破产清算过程中的审计实践策略探讨

何旭军

摘要：破产清算过程中的审计程序、审计内容有其特殊性，需关注破产企业末完结业务的后续处理，审计重点是资产类项目，如货币资金，应收款项，实物资产，实收资本等项目。企业破产清算过程中要按照审计准则及《公司法》《合同法》有关条款及国家相关规定来处理。本文主要针对破产清算过程中的实践方法进行相关的分析探讨，为破产清算提供更好的借鉴。

关键词：破产清算;审计实践;探讨

破產清算是法律要求最严格，程序最复杂的清算业务。最高法院《关于审理企业破产案件若干问题的规定》，第六条中规定债务人提出破产申请的，必须提交经过审计的财务报告。法院裁定或宣告企业破产之后，会委派专业人员对破产企业的资产进行清算，从而保障大多数利益相关者的利益，使债权人因企业破产带来的经济损失能公平受偿。

一、破产清算审计的步骤

对破产清算过程的审计实践进行分析、研究，就要对破产清算审计的具体过程进行了解，破产清算审计包含着几个部分，在这几部分中涉及到了审计工作[1]。

（一）破产清算审计的产生

企业由于不能清偿到期债务，自身或其债权人向法院提出破产清算申请的，法院根据情况裁定受理企业破产清算申请后，将指定破产企业管理人，管理人接管企业后，即开展或委托有资质的会计师事务所开展破产清算审计，企业的破产清算审计由此产生。对于国有企业而言，其自身提出申请破产的，需要向上级有关部门申请，经核实和认可后，才可以向法院提交破产申请。

（二）破产清算审计的特殊性

与常规的年报审计不同，破产清算审计时企业是无法持续经营的，审计的目的是维护企业资产的安全，评估其可变现净值，核实后进行合理的分配。因此需在法院裁定受理企业破产后，对未结束的业务、合同按照最有利于企业的方式及时终止，并将未记录的经济业务及时、准确的入账进行会计核算，所有的债权立即到期收回。

破产清算审计的另一个特殊之处是需关注法律上的撤销权、追索权。由于企业破产前有可能存在放弃自身权利、输送利益、转移财产给特定企业或人员的情况，因此破产审计除了要评价公司在审计期间是否合理、公允地反映了资产状况和经营成果外，还需特别关注法院裁定受理企业破产前一年内，是否发生有违公平、合理原则的经济业务或特别的资金支付现象。

（三）裁定破产后的第一阶段审计

法院裁定受理企业破产后，管理人及审计单位一经指定，即接收财产开展审计工作，对破产企业的各项资产情况进行初步审核。根据破产法律的相关规定，公司企业宣告破产之后，不能继续经营活动，要进入到资产清算阶段，但是有些公司在宣告破产时还处于经营状态，这些经营活动会对审计结果产生影响，这一阶段的审计是作为破产清算时期中的初次审计[2]。这一审计阶段管理人需要决定是否继续履行这些业务合同，同时审计人员需做好后续的财务核算工作。

（四）裁定破产后的第二阶段审计

第一阶段审计后到第一次债权人会议召开这段时间内，审计人员需要对企业的所有资产进行核算，明确清算破产企业的资产负债表，利润表及附注等财务报告，对破产企业的全部资产进行评估、拍卖、变现，做好资金回收工作。在第一次债权人会议上破产管理人对这一段时期内，将企业处理的结果和分配方案向债权人进行说明，达到意见一致之后，提请法院对破产企业财产进行分配。

（五）裁定破产后的第三阶段审计

在企业破产经过第一、第二阶段的审计后，要进入到最后阶段的审计，是在债权人会议结束后破产管理人对破产企业的资产进行回收，再进行资产合理分配的过程[3]。经过财务审计后，破产管理人需要把最终的分配方案递交给人民法院，提请法院对企业启动最终的破产程序。破产程序结束后，如果发现破产企业藏匿资产的，管理人可以申请法院将此部分资产追回后进行再分配。

二、破产清算审计的项目

了解了破产清算的具体过程后，对于审计过程中的具体项目，如：货币资金、应收款项、实物资产、实收资本、无形资产等，除了常规的审计程序与方法，还需要考虑破产清算的特殊情况关注特殊的审计重点。

