基于会计政策选择下的盈余管理研究

张晨

摘要：随着我国社会主义市场经济的不断发展，财务信息在市场中发挥着愈加重要的作用。由于会计政策选择是影响企业财务会计信息质量的重要因素，加上盈余管理又是基于会计政策选择基础上进行的，企业的盈余管理通过会计政策来实现正在逐渐发展并且将成为一种必然的趋势。通过对苏州天沃科技股份有限公司变更固定资产折旧年限，分析企业进行盈余管理的动机，为避免企业滥用会计政策选择进行盈余管理，从完善会计准则和法律法规、健全公司治理结构、提高会计信息披露质量等提出建议。

关键词：会计政策选择;盈余管理;会计信息披露

中图分类号：F275    文献标识码：A

文章编号：1005-913X（2020）08-0098-03

一、引言

现阶段，我国市场经济保持稳步健康发展的趋势，企业的经济业务和种类越来越多，这进一步加强了企业在市场经济中的主体地位。基于这种背景，会计政策的选择和应用在很大程度上决定着会计的初始确认和后续计量，进而影响到企业的会计信息质量，最终对企业财务信息的可靠性和使用者的有效性造成较大影响。现阶段，会计界关注和研究的热点是企业如何用会计政策来实现企业的盈余管理。很多企业管理层利用会计政策的可选择性实现盈余管理，这正在逐渐发展且日益成熟。相反，不恰当的盈余管理会影响会计信息质量，误导和干扰投资者的判断，进而使投资者的投资减少，影响到社会经济资源的优化配置，甚至阻碍资本市场经济的稳健发展。

二、会计政策选择概念

会计政策选择是会计主体依据既定主体的管理，在特定的可选择区域内，通过对选择的会计原则、方法和程序，进行定性分析和定量分析，进而确定会计政策，有目地挑选会计政策的行为。

企业管理层在相同的会计事项选择不同的会计政策产生的会计结果差异很大，导致利益集团选择不同的会计政策进行决策，从而影响其短期利益，最终影响其长期利益。企业财务信息的質量和信息使用者进行决策需要适合企业并合法的会计政策，进而优化企业的经济资源，提高企业的盈利能力和企业价值，最终实现稳定健康的发展。

三、盈余管理

（一）盈余管理的概念

盈余管理是企业管理层利用对外报告的会计收益信息，基于遵循会计准则的基础上，对企业资源进行合理的调控或不损失公司价值的经营活动，使企业的账面盈余达到企业管理层期望的水平，提高企业的盈利能力和股票价值，进而实现企业利益最大化的过程。

（二）盈余管理的动因

企业进行盈余管理的动机是进行盈余管理的出发点，主要有内部和外部两个动因。内部动因主要是资本市场动机、避税动机、政治成本动机以及债务契约动机。资本市场准许进入机制限制了很多公司获得低成本资金的主要渠道，而盈余管理可以很好地缓解这种现象;企业管理层会利用我国的税收优惠政策减少应纳税所得额从中获利;由于企业受到严格的会计数据监控，企业的财务成果一旦超过一定的界限会受到严格的政策限制;债权人为了保护自己的合法利益，会采用限制企业用债权人的资产进行某些为企业盈利但是会损害债权人利益的生产经营活动，因此，债权人和企业签订债务契约保护自己的合法利益，同时，企业管理层为减少违约风险可能会调增报告利润。外部动因一方面，是现代公司治理结构的不完善主要是外部监督机制不完善和内部监督机制不足，为企业相关工作人员进行盈余管理提供了条件;另一方面，由于会计政策选择的灵活性和会计制度的不完善让企业相关工作人员在盈余管理方面提供了很大的操作空间，从而利用漏洞进行盈余管理。

四、会计政策选择和盈余管理的相关性

会计政策选择的结果会影响公司的盈余，因而也是盈余管理的一个典型手段，其目的是盈余管理。盈余管理是企业的管理层为了提高企业的盈利能力实现企业利益最大化，有目的、有意识地选择对自身有利的会计政策。会计政策的选择决定着市场经济发展、经济资源配置、会计信息质量等，对资本市场稳定健康发展有着极其重要的作用。从长期发展的角度来看，盈余管理是为了实现盈余管理而对会计原则的选择和实务的处理会改变企业在不同会计期间分布的会计盈利的特殊手段。所以当企业进行盈余管理时，为了能够合理地为企业服务，必须全面考虑公司的实际情况，包括现阶段利益和未来发展前景。因此，会计政策选择与盈余管理又是相辅相成，互为参考的。

