国家收入，国民政府将很多地方所征税收收归中央，过分利得税即是其中一种。国民政府施行的非常时期过分利得税于1939年7月1日正式开征，并划为国家税。1938年10月28日，国民政府颁布《非常时期过分利得税暂行条例》，9月12日行政院令公布《非常时期过分利得税条例施行细则》，规定于当年7月1日起征，由财政部所得税征收机构兼办。政策公布后，鉴于商民请求缓征，政府做出一定让步，将原条例加以修正，修正条例于1939年7月6日公布，规定正式开征日期为1939年1月1日。过分利得税划归入直接税范围，征收依据以商人账册为主，虽然有商人百般伪报或藏匿的影响，一经征收，据新闻报道“各地商民感知体念国运艰危”，有“社会舆论之督促”， “全国上下除偏僻小县以外，均已普遍遵行，征收效果良好。”[9]每年的征收额占直接税的大部分，成为与所得税相颃颉的一项税收。这样的成果自然受到了直接税署及财政部的重视。

过分利得税的收入在直接税中占比很重，受到国民政府重视，便将过分利得税制以法律的形式固定下来，于1943年颁布了《非常时期过分利得税法》。国民政府在规划过分利得税之初，以“条例”为其命名，以体现其暂时性质，也从侧面说明对此项税收收入未有过分看重，仅是作为租税改革的一个有效部分。在执行中，预料之外的税收效果良好，远超过预算额，故修法提高了其法律位阶，将具有暂时性质的“条例”改为具有常态性质的“法律”，显示国民政府对过分利得税的重视。至此，国民政府有关过分利得税的法律系统均已完备。但是税制执行环节发生变异，因为商人制造伪账盛行，偷逃漏税增多，为保障战时收入，财政部在征收时难以顾及税收程序的合法与否，改变稽征办法，违背了实施新税制的初衷。

1943年国民政府实行简化稽征政策，这是国民政府为了保障财政收入而枉顾新税制性质而采取的功利措施。征税初期实行查征制度，查征是根据标准的课税标准和手续直接征收税款，先经商人自行申报，由主管税局调查、复查，商民有申诉权。查征制度有利于税负公平，维护政府税收权威，但查征制度的执行需以商人账簿为据，而中国簿记制度较之西方落后，近代已有改良但尚属浅薄，加上战争期间政府税类增多，商号大多伪造账簿文据用以逃税。再者，查账制度对财政部门人员配备及经征人员的素质要求极高。以上两项严重影响了征税效率。为以最经济的方式保证税入，国民政府于1943年改变过分利得税以往的查征方式而改采简化稽征方式。[10]简化稽征实行商人团体包征，或称为团体认捐，是商人与政府双方进行利益权衡后由商会认定、承包税额，再分摊予各同业公会征收。[11]简化稽征制度违背了国民政府改良税制的初衷，是国民政府战争时期为保证收入而向民间让渡税权的一种方式，是国民政府向希图引进国外的租税制度改良中国税政失败现实的妥协。此后过分利得税的征收广受民众非议，令人对过分利得税信心尽失是在1947年旧瓶新酒似的开征“特种过分利得税”。

1947年施行的特种过分利得税是非常时期过分利得税的别名而非变种。按照战时利得税的性质，本该在战争结束后即行停征，但国民政府为准备内战，继续征收过分利得税。不同的战争性质，对商民纳税心理影响不同，进而影响到税收立法和征收绩效，到1946年过分利得税继续征收就遭到了各地商民的反对，全国商会联合会认为商人已为抗战“有力出力、有钱出钱”“努力捐输，不敢后人”，但此时战争已届胜利，一切复员，而有关之工商税则不但未予修订，且提高税率，于工商业前途影响极为重大，请求政府“免除非常时期过分利得税”，但政府以“复员建国需财仍殷，加之物价尚赖平抑，其获有过分利得者，自应依法征税”作为理由，用“暂从缓议”堵众商之口。[6]1791-1795与地方税不同，因为中央税的权威性，以至于在受到商众的抗征时，商众的要求通常不会得到同意。[12]到1947年1月1日，商人的请求没有达成，财政部将非常时期过分利得税改换门面，颁布《特种过分利得税法》。1948年4月1日，《特种过分利得税法》被废止。

