国际工程公司海外EPC项目的税务管理

冯墨池

[摘 要] 随着经济全球化及国家“一带一路”倡议的推进，中国施工企业进行的海外EPC承包工程越来越多。文章将从国内国外两个维度，以及合同签订前的税务筹划、项目执行期间的税务管理、项目执行完毕注销公司的税务管理三个阶段对EPC项目的税务管理加以分析，以帮助企业合理筹划，加强管理，规避税务风险。

[关键词] 海外EPC项目；税务筹划；税务管理

中图分类号：G221 文献标识码：A

随着经济全球化的深入及国家“一带一路”倡议的推进，亚非拉等发展中国家基础设施建设、工业建设得到了快速发展。能够为业主提供设计、设备采购、施工服务、及试运营和调试工作的EPC总承包模式被投资方和建设方广泛采用。由于EPC总承包模式涵盖范围广、时间跨度大，金额大等特点，涉及国内及项目所在国的税务管辖，所以税务管理相当复杂，文章将以税务管理为主线，从EPC总包项目涉及的国内国外两个维度，合同签订前的税务筹划、项目执行期间的税务管理、项目执行完毕注销公司的税务管理三个阶段加以分析。

一、海外EPC项目签订前的税务筹划

（一）充分了解母国及项目所在国的税收优惠政策

1.税收协定方面

截止到2020年4月底，我国已对外正式签署107个避免双重征税协定，其中101个协定已生效，和香港、澳门两个特别行政区签署了税收安排。通过税收协定，企业在EPC总包项目中可以享受下列平等待遇。

避免双重征税。税收协定一般坚持和维护所得来源地优先课税的原则，同时规定在一国交完税后在另一国将不再重复征税。具体为在境外开展EPC总承包项目，在项目所在地交纳的所得税，在计算我国境内应纳所得税税款时，允许扣除境外已纳税款，企业可自行选择“分国不分项”和“不分国不分项”来进行计算抵扣，一经选择，5年内不得变更。

税收饶让：居住国政府对其居民在国外得到减免税优惠的那一部分，视同已经缴纳，同样给予税收抵免待遇不再按居住国税法规定的税率予以补征。如果海外工程在项目所在地享受到减税、免税等优惠待遇，我国将视同为已按所在国税法进行交纳，从企业应纳税总额中限额抵免。目前税收饶让抵免的方式主要有差额饶让抵免和定率饶让抵免两种。

跨国涉税纠纷的解决：针对EPC总承包合同，世界各国根据优先服务所在地原则，一般认为E（设计）和P（采购）应该在我国总部交纳企业所得税，然而有些国家的税务局不认同这种观点，坚持要对EPC全部合同额在项目所在地交纳，由此产生巨大的税收争议。企业可以通过向企业所在地省级国税局或地方税务局申请启动相互协商程序，由国家进行双边磋商来维护企业的税收权益。

2.企业所得税方面

由于我们属于中国的永久居民纳税人，所以将对整个EPC合同额在国内进行所得税核算。根据税收协定和所得税有关规定，可以依法抵免在境外项目所在地已经缴纳的所得税税款。抵免方式有直接抵免和间接抵免两种方法。我国《企业所得税法》规定，居民企业来源于中国境外的应税所得已在境外交纳的所得税税额，可以从其当期应纳税额中抵免，超过抵免限额的部分，可以在以后五个年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补。

3.增值税方面

在国内主要表现在免税和出口退税上。根据营改增规定的优惠政策中的第25条：纳税人向境外单位提供技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务免征增值税，这是为境外EPC工程总承包项目的E（设计）部分规定了零税率的优惠。根据国家税务总局2013年第12号关于《出口货物劳务增值税和消费税管理办法》有关问题的公告的规定，对于在国内采购的用于工程主体的设备、材料都可以享受退免税政策，包括用于施工部分的施工機械、住宿、办公生活用品，也可以享受出口退税政策[1]。