盈余管理必须建立在合法的会计政策选择基础上，会计政策的制定又要避免成为投机者获利的手段。每个行业都有自身的发展特点，不同的行业之间存在不可避免的差异性。因此，各个企业在会计核算方面有不同的要求。如果会计政策不能同时满足所有行业需要，那么这样的会计政策一定不是广泛应用的。于是，适用度高的会计政策，在其制定过程中，一定权衡了很多经营者的利益。各经营主体基于效用最大化目标的实现，会对会计政策进行多次分析比较，最终确定适合自己的会计政策。这是一个长期动态的选择过程，在此期间，会计准则的制定和不断完善为会计政策的选择提供了一定的基础，在不同阶段和环境中形成不同的战略目标，财务人员随之选择不同的会计政策来适时地确保会计信息的高质量。在这个过程中，各利益主体进行相互博弈和竞争，会计政策选择便具有了内在的动机。

五、基于会计政策选择进行盈余管理的方法分析

（一）基于会计政策选择进行盈余管理的方法

现阶段，我国利用变更固定资产折旧方法、变更发出存货的计价方法、变更收入确认原则、变更长期股权投资后续计量方法、变更资产减值准备的计提方法、变更其他长期资产的摊销期以及变更递延收益的摊销方法来利用会计政策选择进行盈余管理。本研究只对变更固定资产折旧方法结合案例进行分析。

变更固定资产折旧方法。固定资产因使用年限长、在企业总资产中所占比重较大，并且对企业的日常生产有着不可或缺的作用，因而是企业日常经营生产的基础。其折旧费用计算需要用特殊的计算方法，所以固定资产折旧方法的变更对企业利润具有重大的影响，相对容易达到盈余管理的目的。 当企业核算企业利润时，确定固定资产的折旧方法，依据折旧方法正确计算固定资产折旧额也是十分必要的。固定资产的折旧方法很多，且不尽相同，影响企业的利润在不同时期的分配。

（二）苏州天沃科技股份有限公司简介

苏州天沃科技股份有限公司（股票简称：天沃科技;股票代码：002564），于2001年3月31日在苏州市工商行政管理局登记成立，并于2011年3月在深交所挂牌上市，股票代码为002564。

苏州天沃科技股份有限公司是“打造国际一流的电力工程、新能源与清洁能源综合服务商，其产业主体是高端制造。同时，以军工海工装备制造为补充，在工程总包方面是产业龙头，形成了新能源、环保等的多元化产业格局，并成为下辖十余家企业的大型企业集团。

（三）案例分析

2016年12月31日，苏州天沃科技股份有限公司对外发布 《关于调整部分固定资产折旧年限的公告》，提到了公司为了客观真实反映企业的财务成果，基于固定资产的实际使用情况对企业的各种固定资产进行折旧年限分析，并重新调整了固定资产的折旧年限，具体调整如下。

第一，房屋建筑物：企业在修建时采用了较高的施工标准，质量大幅提高，因此，预计使用寿命相对较长，折旧年限由20年变为40年。

第二，折旧方法和残值率不变，仍采用年限平均法计提折旧，残值率仍为5%。

根据天沃科技2016年年报，其固定资产折旧计提额为16 984.01万元，净利润为-30 589.58万元，所有者权益278 062.36万元，根据变更后的折旧年限，以2016年11月末的基数测算，假设折旧全部计入当期损益，且不考虑固定资产的增减变动，本次固定资产折旧年限变更会影响2016年度少计提累计折旧约6 744.77万元，扣除企业所得税的影響后，预计可以增加本公司2016年度的净利润约5 456.94万元，增加公司2016年末所有者权益约5 456.94万元，则更改折旧年限后的计提累计折旧为10 239.24万元，净利润为-25 132.64万元，所有者权益为283 519.30万元。如下表。

