金砖国家税收改革比较及借鉴

王 林，吴晓芬，孙思惟

（福建农林大学金山学院，福建 福州 350002）

一、引言

金砖国家（英文缩写为BRICS）这个概念最早是高盛2001年对全球经济趋势的预测时提出的，其英文发音类似“砖块”（brick）一词，表示这些国家将在2050年与美国、日本一起跻身全球新的六大经济体。第一次金砖国家峰会于2009年6月16日在俄罗斯叶卡捷琳堡召开。俄罗斯、中国、巴西和印度四位国家的元首出席了本次会议。2010年底，南非也加入了这一组织，并正式更名为金砖国家，成员包括巴西、俄罗斯、印度、中国和南非。作为全球经济新动力，2017年金砖国家GDP占全球的GDP总量806838亿美元23%。其人口占世界人口比重达41%，五国国土面积占世界国土面积的29.4%。[1]金砖国家巨大的人口基数和快速的经济增长，导致了金砖国家税制与税收合作备受世人瞩目。其税收合作，被认为是推动全球经济协调发展的重要力量。

2017年7月，金砖国家税务局长会议在杭州举行。会议签署了《金砖国家税务合作备忘录》，首次将金砖国家税收领域合作上升至制度层面，即推动完善全球税收治理体系，深化税收领域务实合作，加强税收合作机制建设。因此，通过对金砖国家税收政策梳理，可以找到其税收政策之间的异同，为其税收合作与协调奠定良好的基础。同时，金砖国家各成员国之间能够相互学习，互通有无、取长补短，构建税收命运共同体。由于我国增值税及所得税占比较大，其税收收入贡献约为70%（详见图1）。根据财政部《2018年财政收支情况》公布的数据显示：2018年，中国一般公共预算收入中的税收收入156401亿元，同比增长8.3%；非税收入26951亿元，同比下降4.7%。其中国内增值税61529亿元，同比增长9.1%；企业所得税35323亿元，同比增长10%；个人所得税13872亿元，同比增长15.9%。[2]因此，站在我国角度，下文将重点评析金砖五国在增值税以及所得税等领域的改革情况，希望可以为金砖国家制定税收政策提供有益参考。

图1 2018年中国主要税种收入占比Fig.1 Proportion of major tax revenue in China in 2018

二、金砖国家税制改革对比评析

（一）中国税制改革评析

现行中国税制体系由《中华人民共和国税收征收管理法》和增值税、消费税、企业所得税以及个人所得税等16个单行税法（包括行政法规）组成。截止到2018年底，船舶吨税等6个税种已经完成立法，其他税种立法正分类推进，力争在2020年落实税收法定原则的改革任务。

2016年5月，随着“营改增”全面收官，其成效也日益凸显：即结构性减税效果不断增强，截止到2017年底，“营改增”累计减税规模达到2万亿元；激励创业、创新，鼓励分工与协作，促进产业结构优化；完善出口退税政策，助力对外贸易健康发展；推动供给侧结构性改革，促进供需协调发展；完善增值税运行机制，促进税务管理水平提高。[3]

2018年7月，中国省市县乡四级税务机构分步合并和相应挂牌工作全部完成，标志着中国国税地税征管体制改革推进到新阶段。2018年8月，建立了综合与分类相结合的个人所得税制，将基本减除费用标准提至每月5000元，对工资薪金等四项劳动性所得首次实行综合征税等，首次增加子女教育、继续教育等六项专项附加扣除。

与此同时，减税降费也在有序推进中。自2019年1月起，小规模纳税人合计月销售额未超过10万元的，免征增值税。自2019年1月起，对小型微利企业年应纳税所得额不超过100万元的部分以及超过100万元但不超过300万元的部分分别减按25%和50%计入应纳税所得额；并按20%的税率缴纳企业所得税。

