科研院所全成本核算体系应用初探

翟云萱 李波

[摘    要] 科研院所的科研经费核算管理总体上相对较为粗放，不适应当前精细化管理的要求。文章在对科研院所科研经费管理存在的问题深入分析的基础上，对全成本核算体系进行改进完善，核心理念是增加了个人账户的经济成本核算，构建战略导向、全过程控制的四级层级核算，有效提升科研院所成本管理精细化水平。

[关键词] 科研院所;全成本核算;个人账户;应用

doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2020. 23. 001

[中图分类号] G475    [文献标识码]  A      [文章编号]  1673 - 0194（2020）23- 0004- 02

1      问题的提出

近年来，国家大力实施科教兴国战略，科学技术飞速发展，国家对科研经费的投入量逐年增多。随着“事转企”体制改革的持续推进，科研院所要保持原有的优势地位，就需要不断加强科研经费管理，深挖自身潜能，提高经费使用效率，如何高质量地核算、管理科研经费就成为一个亟待解决的问题。中国石油天然气集团有限公司在2015年出台了《关于科技项目试行完全项目制管理的指导意见》（以下简称“指导意见”），完全项目制的核心是设立项目运行组织，并以项目经理负责制为核心、以项目组为主体开展研究开发活动、实施管理的运行管理机制。完全项目制下，项目经理代表项目承担单位，全权负责项目的研发和组织工作，以创新和创效为目标的管理模式，大幅度提高科技研发水平和管理效率。本文正是基于此背景，在中石油全面实施完全项目制的办法下，以中石油下属的GYY研究院为例，针对科研院所成本管理的现状以及存在的问题，提出一套适合科研院所的全成本核算管理系统，从而有效提高经费使用效率、提升科研经费管理水平。

2      科研院所成本管理现状分析

科研院所目前执行的核算制度总体上分为两类，尚未改制的事业单位执行《事业单位会计制度》，已经实行企业化管理的单位执行《企业会计准则》，GYY研究院属于已经实行企业化管理的事业单位，会计核算执行《企业会计准则》。总体来看，目前的经费核算一般只核算到科研项目，管理相对粗放，无法满足精细化管理的要求。

2.1   成本核算未全面细化到个人，不符合完全项目制管理需求

现行的成本核算模式的基本框架，主要核算一级研究院总成本、二级部门（子公司）成本，三级科研项目核算，不符合完全项目制精细化管理的需求。完全项目制的根本是反映个人的创新、创效成果，现有状况下的粗放型的成本核算方式，无法反映科研人员创新、创效地进行精细化核算，故需建立起以四层即院级成本、部门级成本、科研项目级成本和个人级成本的全成本核算体系结构。

2.2   未将战略成本观念纳入成本管理体系

现行成本核算的结果应用于精细化成本管理和战略管理的程度偏低，粗放型的成本核算模式制约了全面预算管理、绩效管理、战略成本管理的深入开展，也制约了科学管理水平的提高，需要建立起以精细化成本管理为目标的战略导向全成本核算管理系统。

2.3   未将全过程管理理念纳入成本管理体系

现行的成本管理体系更多的是侧重于成本核算及事后分析，在事前成本预测和事后成本执行考核相对欠缺。没有形成事前成本计划、成本决策，事中成本核算、成本控制，事后成本分析、成本考核于一体的成本管理机制，对科研院所成本管理产生了一定影响，无法满足完全项目制下成本核算管理的需要，需要建立起以全过程为理念的全成本核算框架体系。

3      科研院所全成本核算体系构建

综上所述，现行成本核算机制已经不适应完全项目制的开展，需要构建一套全成本核算管理系统，满足科研院所精细化管理的需求。

3.1   构建四级层级核算的全成本管理体系

首先对现有的成本核算体系进行改进，在原有核算的项目层次基础上增加第四个层次——個人成本，这是全成本核算体系改进的核心所在。成本类别分为直接成本、项目成本和间接成本。直接成本主要是差旅费、人工费等可以直接归入第四个层次——个人成本;项目成本主要是指材料费、试验费等能直接归属到第三个层次——项目层次的成本;间接成本是指折旧费等不能直接归属到第三个层次和第四层次的成本。改进后的全成本核算体系层次结构图如图1所示。