通过上表可以看出，天沃科技股份有限公司通过会计政策选择，变更了公司固定资产折旧年限，以此来进行盈余管理。该公司通过减少当期计提累计固定资产折旧，增加固定资产期末余额，进一步影响公司年度净利润，调增所有者权益。

六、基于会计政策选择的盈余管理的建议

苏州天沃科技股份有限公司通过变更固定资产折旧年限的方法进行盈余管理和调增营业利润的案例，更能充分体现出盈余管理的动因，深入了解盈余管理的后续表现，企业盈余管理需要具有针对性的措施，从多方面进行限制，从而规范企业的日常经营活动和减少企业盈余管理行为的发生，本研究针对完善会计准则和法律法规、健全公司治理结构、提高上市公司会计信息披露的质量以及加强监管部门监管力度四个方面进行一定的分析并提出了一些参考建议。

（一）完善会计准则和法律法规

完善会计准则和相关会计制度。基于我国的实际情况并结合当前国际惯例的前提下，对企业会计准则进行更精准的修订和完善，从而进一步缩小会计政策选择的空间范围，限制企业的盈余管理;一些主观性较强的会计原则和政策需要进行运用规定的约束条件，明确有关会计政策选择方面的规范，完善会计准则和相关会计制度才能监督管理企业的盈余管理，现有的会计准则需要基于当前出现的问题进行必要的修订，从而适应经济发展需要。部分盈余管理是故意歪曲会计准则造成的，应明确会计准则，减少漏洞并加强检查执行情况。

加快法律诉讼体系的建设。利用法律手段不断完善股东诉讼制度和民事赔偿制度，保护投资者的合法利益，并限制企业仅需盈余管理来减少盈余管理的潜在收益，对造成严重后果的直接负责人严惩并追究其法律责任，对企业管理层进行盈余管理所承担的风险进一步加大，使盈余管理受到有效的遏制。

（二）健全公司治理结构

治理结构比较薄弱的公司从主观上讲企业相关人员更容易实施盈余管理，因此，企业必须从自身做起，形成抑制不当盈余管理的内部约束机制，并完善相应的内部管理机构来减少企业的盈余管理，明确各部门职责分工，防止交叉任职;建立授权审批制度的同时改革监事会人员构成，充分发挥董事会的作用，相关部门严格审批会计政策的选择和变更，使之务必符合法律规定，从而从企业自身进行互相牵制，防止公司滥用会计政策，以此制约企业管理层的盈余管理。

（三）提高上市公司会计信息披露的质量

提高上市公司会计信息披露质量，保证会计信息的透明和公平。信息的及时性、公平性、可靠性以及相关性，都是信息披露体系的重要内容。基于信息披露的滞后性为盈余管理留下了很大的空间的情况，企业进行会计信息披露时要保证信息的及时性和简明易懂，尽量披露出重要信息，增强会计信息的透明度，让可用于盈余管理的私人信息变少，减少盈余管理的空间。

（四）加强监管部门监管力度

各监管机构各司其职，加强对企业的监管力度，防范不当的盈余管理，从而有效监督控制企业的盈余管理，保护资本市场健康稳定发展。财政部要建立会计监管机构，及时制定并修改会计监管规范，从而加强各相关部门对企业的会计监管，会计师事务所和企业减少利益关联才能加强对企业盈余管理的审计监控，以提高会计信息的透明度和可信度。

七、总结

上市公司为各相关部门及投资者提供高质量的会计信息，才能为证券市场的快速发展提供坚实的保障，从而促进资本市场的快速稳定发展，盈余管理研究为投资者提供高质量会计信息来保障投资者的知情权，从而为投资者做出准确的判断提供保障;会计政策选择具有灵活性，为盈余管理提供空间;决策者因会计信息受会计政策选择的双向影响，所以对决策者进行决策有很大影响，因此，其质量直接关系到决策者的决策及后果。

基于会计政策选择下的盈余管理研究可以找出公司治理结构中存在的制度性缺陷，找到盈余管理行为产生的根源，既可以为相关的法律法规建设提供理论依据，也能保护投资者的合法利益，为减少对投资者的干扰提供一定的理论指导，从而促进投资者的投资，促进资本市场稳定健康发展。

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[责任编辑：王 旸]