项目所在国增值税政策。主要有两种情况：正常征税政策和免税政策。对于正常征税政策，投资方会针对项目所在国执行的C（施工服务）部分支付增值税给承包方，建设方在当地的材料采购、施工分包也会相应的支付增值税给分包商，建设方再按销项税减去进项税，余额申报。对于适用免税政策项目，则一定要提高警惕。有些国家针对投资项目，会给与投资方优惠政策，但是这恰恰可能会给建设方带来更多的税负承担。比如在阿尔及利亚，只要投资项目符合国家产业政策，投资方就可以向大企业投资局申请项目税收优惠政策，大企业投资局就会给与投资范围内的税收优惠，比如免交关税、增值税。投资方在支付建设方的现场服务款项时，可以根据投资免税范围而不支付增值税给建设方。但是建设方在当地也会发生施工分包及购买材料、工机具等增值税纳税范围，承建方就有可能在此过程中发生没有销项税的收入，但却发生了进项税的支付，从而承担了增值税，造成了企业的税负承担。

4.关税

（1）我国对于出口商品大都免征关税或较低税率的关税。对于用于海外EPC的设备、施工机械、生活物资等的出口均采取免关税政策。

（2）在项目所在国，为了鼓励投资行为，只要以投资方名义进口，一般都符合免税政策。但是为了进行现场施工服务（C部分）而以建设方名义进口的施工机械、工机具及办公生活物资等，一般不享受免关税政策。

5.印花税

由境外子公司与境外投资方签订的建筑安装合同，以及由境外子公司与当地供应商、分包商签订的合同，并且不带入国内使用，则该合同不需要在中国贴花。

（二）海外EPC合同税务条款的筹划

EPC合同的税负高低与合同的税务条款紧密相关，在实践中，EPC总包合同的税务条款主要有以下几种情形：

1.投资方承担项目所在地全部责任，建设方只承担国内的税务

此种方式，在合同条款中，要清楚写明有哪些税种，交纳方式，以谁的名义交纳。如果涉及分包，也要明确分包合同的执行由业主负责。这种模式下，为施工办理的工作签一般以投资方名义进入，建设方一般在当地无需注册纳税主体，在当地一般不承担任何纳税义务。这种合同条款的签订，一些私营投资方乐意采取这种模式，主要是他们在当地影响较大，与政府及税务部分关系也较好，一般不会存在税务纠纷，另一方面他们也非常注重项目的建设速度。

2.投资方承担部分责任

这种方式下，一般为业主投资方承担项目所在国的关税、增值税及其他税费，建设方承担公司所得税、个人所得税。需要明确哪些税种，具体由谁承担以及由谁交纳。比如在尼日利亚的代扣税，一般都是有支付方代扣代缴，即一般由投资方支付工程款时代扣代缴，这种税务承担方式下，要充分考虑税负对合同价格的影响，尽量将承担的税务转移到投资方，也要明确代扣税的完税凭证的提供时间，以备在我国汇算清缴抵扣时提供完整资料[2]。

3.建设方负责，投资方不承担税务责任

这种模式下，作为建设方的我们需要充分的税务调研，需要聘请专业的中介机构完成此项工作。要了解所有税种、税率、各项税收政策。尤其是对于所得税、增值税、关税几个大的税种。 这种方式，是最常用的方式，最有利于投资方，他们不承担任何税负责任，一切责任在建设方。为此需要在充分了解当地税收政策的基础上，完成税负测算，在报价中予以充分考虑。

（三）海外EPC项目合同主体的筹划

海外EPC总包项目合同，根据签订主题的不同，一般有三种模式：

第一，公司总部与投资方签订EPC总包合同，合同中明确约定在岸（onshore）部分由项目所在国的分支机构完成，并由分支机构出具发票及相应的结算资料，离岸（offshore）部分由公司总部在中国境内完成，并提供商业发票及相应的结算资料。

