从舞弊三要素角度探究防止财务舞弊的对策

■ 刘晨昊

（山东财经大学）

1 引 言

财务舞弊一直是金融市场的顽疾，近几年国外财务舞弊事件频发，给股市带来难以估量的损失，特别是面对金融危机的滔天巨浪，许多公司不得已默许了财务舞弊行为的发生。

本文希望通过金亚科技和湘酒鬼的案例，分析舞弊三要素，探究企业和员工实施财务舞弊行为的动因，追根溯源找出切实可行遏制和防范财务舞弊行为的办法，为会计制度的完善和优化提出自己的新思路和新角度。

2 舞弊三要素

2.1 定义

美国ACFE创始人，AAA会长史蒂文·阿伯雷齐特认为压力就像氧气，机会就像燃料，借口就像热量，三者兼备燃料才能充分燃烧，三者的关系也像这化学反应，相辅相成，缺一不可。这三者也是美国SAS No.99准则提醒注册会计师应该关注的舞弊产生的主要条件。

2.2 压力

压力因素是企业舞弊者的行为动机。刺激个人为其自身利益而进行企业舞弊的压力有四种：社会压力、自我压力、企业工作压力和其他。

2.3 机会

机会因素是可进行企业希望舞弊而又能掩盖起来不被发现或能逃避惩罚的侥幸心理，包括六种前提：对于企业舞弊行为内部控制不健全，无法判断工作的质量，惩罚措施失位，信息不对称，自身能力不足和会计制度不健全。

2.4 借口

试图采取财务舞弊行为的人必须找到相应的理由，使舞弊行为与其本人的道德观念、行为准则相吻合，无论理由表面多么具有合理性。常用的理由有：公司自身原因、用于临时救火、出发点是好的、为了更重要和更值得的方向和事物等。

图1 舞弊三要素

3 典型案例分析

3.1 金亚科技案例分析

（1）背景。金亚科技2013年大幅亏损，为了扭转公司的亏损，避免ST。每个资产负债表日，金亚科技时任财务负责人会将真实利润数据和按照年初确定的年度利润目标分解的季度利润数据报告给时任董事长周旭辉，最后由周旭辉来确定当季度对外披露的利润数据。首先是2014年年度报告虚增利润总额80,495,532.40元。金亚科技通过虚构客户、伪造合同、伪造银行单据、伪造材料产品收发记录、隐瞒费用支出等方式虚增利润。其次是2014年年度报告虚增银行存款217,911,835.55元。最后，为了配合现金流，2014年年度报告虚列预付工程款3.1亿元。

（2）压力要素分析。金亚科技于2009年10月登陆深交所创业板，成为创业板开板的28家企业之一，一时间风头无二。但留心其财报不难发现，金亚科技在上市之前的数据如营业收入、应收账款等项目已经出现异常，营业收入从2006年到2009年连续大起大落，硬件业务收入和软件业务收入更是令人生疑。不难看出在上市前就可能存在虚增收入与资产，形成虚假利润，方便其上市的情况。一个不具备上市能力的企业为了保住自己的位置，自然压力骤增。

（3）机会要素分析。金亚科技在2006年就涉及财务舞弊，企业财务和会计事务所对于造假驾轻就熟，形成默契。企业的造假行为造成了信息不对称，财务报告外部使用者无法窥视企业发展的真相，也无法评价企业在会计周期内的经营成果，这也给了金亚科技舞弊的机会。

（4）借口要素分析。公司董事长周旭辉承认，他虚增利润，是为了维持公司稳定并希望用自己持有的公司股票偿还给投资者。言下之意，他虽然挪用了资产，但只要还了就行。总而言之，管理层采取自欺欺人的说法，使自身行为合理化。