过分利得税的征收，利益各方出于对自身利益的考虑，心态及反应均不一样。处于精英阶层的学者冀图通过征收过分利得税来改良积贫积弱的国家的不良税制。战前政府财政主要来源是关、盐、统税收入，处于战争中政府在丧失了前三项税收的大部分之后，为了保证军费来源和政府开支，对待税收来源的原则基本上是“不拘何项”，除已有的税收外，增开新税即是手段。因此学者和政府站在同一边，认为民众在国家危难之际应当以民族大义为重，踊跃输将。而民众在直面自身利益受损时，无力顾及民族大义和爱国情怀，采取抗征的务实态度。

二、社会各阶层对过分利得税制实施的反应及其利益纠葛

过分利得税的颁行目标是不论在增进国家的财政税收或是缓和社会贫富差距方面，都能对战时财政有作用。经济学者作为政府颁行财政制度的建言者，对过分利得税寄予期望，与政府同站一方，为过分利得税的征收建言献策，在舆论平台作文介绍税制，宣传新税制。政府以增收为目的，并意图通过引进新税制改革税制。商民因新税制出台而利益受损，作为最切实的负担承受者，却千方百计地想要逃税。因此，过分利得税在引进时因为各个阶层所代表利益不同，心态及反应均不同。以下是政府官员、经济学者及商民对开征过分利得税反应的分析，以探明背后的利益纠葛。

(一)政府和学者的态度

抗战初期，政府引进新税，目标不再像清末朝廷引进新制度为功利性地解决当前困顿，而在于奠定现代税制基础，改善征税体系，完善我国税制系统。

学者对政府政策多持支持态度。因为多数财经学者也在财政机关担任要职，作为社会精英阶层，明晰国家现代化发展所朝的方向，他们冀图引进西方税制改革中国不良税制，因此过分利得税条例甫经颁布，各类财经杂志就对政府开征的新税做全方位宣传。对条例内容进行逐条分析，介绍税额计算方法，探讨征收时间、营业事业和财产租赁事业利得计税问题，税率及免税问题，或对利得税的征收办法建言献策。学者们鼓吹过分利得税的优越性，认为过分利得税的作用非同小可，可以改变过去以间接税为主的局面，增加国家税收，促进抗战建国。学者们力陈征收的必要性，以增加过分利得税的社会影响，便利稽征。他们对国内不太适合稽征的经济环境也很了然，如账册不全或是工业发展程度不足，但是凭借着抗战开始民族大义的鼓噪，开征过分利得税定能取得良好效果，因此，他们认为过分利得税从消极方面看是可以施行的，从积极方面看是应当施行的。

政府官员主要是在各类讲话上重申过分利得税征收的意义。从中央到地方，政府官员上下一心广为宣讲新税制。讲话内容大致与经济学者的宣传一体，大谈过分利得税征收的好处，与经济学者文章主旨大致相同。时任国民政府主席林森在1938年总理纪念周上做了《征收过分利得税，以增加抗战财源》的讲话，大谈征收过分利得税的益处。[13]除了中央官员的热情宣传外，地方财政官员也服从中央要求，在各类讲话中大力宣传过分利得税的征收，宣传过分利得税的征收意义。[14]除了各地官员的宣讲活动外，还有其他各种手段宣传过分利得税。

印制宣传手册、设立纪念日以扩大宣传过分利得税。宣传手册成本小，普及范围广，通过散发和讲解就能推动宣传。1940年，财政部编制和印发宣传小册到各省各地主管征收机关，要求他们加紧查催，增进税收工作。[15]政府还将过分利得税的开征日期7月1号定为“直接税日”，纪念日的设立，起到了扩大宣传、增进征收的效果。[16]