一级核算是以研究院整体为核算对象，核算研究院总成本，反映总的业务收支，由二级核算汇总生成。

二级核算是以部门为核算对象，反映各部门成本，它是科研项目和个人账户成本核算的基础。二级成本核算围绕业务部门、职能部门、后勤服务部门核算进行，核算方法是采用作业成本法，根据研究院的组织架构设置，结合核算的需求，对部门进行合理分类，直接产生收入的部门作为主要作业，不直接产生收入但与主要作业相关的职能部门、后勤服务部门划分为辅助作业。核算的基本原则是能归类到部门的成本费用直接计入各部门，间接成本按多标准的资源动因分配到各主要作业、辅助作业，而后再按照不同的作业动因把辅助作业成本分配到各主要作业，核算出各部门的总成本及各类别成本。

三级核算是以科研项目为核算对象，归集直接成本，合理分配间接成本，计算出各项目单位成本。三级成本核算的核算对象为各科研项目，把部门总成本中能够直接计入各科研项目的成本在发起时直接计入科研项目，不能直接计入的成本，按照成本动因分摊到各科研项目，最终核算出科研项目成本及其构成。通过科研项目级核算，反映各个科研项目成本差异的分析，可以更好地引导科研院所优化资源配置。

四级核算反映科研人员个人账户的经济成本。个人账户的成本由直接接入的个人成本（第四层次）、项目成本（第三层次）分摊至个人账户的成本，以及间接成本（第三层次）分摊至个人账户的成本。

3.2   构建全过程控制的全成本核算体系框架

过程控制成本管理理念是指企业对成本要素进行控制，将其实际值与预算值进行对比、纠偏，从而达到控制成本超支、发现并纠正成本偏差的目的。本文将过程成本管理应用于科研院所，依据科研行业的特点，在成本过程控制的基础上，结合全成本管理思想，构建一套过程控制的全成本核算管理系统，将科研院所成本管理从事后控制改变为过程控制，面向过程控制的全成本管理系统基本框架体系可分为事前成本预测、成本计划与成本决策，事中的成本核算和控制，事后的成本分析与考核三部分。

全成本核算体系需要完善的信息系统作为技术支撑。在FMIS系统、财务共享系统和ERP系统等信息系统支撑下进行的数据采集，通过成本信息系统准确、及时地反映了成本差异，并对目标成本和实际成本之间的差异进行实时控制。采用比较分析、趋势分析、因素分析等多种方法，对各部门、项目、人员的成本差异分析并进行成本考核，作为绩效考核依据。此外，在一个运行周期结束后，需要根据成本差异情况等对目标成本进行修正。

3.3   构建战略导向的全成本核算管理体系

以战略为导向的全成本核算体系应当将全面预算管理、绩效管理、战略管理与过程控制成本管理相结合，实现成本管理精细化的目标。

首先，全成本核算体系应当与全面预算管理相融合，将预算推进到四层级预算，以责任中心、科研项目、个人为预算对象，分别对其收入、成本、收益及现金流进行预算管控。过程控制的优势是，通过控制成本费用的预算管理，可以有效减少不合理支出，实现预算的事前控制;通过对部门、科研项目以及个人的实绩与预算差异动态跟踪，实现预算的过程控制;通过科学有效的全面预算管理绩效评价指标体系，用以评价预算的执行情况和效果，进行预算的事后控制。

其次，全成本核算体系应当与绩效管理相融合。改进的全成本核算体系应当与绩效管理相融合，由于其成本细化到四层次核算，部门成本和项目成本准确度提高。成本核算体系与绩效考核相辅相成，责任中心业绩考核评价基本数据来源于部门、项目和个人的成本核算，即将部门成本、项目成本和个人核算的数据结果导入绩效考核，作为绩效考核的一个财务指标，再按设定的方法进行考核，同时绩效考核又能作为推动成本核算的杠杆。

最后，全成本核算体系应与战略管理相融合。全成本核算体系的改进是科研院所面对外部环境变化的一种变革，是科研院所成本管理发展的必然趋势。采用改进的全成本核算体系，成本数据更加精准，为战略预测和战略决策提供了科学的数据支持。改进的全成本核算体系有助于从战略高度来考虑科研院所的可持续发展，通过事前成本计划与决策、事中成本过程控制、事后成本分析与考核的全成本核算体系，为科研院所在竞争中保持成本优势，推动科研院所的可持续发展。

主要参考文献

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