第二，EPC总包合同拆分成离岸合同和在岸合同，离岸（EP部分）合同是由公司总部与投资方签订，在岸（C部分）合同是由总部在项目所在国的分支机构与投资方签订。

第三，EPC总包合同全部由总部在项目所在国的分支机构或子公司与境外投资方签订，同时境外分支机构或子公司与公司总部签订EP部分的分包合同。

上述三种模式需要根据投资方的倾向、项目所在地的法律要求、以及综合增值税、所得税、关税税负的基础上做出选择。

一般情况下，第一种模式较为常见，比较符合国际通行操作，也是大多数国家法律认可的，仅针对C部分在项目所在地进行所得税核算，而对于离岸部分则不需要在项目所在国进行税收核算；第二种模式对离岸和在岸的合同执行主体划分比较彻底，但是在个别国家（比如印度尼西亚）却不被认可；第三种模式，一般是投资方为了减少以自己名义进口设备，避免完成大量进口工作所做的选择，在这种模式下，建设方需要针对EPC合同总额在项目所在地核算交纳企业所得税，也可能面临以自己进口设备而需要交纳关税事宜，常用的解决方法是：（1）通过与总部签订设计和采购分包合同将利润转移至国内总部，（2）利用投资方的进口免税政策，申请在当地进口设备环节免交关税。

二、海外EPC项目执行阶段的税务管理

（一）EPC项目执行阶段国内的税务管理

1.免抵退及减免税优惠备案

对于国内采购再出口的设备、材料、工机具等，实行出口退税政策；对于设计部分，由于不能从国外投资方获得增值税销项税，实行免抵退办法，但也可以考虑在设计源头提供增值税零税率发票。企业在申报免抵退及设计零税率前，应向主管税务机关办理出口退免税认定。

2.出口退税的管理

出口退税对企业的利润及资金流都具有重要意义，出口退税管理是财务部门的重要事项。出口退税需要注意一下几方面的事项：单据准备：由于出口退税需要附送的资料非常多，不仅需要购进货物的增值税专用发票、出口货物报关单、也需要海外EPC总包项目合同复印件等资料，因此需要多部门分工协作来进行。时限要求：企业物流部门应及时办妥海关电子口岸信息的申报，确保自货物报关出口之日起45日内拿到报关单。换汇比：物流部门在报关时应保持合理的换汇成本（换汇比），国税认可的换汇成本一般在5-8.2之间。增值税票要求：采购部门负责督促供应商严格按照报关单开具增值税专用发票，提交的增值税专用发票应符合相关要求。

3.服务分包的免税办理

（1）针对EPC的C部分，若涉及国内分包商，根据增值税《跨境应税行为适用增值税零税率和免税政策的规定》，工程项目在境外的建筑服务适用零税率，分包商可以直接开具零税率发票。（2）针对EPC的设计（E），大部分的工作均是在国内完成，但是最终的消费者是境外机构，根据增值税规定，此部分分包也可以开具零税率发票，但一定提前与当地税务局备案沟通。

4.开具中国税收居民纳税证明

为避免国际间的双重征税，企业在合同签订后及项目所在国所得税汇算清缴前，应及时完成《中国税收居民身份证明》，并提供给国外项目所在地，申请享受税收协定规定的相关待遇。

5.所得税抵免事项

在境外项目所在地交纳的所得税，及时获取完税证明，并提交国内总部，在办理年度汇算清缴时予以扣减。

（二）EPC项目执行阶段海外项目现场的税务管理

1.健全管理制度，建立适合当地公司的制度体系

（1）项目执行初期，理顺国内外管理体制，明确相关职责，健全税务管理机构，明确税务决策程序；（2）遵循项目所在地会计制度，编制分支机构的财务税务规章，确定收入核算方法，必要时也可借助中介机构来完成。