政府运用强制权力对偷逃漏税的商人进行催收和惩罚，明令各地财政机关对商人延缓或减免征税的请求一律予以回绝。税收具有强制性，政府拥有强制收税的权力，国民政府对那些拒不听从税务机关征税的商人，将其移交法院予以罚办。如贵州毕节的过分利得税稽征，一些商人拒不缴纳，当地税局除了令税务人员进行动员以外，还下令对延期不依限期缴纳的商号无论公营民营企业一律分别移请法院严予罚办。[17]对于商人喊苦要求减免税收的行为，为了保证税收强制性和法律尊严，国民政府行政院电令各省市政府，对请免行为要予以驳斥，以利税政。1946年天津属于新收复区，对于国民政府对过分利得税重视程度不太了解，在市直接税局规定1946年缴纳营利所得税预计收额为上年度的六倍估缴时，因为负担过重，除呈请财政部予以核减外，又电请直接税局，按照实际营利所得征收课税，被直接税局予以批驳就在意料之中。[18]

为推进征收不断根据征收实际改进征收办法。过分利得税在税制颁行之初，征收办法同所得税一样，依据资本额确定征收数，实行查征制度，想通过引进包括过分利得税在内的直接税制度，推动税制建设，用现代征收手段增加税收，在抗战中达到抗战建国的目的，改革税制，以实现直接税逐渐代替间接税，以奠定新租税制度基础。但是资产评估和查账的办法实施效果不明显，这种征税办法无法遏制住商人逃税，加上税吏中饱，税额难以保证。为了保障国家税收，只能一改过去的征收程序，以缓和各方面的不满，用简化稽征办法来代替查账。简化稽征与查账制度相背离，但是因为减少了对商众的苛扰，实施后就受到了民众的支持，当时有报纸就以“所利得税全国实行简化征稽，渝筑等地奉行后商民称便”作为新闻标题。可见，民众不在乎税制的改良与否，最在乎自己的经济利益以及受苛扰程度。

(二)商民的反应

政府官员和学者认为民众会因为爱国热忱而踊跃捐输，但是受新税制触犯利益的最直接感受者商民却千方百计地想要减轻负担。在对减免税收抱有幻想时，主要采取积极对抗的方式，即同业公会或者本市商会上书呈请减免税收。被政府拒绝后，积极对抗无用，便转而采取消极逃税态度。

积极对抗主要是以商会为代表，上书呈请财政机关减免或缓征过分利得税为表现方式。请求减免的行为在税制颁发之初或者在新收复区极为普遍。新税制宣布实行后，在国民政府陪都重庆就受到商民抵制，他们选举代表，上书中央财政当局，陈述困难情形，请求减免过分利得税，旋即财政部负责人以“利得税为国家战时必要税收，是经过立法院立法手续颁布，由财政部实行，没有回旋余地”为由拒绝。[13]在政治中心的陪都重庆民众觉悟尚且如此，边远地区的县城民众爱国觉悟更显得低，以云南省丽江为例，在过分利得税宣布征收后的几年间，税制推行一直遭受民众阻挠，据永胜税务征收局称当地该税“办理异常困难，推行难达成效。云南省民政厅称以往各任局长推行新税，屡遭控告，查明案情后发现为民众诬告。”[19]足以说明，新税在边地的推行更形不易，商众抵抗新税制推行的办法较之核心区更为粗暴。政府为保证战时税收收入，除了尽力宣传，实行强力征收外，别无办法。商众固然有一部分人因为战争获得大额收入，但是作为过分利得税征收对象的大部分商人却因为本区域经济发展程度低，工商业不发达，或因敌寇入侵，沦为战场，百业凋敝不论，大军云集，派夫派马、派粮秣，加上散兵游勇四处抢劫，政府又严令实行征借、征购制度，经济发展受阻碍。[20]商民请求减免过分利得税所陈确为事实，民情如此，政府并非不为所知，在筹措巨额战费压力面前，面对民众请免的呼声只能无奈拒绝，采取继续强化征收的措施。政府和民众因为各自利益纠葛，以致在实际征收过程中矛盾毕现，从双方处境来说，各有苦衷。