3.2 湘酒鬼案例分析

（1）背景。湘酒鬼一直备受应收款余额长年居高不下困扰，为了解决这一心腹大患，湘酒鬼致力于资产置换，试图甩掉无望回收的应收款项，尤其是在2003年被戴上“ST”帽子的前后期间，湘酒鬼更是利用资产置换频繁上演会计把戏，成为利用资产置换操纵利润的一个典型。2004年12月25日，湘酒鬼发布“重大会计差错调整公告”，将2004年中报中3351 . 61万元坏账准备转回的对应科目从管理费用调整到资本公积，这直接导致该公司2004年半年年报由盈转亏，湘酒鬼在2004年实现摘帽的梦想也随之破灭。

（2）压力要素分析。早在编制2003年年报时，当时的湘酒鬼为避免连续两年亏损，曾试图不对即将进入置换程序的应收账款计提坏账准备。虽然从2004年才开始，但置换协议早已成熟 ,且换入土地使用权价值（即拟换出应收账款的预计可收回金额）高于其账面净值，因而不需要在2003年度继续对这些陈年老账计提准备。

湘酒鬼固为在2003年度计提了这一笔坏账而被冠以“ST”，2004年急于摘帽的湘酒鬼又在置换交易完成时对这笔坏账准备作不当处理，这才有了会计差错调整一幕。

（3）机会要素分析。湘酒鬼早有资产置换的先例，多次通过资产置换来进行财务舞弊，企业内部控制失衡，缺乏有效的监管途径。

（4）借口要素分析。湘酒鬼已经被挂上“ST”的帽子，如果没有积极的动作，企业所有者尤其是持有股票的高管们必定是损失惨重，但是管理层把个人利益嫁接成集体利益，把财务舞弊用保护全体股东权益的借口。

4 避免财务舞弊的方法

4.1 企业层面

（1）正能量的企业文化。雇员举报和偶然发现占有很大比重，当发现企业有财务舞弊的苗头或事实时，为了企业更长远的利益出发，是否选择站出来。这就是企业文化的力量，厦门国家会计学院中有一座有名的雕像，名为“不做假账”，简单直白的话语却格外有力，也时刻警醒着经过的学子们。

（2）完善的内控和惩戒机制。从上述的案例中不难发现企业的财务舞弊行为使企业的内部控制濒临崩溃，也带来了许多“并发症”，使在暗礁丛生的金融市场中航行的小船更破败不堪。完备的内控能够及时发现财务漏洞和财务危机，最大程度避免危机升级，减少企业损失，还可以起到预防和警示的作用，及时传递企业信息，保证信息的对称性。

（3）把好准入关，加强诚信教育。在面试新入职员工时，注重个人品行和综合素质，引导其树立良好的就业观和工作观，每年定期开展诚信教育和集体拓展活动，培养员工的诚信意识和集体观念，凝聚企业即家的核心理念，正本清源，从源头杜绝舞弊观念。

4.2 政府及社会层面

（1）完善会计制度和证券市场制度。湘酒鬼和金亚科技的违法行为堂而皇之地在市场上大行其道，给投资人造成了巨大损失，也攫取了大量的不义之财。特别是湘酒鬼一案中，最后依靠主管部门的裁定才使企业的图谋暴露，这更是反映了现行制度存在漏洞，对于信息和交易处理有滞后性。建立统一公开的内部和外部信息平台，保证信息对称性。

（2）建立举报中心，建立健全举报机制。鼓励实名或匿名举报财务舞弊行为，对举报的线索高效、公开、公正地处理，保护举报人信息，将财务舞弊扼杀在摇篮里，最大程度降低损失，充分发挥外部监督职能，这是应对财务舞弊的最有效的措施之一。

5 结 语

在本论文中，以舞弊三要素为抓手，通过分析金亚科技和湘酒鬼的财务舞弊实施过程，分解财务舞弊形成的原因，追根溯源，从动因入手提出对策，希冀以此高效地防止财务舞弊行为发生，促进企业持续健康发展，维护金融市场秩序，保护投资人权益，维护公平正义。