2.配置合理岗位，招聘税务人才

国外项目财务管理，决不能定位于国内的一个项目部，决不能仅仅满足于能完成收付款即可，一定要提升到一个独立的法人公司所担负的税务责任高度去认识，尤其是在国外不熟悉当地税法的前提下，更應该加大重视力度，需要健全税务岗位，招聘优秀税务人才：（1）要配备有国际税务管理经验的中方主管人员；（2）要配备专职的有当地丰富经验税务人员，来完成日常的申报工作，税务信息更新的收集工作。

3.引入当地中介机构，进行税务咨询、税务监管

符合当地税务制度，单凭中方人员管理很难做到，需要与当地税务咨询服务机构签订长期的税务咨询合同。在中介机构的选择上，税务咨询倾向于选择国际四大，尤其是对于国际间的税收筹划，国际四大更具有明显的经验优势；对于日常的税务审核，也可以聘请有丰富税务经验的比如税务局退休的人员来完成此项工作，一方面具有多年税务实操经验，同时也可以借助于他们的人脉，便于与税务局建立良好关系。

4.合理申报与持续的筹划

日常的税务管理中，严格按照各个税种的申报范围、申报时间合规申报，清楚相应的罚则。根据项目成本预算，完成税负测算，充分考虑材料、工机具进口海关价值的选择对关税及所得税的影响，选择最优纳税组合方式，利用好固定资产折旧政策的优惠措施，比如加速折旧法、年限总和法加快计入成本，从而减少所得税的交纳。

5.税务风险管理

海外EPC工程，由于在当地施工周期长、合同额大，在当地影响较大，继而也常常成为当地税务的重点关注对象，可能面临各种不同的税务稽查，所以税务风险管理是海外项目的一项重要工作，必須通过加强内部管理及外部审核，将风险降到最低。加强内控管理应严格要求采购、分包经办人员及时提交发票，财务按当地要求审核发票，确保基础资料规范，当地税务会计按时完成报税的统计、填报工作，中方主办会计认真审核，确保在交纳时点前完成纳税申报。中介机构审计应通过会计师事务所或税务师事务所对税务操作进行专项审计，特别是在项目的开始年份进行税务审计尤为必要。通过税务审计，对税务申报的合规性进一步明确，对于不合规的，尽快改正，避免再犯。在年度所得税汇算清缴时，由中介机构出具的完税报告，也可以作为我方纳税申报的支持资料，从而分散税务风险。

6.税务归档管理

重视税务资料的归档工作，安排专人负责，保留所有纳税的纸质版、电子版，装订成册，确保查询方便，随时备查。

三、项目后期的税务管理

（一）公司注销的管理

注销公司，一般需要完成资产的变卖、债权债务的清理、所有税收的清缴，及财务报表审计，有些国家也需要完成当地的税务审计。公司注销，要在公司战略的前提下，早筹划、早行动，在项目执行过程中尽量减少债权债务纠纷，规范分包、采购操作，对于大型机械设备早处理、早调动。避免有些公司在注销阶段面临大额补税或者各种经济纠纷，并且由于后期项目管理人员会越来越少，可能没有足够精力完成各种事项。

（二）档案保管、整理

项目撤销前，对财务票据分门别类整理，完成税务档案文字保管工作，最后移交公司总部。

（三）总结

项目结束，要对过程中的一些亮点操作、一些成功的案例进行总结供以后借鉴；同时，对于一些可以节省而没有避免的操作，要总结经验教训，以免以后再犯同样的失误。

四、结语

海外EPC总承包项目的税务管理是一个全面系统的工程，需要从投标前调研、项目执行、直至项目结束的各个阶段，时刻关注税务管理的合规性、税收筹划的合法性，以及各个阶段的主要风险点，更需要实时关注国内国外税收政策的变化。加强税务管理，利用各个国家税收政策的差异化进行合理的税收筹划，以达到降低企业整体税负，提高利润的目的，继而增强企业的国际竞争力。

参考文献：

[1]李铮.国际工程承包与海外投资税收筹划实务与案例[M].北京：中国人民大学出版社，2017.

[2]朱青.“一带一路”建筑施工企业纳税与规划操作指南[M].北京：中国财政经济出版社，2019.