在积极对抗无益后，商民转而采取消极抵制，主要以做伪账等形式来逃避税收稽征。当时全国做伪账逃税现象非常普遍，制造伪账以逃税被查明的案件很多，包超时在其有关逃税的著作中论述了花样各异的逃税手段。[21]因为商人逃税，国民政府为降低征税成本，提高征税效率，保证财政收入，1943年出台简化稽征办法，由商会与政府讨价还价，最终确定由商会包征，各商摊缴的办法来完成征收。

三、过分利得税顺利开征与发生异化的因素

过分利得税在实际的征收过程中，有着向恶税过渡的趋势，简化稽征办法的出台将其直接推向恶税的深渊。但是过分利得税在中国存在约有9年之久，它的长期存在说明具有合理性，其中财政收入占比大及其适应税收集权是其长期存在的直接原因。同时，它又因为征收困难，在与中国环境融合时发生变异。因此，过分利得税的征收是不断融入中国社会现实并发生异化的过程。

(一)存在的合理性

过分利得税隶属于直接税体系，过分利得税是直接税的重要组成部分，收入占比很大。在过分利得税开征后，各地过分利得税的征收频频告捷。据报道，过分利得税开办后的两个月，查定的税额已经超过全年预算额的二分之一，缴纳国库的金额也达到全年预算的四分之一，效果明显。[22]抗战期间，虽然不同的统计资料显示的过分利得税缴库税额不同，但从1940—1948年间利得税收入均为逐年增长态势。这种数额的增长因为1939年开始并一直未绝的通货膨胀使征收数字未必可信，但是可以根据过分利得税在直接税中所占的比重来窥见它的分量，林美莉通过比较当时过分利得税的实际纳库额，认为“过分利得税在抗战后期3年的收入数目，均已超过所得税，成为直接税中主要的收入来源”。[2]275可见，过分利得税对于增加国家税入方面效果良好。

非常时期过分利得税为中央税，其征收事务由所得税征收机关兼办，是国民政府集中财权的重要一步。传统时期并无明确的中央税和地方税之分，即使清代有起运和留存的制度，但也并非现代意义上的中央财政和地方财政。中国地方财政萌发于太平天国时期，清廷对财权下移有过几次政策性遏制，包括清理财政等手段,但是作用不大。[23]暨民国肇建，军阀割据混战，各路军阀据本省财政各成势力。国民政府奠都南京后，有过几次集中财权的努力，其中力度最大者是1930年在全国正式裁撤厘金，中央税以关税、盐税、统税为主，划拨田赋、开征营业税作为地方裁撤厘金的抵补。这是国民政府自1927年成立后，试图扩展中央财政权力，收缩地方实力的一项具体作为。此后，1936年国民政府创办中央税性质的直接税系统，建立起了与政治统一相匹配的财政体系，可以说，加强财政的统一是国民政府加强中央集权的预演，也是剪除地方异己势力的最佳手段。而过分利得税的开征也是国民政府加强财政集权的一环。

(二)变异的无奈性

过分利得税在制定之初的社会正义理想，受限于多种因素，在战时与一般罗掘财源的税政无异，在征收过程中出现了与其初衷相背离的异化现象。这种变异主要表现在：一是过分利得税对于平抑物价实际上起到的作用微乎其微；二是由于资本额估计不能确切，商人逃税成风，政府为降低征税成本，保证战时财政收入，由商人团体与政府反复磋商，实行简化稽征，败坏了政府威信，该项制度与过分利得税想要达到改良税制的初衷相背离。一项良税施行几年后，在实际的征收中异化成一项恶税是一种不幸，反映出战争期间国民政府欲藉新税制而改良中国传统税制的失败。

