新形势下医院执行《政府会计制度》的必要性、困境及有效路径

●南 荣

一、引言

为了进一步规范会计核算体系，2014年国务院办公厅发行了《国务院关于批转财政部权责发生制政府综合财务报告制度改革方案的通知》，对我国事业单位财务报告制度进行了方案调整。2017年11月9日，财政部又通过了《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》，再次对报表体系做了较大的修改和订正，为提高企业资产评估水平，降低风险考量和提升政府绩效管理奠定了坚实的制度基础。按照此文件的相关规定，医院从2019年1月1日起，不再执行《医院会计制度》，和其他事业单位一样，严格执行《政府会计制度》。

李莲花（2020）分析了新财务会计制度下，医院的成本核算问题，先对现阶段医院成本核算存在的问题做了探讨，然后提出了有针对性的对策建议；皮胜华（2020）认为，目前的医院会计管理体制已经和中国经济的快速发展不相适应，从财务会计向管理会计的转型发展出发，分析了对医院会计发展的启示和要求；顾霞、李宝智（2020）探讨了《政府会计制度》实施下，医院科研基金的会计核算问题，对医院科研资金存在的核算问题和业务操作层面的困境做了深入的分析，对医院科研资金的核算提出了有益的建议；李颖（2020）分析了新医改政策背景下，医院财务管理和核算问题，并介绍了相关的对策建议；李蔚（2019）研究了《政府会计制度》在医院会计工作实施中存在的问题，并提出了可能的创新途径；张程臣（2019）以A医院为例，使用案例分析法，分析了公立医院实施《政府会计制度》必要性和存在的问题，并提出了A医院应如何尽快适应新政府会计制度改革的建议。

目前，由于该制度实施的时间较短，政界和学界对该领域的关注度还不够高，缺乏必要的理论依据和实践基础，因此，本文将对新形势下，医院执行《政府会计制度》的必要性、困境和有效路径等问题作一探讨，为后续的研究提供思路借鉴。本文的第二部分是新形势下医院执行《政府会计制度》的必要性分析，第三部分是新形势下医院执行《政府会计制度》存在的困境分析，最后一部分对医院执行《政府会计制度》的有效路径做了探析。

二、新形势下医院执行《政府会计制度》的必要性分析

按照我国对企业所有制性质的划分标准，医院也是事业性单位，但和一般事业性单位相比，一些大型公立医院的规模和从业人员远远超过了很多事业性单位，除了具备通常企业追求利润的商业特性外，医院还体现出不同的公益性特征。这就决定了改革开放以来的很长一段时期，要为医院设置的特有会计制度，比如2012年开始，医院就开始执行《医院会计制度》。但随着中国经济的快速发展和会计管理体制的不断完善，医院必须适应《政府会计制度》的基本要求和制度规范。

（一）医院执行《政府会计制度》是医院会计转型的必然要求

2017年，国务院发布了《国务院办公厅关于建立现代医院管理制度的指导意见》，该指导意见指明了未来医院会计转型发展的方向和重点。要求作为预算单位的医院，强化会计成本核算和成本控制，完善相应的会计机构和部门。传统记账式的财务会计模式已不合时宜，必须转型为财务管理式的新型模式。医院的会计人员也应由财务会计向管理会计转变，这将从本源的制度层面改变医院的会计工作。因此，为了适应医院会计工作的转型升级，医院必须执行《政府会计制度》。

（二）医院执行《政府会计制度》是化解医院会计和政府会计制度不协调的不二选择

和2012年《医院会计制度》相比，《政府会计制度》的一个根本转变是权责发生制和收付实现制下的“双基础”财务核算模式。虽然，权责发生制有自身的优点和时代贡献，但仍旧无法准确核算医院真实的经营管理状况，而《政府会计制度》“双基础”的核算模式降低了医院会计报告体系在时间和数据对财务报告的依赖程度，弱化了医院会计在核算方法上的缺陷和不足。只有执行《政府会计制度》才能从根本上协调两者之间的矛盾。