（一）货币资金审计

破产企业的清算审计与一般的审计不同，需要结合法律条款进行，重点是破产法中的第33条规定，关注企业是否有转移财产的行为。在企业破产案件申请中，大部分企业的内部控制都是不健全的，往往存在着账外账户，个人银行卡代替公司账户等情况，由此造成破产企业资产审计工作的不全面。对于破产企业的货币资金除了进行一般的审计外，需要对破产企业是否存在账外账户或者资金外流的情况进行核查，将所有的企业资金全部纳入到企业资产中。审计人员到破产企业所在的人民银行查询企业开户状况，梳理破产企业所有的银行账户，同时核查企业收支流水，尤其是重点关注非业务性的资金收支往来情况、企业与股东、关联方之间的资金往来情况。

（二）应收账款的审计

企业破产的直接原因是企业无力偿还到期债务，但造成企业破产的根本原因还在于企业的经营情况。审计人员应让企业提供应收款明细清单，包括债务人的名称、款项性质、发生时间、实际金额、联系人和联系方式等详细情况，然后审计人员根据账上数据、和前期了解到的实际情况进行综合分析，通过函证核实应收款项的存在并要求债务人立即偿还，若未回函，需执行替代程序核实并分析应收款项的可回收性。另外需关注一年之内是否有款项和常规清偿的现象，还要向企业管理层询问、取证长期挂账债权产生的原因，以便于需要的时候追究相关人员的责任。

（三）破产企业存货、在建工程、固定资产等审计

破产企业内部的存货、在建工程、固定资产等实物资产，是破产企业财产的重要组成部分，需要确认资产的真实存在和全面完整、并拥有所有权，然后进行适当的计价认定和披露。由审计人员、企业管理人员和破产管理人员共同组成资产清查小组，对破产企业实物资产进行盘点清查交接。同时需对企业实物资产的所有权进行了解取证，确认实物资产的归属。最后需要对实物资产的可变现净值进行估价，由专业的评估机构对实物资产进行评估，审计人员结合评估报告，以资产的可变现净值作为基础，进行计价披露。

（四）无形资产审计

需要对无形资产、递延资产等科目账面记录进行核查，了解原值、净值，获取企业的无形资产明细表后，逐项检查无形资产权属证书原件、非專利技术的持有和保密状况，聘请专业的评估机构对无形资产进行评估，审计人员要结合评估报告，将资产的可变现净值作为基础，进行计价披露。

（五）股本（实收资本）的审计

由于大部分破产企业都是资不能抵债、净资产为负的，清算时债权人的利益会受到损失。需对于公司成立以来的出资记录，公司章程，董事会决议，验资报告等进行核实查证。根据最新公司法的规定，公司注册资本采取认缴制，部分股东可能在公司注册时，股本（实收资本）出资不到位，或出资后长期占用公司资金，在公司破产清算审计时，需责成这些股东按认缴金额承担责任，需要补足不到位的股本（实收资本）资金，缴回长期占用的公司资金。

（六）负债项目的审计

破产审计需对企业各负债项目进行审计，如短期借款，应付账款、预收账款、其他应付款、应付工资、应缴税费等，其审计程序、方法与常规的年报审计相同，特殊之处在于审计的目的一是为了核实、确认企业负债情况，二是为了在债权人申报债权时可以验证核实。

三、审计费用与债权清偿

企业破产清算审计产生的费用，属于破产费用，优先于破产债权的清偿分配。扣除破产费用后，破产企业财产清偿的顺序的规定是：第一顺序是破产企业所欠员工工资和劳动保险费用，第二是所欠税款，第三是破产债权，第四是股东权益，在前一顺序未得到足额的清偿时，不能进行下一顺序的清偿，如果同一顺序的不足全额清偿，则按金额占比，公平受偿。

四、结束语

破产清算过程中的审计实践，较常规审计有其特殊的程序和方法，主要阶段有审计清算的发起准备环节，第一、第二、第三阶段的审计。在这些过程中，审计人员要不断完善审计方案，对企业的各项资产、负债项目以及股本（实收资本）做好科学、严谨的审计工作，为破产管理人做好破产财产的变现收回及协调分配方案做参考。

参考文献：

[1]张莉.探讨企业破产清算中涉及的审计业务类型和应对策略[J].纳税，2019，13（27）：187.

[2]唐李萍，王俭伟.关于破产清算的会计处理与审计[J].中国注册会计师，2019 （08）：79-83.

[3]于静.浅析破产审计中的风险与防范[J].会计师，2019（07）：48-49.