过分利得税的征收出现异化主要与以下几个因素有关。

1.与战争中政府财政危机密切相关

过分利得税源于战争，但中国在战前却无比较成熟的税收体系，新税制再遇旷日持久的抗战，政府为了保证收入，不惜背弃新税制的初衷，引起了征收实际的变异。中国的社会环境不利于征收，我国的国情与外国的征收情况有很大的差异，国民政府于1930年延请美国税务专家进行国情调查，报告书认为中国的税务稽征缺乏监督程序，也缺乏税务的程序法规，也没有很科学的征税标准，纳税者没有纳税意识，更不知道纳税的意义。[24]工商业发展落后，传统簿记制度也不利于以利润额作为征收基础的过分利得税的实施。因此，中国缺乏纳税的社会环境。但是新制度却在战争中施行起来，且效果良好，因为政府在战争时期保障抗战支出是首要原则，再加上爱国情绪的推动，加税得到了法律和社会层面的支持。但是战争中巨额的财政需求，单靠借贷来获得增量财政，已经难以维持，再加上征收实际中的商人逃税严重，政府为保证收入，只得将体现所利得税性质的征收程序全部废弃，而将注意力全部集中于税收额度上，以传统税制中的包征制度来代替查征制。可见，西方税制引入中国后面临着受中国传统征税手段同化的后果。

过分利得税中国化即简化稽征制度的实施，未达成过分利得税制定之初的愿望，使得过分利得税与其他战时税收一样落入不问程序只问税额的窠臼，与一般的为罗掘财源的税收无异，丧失了以租税手段引导社会合理化发展的作用与资格。再加上国民政府在战争结束后，并未“即须停缴”，过分利得税从“战时中之临时税”，变更为“经常之所得税”[25]。内战使过分利得税征收的民意支持下降，政府威信力下降，增加了民众的方案程度。可以说，过分利得税因为民族抗战的正义性得以征收，但是也因为战争中为勉力维持财政收入而无法遵从其良税的性质。

2.与税制设计不合理有关

国民政府有目的性但无预见性的通货膨胀政策加上战时经济不稳造成烈性通货膨胀。[26]汇价和币价都见不断跌落，物资紧缺，物价上涨，市场价格瞬息万变，商人利得额不断改变，而税率累进却未有跟紧其步伐；工、商业同一税率，相当于是打击工业而补贴商业；内迁工厂免缴过分利得税问题，条例第十四条规定“凡由战区迁入内地之工厂，及因战事受有重大损失之营业，经查明属实者，应暂予免税”。[27]对内迁工厂以税收优惠期限不明，也不可能一直给予免税政策；公积金不并入资本中计算，相当于不承认公积金属于资本额，造成税负的不公平。[28]税制设计仅从宏观上着眼，未从细节处着手，以至于税制出台后在实际操作中出现诸多不合理之处。使得引进的新税制无法按照良税轨道依序行进，反而在融入中国国情中朝着根深蒂固的不好方向偏转，良税来到中国就产生了橘生淮北为枳的异变。

3.与国民党内派系倾轧及税收人才欠缺有关

国民党内派系林立，各派之间钩心斗角，最有影响力的派系是CC系、黄埔系和政学系。国民党的腐败体现在政治成功的关键更多地不在于掌握专门的技术知识，而在于与政权的领导人维持个人的关系，派别活动是政治斗争的主要手段，蒋介石可以借助各个派系的斗争使任何一个派系都不致过于强大，借以确保他对所有派系的至高权力。[29]当时财政及税务部门之间也深受国民党高层政治风气影响，以直接税署长高秉坊为例，作为直接税创办人，对直接税建立有功，但因为是孔祥熙亲信，夹身于几大派系之间，在抗战胜利前夕因贪污罪被起诉。高秉坊确有贪污、挪用公款的罪证，但他阶下囚的待遇实是因在派系斗争下的税政革新开罪了其他派系，在孔祥熙势倒远涉美国后，作为其臂膀的高秉坊被打压。[30]可见，国民党的派系斗争在影响税收人事的同时，也影响了新税制的顺利推行，派系斗争只顾派系利益，无法兼及税政革新的重大意义。