（三）医院执行《政府会计制度》是医院财务职能转型的必然要求

传统的医院会计工作人员的职责主要集中在财务核算、记账等方面，很少涉及医院的经营管理。相比一般的医院工作人员，从事医院会计工作的人员更熟悉医院的财务状况，但却不参与或很少参与医院内部的制度设定和管理工作，显然没能做到“人尽其才、物尽其用”。同时，医院会计人员的工作方式是采用“试错”“干中学”的方式，通过不断积累工作经验和教训的渐进模式来完成工作任务，很多会计人员缺乏必要的财务管理和财务核算的专业技能。医院执行《政府会计制度》将改变这一现象，有助于医院会计工作的深度融合，打破医院会计不同行业的进入壁垒。

三、新形势下医院执行《政府会计制度》存在的困境分析

新形势下医院执行《政府会计制度》存在的困境主要体现在医院会计科目重设和信息获取两个方面。

（一）医院会计科目重设导致的业务困境

《医院会计制度》和《政府会计制度》在科目设置上有很大不同。以资产负债表、收入费用表、净资产变动变和现金流量表为例，资产负债表在内容设置上和以前的变化不大，但统计口径和核算方法有了明显改变。比如下设科目的“货币资金”“长期股权投资”“固定资产净值”等均有不同程度的统计口径变化。《政府会计制度》在收入费用表、净资产变动变和现金流量表的明细科目设置内容和统计口径上都有显著的变化。再此，不再一一赘述。

基于此，医院的会计业务将发生较大的变化，业务人员一方面要适应新旧体系的转变，新制度下，管理业务和技术层面都面临着极大的调整，医院会计从业人员的业务能力不足问题会被越发凸显，业务操作问题也将时有发生。

（二）获取相关信息难度较大

新形势下，获取相关信息的难度，首先体现在体系构建层面，如何获取制定满足医院新特征的核算体系的信息，是一个较难解决的棘手问题。然后，业务分解、业务衔接和记账方式等相关的信息捕获都需要一个漫长的探索过程。信息获取、信息重构都会给医院会计工作人员带来更大的工作量。这是因为，新旧制度信息衔接的拿捏、会计核算体系的更新和改进、会计和审计核算制度重新梳理都需要耗费大量的时间和精力。因此，高效对接《政府会计制度》是医院未来较长一段时期内要开展的重点工作。

四、新形势下医院执行《政府会计制度》的路径选择

根据上文提到的执行《政府会计制度》存在的困境，结合医院发展的实际情况，从以下几个方面提出可行的有效路径。

（一）全面梳理和重点考究业务层面存在的问题

为了适应《政府会计制度》，医院需对财务报表和成本收益核算方法做出及时的调整。同时，医院的很多相关管理系统和体系都要进行适时的再规制和改变。要从会计核算、岗位设置、风险控制、业务对接、资产清查等业务流程着手，为《政府会计制度》在医院内部的实施把好业务关，全面梳理，重点考究，解决业务层面存在的问题。

（二）注重医院的信息化发展，推进医院信息化系统建设

信息化系统是推动企业和医院高效管理的重要抓手之一，没有现代化的信息系统，高效率的医院管理体制就无从谈起。传统的医院信息化系统是构建于2012年起执行的《医院会计制度》的基础上，单一的、独立的会计规则和记账方式与《政府会计制度》的实施显得格格不入。因此，要从制度环境、制度装置、会计模式等视角出发，调整医院的信息化系统，以财务专业需求、业务诉求、医院管理提质增效为切入点，不断构建并完善新型的医院会计信息化系统。

（三）重构合理的制度装置，加快医院财务会计和管理会计的融合

诺斯认为，一项有效率的制度有非正式规则、正式规则和实施机制三部分构成。非正式规则和正式规则的匹配是有效制度的前提，而合理的实施机制是有效制度的保障。新形势下，《政府会计制度》这一正式规则在医院领域的实施，就要求医院会计工作人员转变以往的习惯和意识，主动对接新的制度环境，改变对传统的医院会计工作范畴的认知，不断提升自己的业务水平和专业素质，适应会计工作的职能转变。同时，医院职能部门应提供丰富多彩的会计专业和业务培训，为医院会计人员的素质提升创造有利的外部条件，为探寻加快医院财务会计和管理会计的深度融合的实施机制做出应有贡献。