为了更好推动经济发展，2019年“两会”提出：普惠性减税与结构性减税并举，重点降低制造业和小微企业税收负担。将制造业等行业税率降至13%，将交通运输业、建筑业等行业的税率降至9%；保持6%一档的税率不变，但通过采取对生产、生活性服务业增加税收抵扣等配套措施，确保所有行业税负只减不增，继续向推进税率三档并两档、税制简化方向迈进。

（二）南非税制改革评析

南非实行中央、省和地方三级课税，税收立法权和征税权都主要集中在中央，税款也主要由中央征收。据南非发布的2018年预算报告，自2018年4月1日起，纳税人销售货物和提供劳务的增值税标准税率将从以前的14%提高至15%。个人所得税在2018年3月1日至2019年2月28日期间的应税收入的税级距进行调整，并增加45%的税率。同时，遗产税对超过3000万的应税金额部分的税率提高到25%。[4]

在南非，中小型和微型企业从批准的小型融资实体取得的资金可以作为企业所得税不征税收入。建议我国企业所得税扩大不征税收入范围，也将中小型和微型企业从批准的小型融资实体取得的资金可以作为企业所得税不征税收入，这将助力小微企业享受普惠性税收减免政策。

在南非，企业亏损可无限期结转下一年度。考虑当前我国经济运行内部变化和外部环境变化出现的新形势、新挑战，我们应该继续坚持稳中求进工作总基调，建议逐步将高新技术企业和科技型中小企业亏损结转年限由5年延长至10年扩大到所有行业，再结合国际税收新变化，适时判断是否需要取消亏损结转期限。

南非个人所得税的免征额根据纳税人的年龄不同会有所差别。如65岁以下为78150兰特，65岁到75岁为121000兰特，超过75岁为135300兰特，这在一程度上体现了量能负担原则。随着我国人口老龄化速度进程的加快，李克强总理在2019年《政府工作》报告中指出，我国60岁以上人口已达2.5亿，建议我国个人所得税的免征额亦考虑年龄因素，让老年人拥有幸福的晚年，后来人就有可期的未来。

在南非，其个人所得税体现着人文关怀。如从2014年3月1日起，65岁以上的个人以及残疾人将享受额外的医疗费用抵免。又如雇主支付的对员工英勇行为的奖励属于免税收入等等。

（三）印度税制改革评析

印度税制是以印度宪法的规定为基础建立起来的。其税收立法权和征收权主要集中在联邦中央政府和各邦之间，地方市一级政府负责少量的税种征收。[5]

几乎与我国营改增同步，印度通过历届政府十余年坚持不懈的努力，终于在2017年7月1日初步建立了全国统一的货物与劳务税（GST）。纵观印度GST改革，主要有四个方面值得特别关注：一是印度对纳税期间进项税额大于销项税额时给予退税，避免纳税人资金被占用。二是对跨境数字产品和服务交易采用消费地原则征收GST，履行纳税义务，适应了数字经济发展的需要。三是印度GST征收管理实施信息控税，即销售的详细信息将自动填入相应表格之中，并由后台直接传送给购买方，大大节约了征纳成本。[6]四是在不久的将来印度政府可能会向包括威士、万事达和美国运通等在印度设立服务器的国际支付平台征税，对其印度境内的收入征收约15%的税费，即数字经济领域已渐渐纳入印度税制改革的视野。

同时，2018年3月23日，印度已成立专门工作组致力于对现行1961年所得税法进行改革，并向纳税人公开征求意见。税务机关将特别征求以下信息：如何减轻申报和电子申报纳税义务，提高税收抵免计算的准确性，简化纳税申报程序和避免错误，并提高争端解决和退税程序的有效性。改革还将考虑对现行处罚制度的修订。

（四）俄罗斯税制改革评析

俄罗斯税法由《俄罗斯联邦税法典》及据其颁布的其他法规组成。根据《俄罗斯联邦税法典》，俄罗斯税收按俄罗斯联邦、联邦主体和地方三个层级征收。其中联邦税费在俄罗斯联邦范围内缴纳，包括增值税、消费税、个人所得税、企业所得税、矿产资源开采税、水资源使用税、野生动物和水生生物资源使用费、政府性收费等8项税费。