税政人才缺乏也是影响税政实施的重大因素。在直接税开征后，时任财政部部长孔祥熙及直接税署长高秉坊抱定“新税、新人、新精神”为宗旨，弃常规荐任、委任制度不用，转而采用考训方式招录青年大学、高中毕业生组设新的征税队伍，希望以此杜绝人情请托，提升专业素养。但具备较高专业素养的经济类毕业生较少。(1)经济系毕业生人数较少，以云南大学为例：据云南省档案馆所藏的财政部直接税局嘱云南大学将1942年度的经济系毕业生人数查示并予介绍参加工作为由，云南大学函复“查本校本年度经济系应届毕业生上学期计一名，下学期计三十三名”[云南大学.云南大学关于财政部直接税处本校本年经济系毕业生人数的公函.云南省档案馆：1942-3-5(1016-001-00356-056)]。在稽征业务较为繁忙的暑假，人员不敷分配时，直接税局还会征用各大学经济财政商科会计等学系的三年级学生进行暑期服务。[31]除去经济类大学毕业生人数较少不说，缺乏稽征经费，导致各地税务人员的编制不敷用。从1943年四川省成都直接税分局的人员构成情形看，该分局有工作人员四百一十六名，下设所利得税、财产租卖税、营业税、遗、印税及事务五课，审核、会计、货运等级及外勤四室，工作人员中，有大学毕业生一百二十余人，为各分局中大学生最多者。[6]1413-1421成都是抗战大后方极为重要的城市，其他地方的境遇可想而知。所以，高素质税收人员的缺乏在维持过分利得税制度的性质方面能量不足。

四、结语

过分利得税属于一项良税，自1939年开征到1948年结束，其间历经多次征收方式变更，既说明它对于国家税收的重要性，也可以窥见征收过程中的推行难度。政府欲藉过分利得税补充战时财政收入，以为抗战财政做一补充，过分利得税具备良税性质，新税制的颁行与实施可以改善中国以往以间接税为主的征税体系。政府官员及经济学者对新税制的实施充满了美好愿景，认为商民在国家危难时期有钱出钱是应尽的国民本分，除发表文章、四处宣讲过分利得税征收的意义和好处外，还用尽种种手段促进新税征收。但是对于新税制颁行的最直接感触者商民来说，在爱国热忱和自身利益中进行抉择时，最先保全的是自身利益，因此在税制颁行之初，利用商人联合体商会或同业公会推举代表为商民发声，陈诉商业艰难，呈请政府减免或缓征，均遭到拒绝。在积极对抗无门后，采取各种手段如造伪账等意图逃脱新税稽征。可以看出，面对一项意识正确的新税制来说，各阶层不同处境的人群对待它的态度就不一样，与税收利益相关的两方，政府官员和商民对待新税制的态度就是大相径庭的。

过分利得税在抗战期间为国民政府筹措军费和加强财政集权起到了重要作用，但是过分利得税作为一项良税在稽征过程中却发生变异，无论是征收方法还是征收性质都向着恶税的方向演进。这与战时国民政府两难的处境有关，在筹措战费与改良税制二者间，更加偏重于具有急迫性的战费筹措，以至于不能兼顾通过过分利得税以改良税制的初衷。同时，过分利得税在融入中国税收现实中，没有保存原有的税收性质，反而被具有强大生命力的包征制度所吞噬，背离其初衷。正因为以上原因，本该是良税的过分利得税转变为恶税也就不足为奇了。