俄罗斯从1992年开始实行消费型增值税，比我国实施时间早17年，并把国民经济的所有行业都纳入增值税征收范围，税率规定为10%和20%两档，而我国现行政策是三档即6%、9%和13%。因此，俄罗斯的增值税改革可谓是最彻底的，无论是其覆盖行业、还是其类型，乃至税率档次，其税制设计都是相对科学合理的。随着税制改革的进一步深化，待条件成熟后，我国也将完善三档并两档的工作，推动我国经济高质量发展。为了进一步推动减税降费，建议借鉴俄罗斯经验，允许增值税可延期缴纳，可在纳税季度结束后的连续3个月内支付。随着数字经济兴起，自2017年1月1日开始，通过互联网向俄罗斯纳税人提供电子服务的外国公司被纳入增值税纳税人范围，建议我国高度关注数字经济发展最新动向，并将其纳入后续增值税立法体系中。

同南非一样，自2017年开始，俄罗斯企业所得税弥补以前年度的亏损取消了10年的时间限制，其政策优势不言而喻；同时，《俄罗斯联邦税法典》还针对小微企业等规定了五种特别征税制度，提供了简单便捷的征税方式，供符合条件的纳税人选择使用。包括简易征税制度、核定征收制度、统一农业税、特许征税制度以及产品分成协议征税制度。[7]建议我国在支持扶贫攻坚税收政策以及双创税收优惠等方面效仿其做法，这将助力我们打好扶贫攻坚战。

（五）巴西税制改革评析

巴西税收种类繁多，共有各种税目58种。按行政管辖层级可以分为联邦税、州税和市税三级。2017年8月8日巴西政府发布的160/2017号补充法令，授权制定新的商品流通服务税相关税收优惠政策，根据行业不同，税收优惠授予期间为1年至15年。[8]我国可借鉴巴西经验，在税收政策的制定方面，如减税的具体措施可以根据经济发展、行业发展及经济结构的调整需要制定，即更多关注行业税收优惠措施，逐步减少区域性税收优惠。

对比我国现行个人所得税政策，巴西个人所得税在计算扣除方面更能体现税制公平：如允许纳税人及受纳税人抚养或赡养人用于药物、心理治疗、牙医、理疗等不可报销但可证明的相关花费税前扣除；再如与提供单独服务所得收入相关的费用可扣除；再如纳税人或其家属提供的个人养老金计划和退休金计划；向有资质的巴西私人养老基金交纳的养老金支出，上限为应纳税所得额的12%等。尽管改革后的我国个人所得税增加了专项附加扣除，包括子女教育、继续教育、大病医疗、住房贷款利息或者住房租金、赡养老人等支出，但受各种因素制约，此次改革我们选择了定额扣除标准，在一定程度上有违税制公平原则，我国可学习巴西相对成熟经验，完善个人所得税制度，调节收入分配，体现社会公平。即实现习近平总书记强调的：“我们追求的发展是造福人民的发展，我们追求的富裕是全体人民共同富裕。”

三、结论与借鉴

（一）结论

总结上述分析：中国完成了改革开放40年来最大的税制改革“营改增”；印度推行了70年来最大规模的一次税制改革——建立了全国统一的货物与劳务税（GST）；俄罗斯税务局正在积极推进数字化转型；南非税制改革凸显人文关怀，其征管服务更是亮点频闪；巴西税务改革更注重税制公平。

（二）借鉴

1.广泛开展国际合作

通过梳理各国税制改革最新进展，不仅有助于推动我国国内税制的完善与发展，而且有利于金砖五国合作共赢。未来10年，将是世界经济新旧动能转换的关键10年。税收作为国家经济发展的重要保障，金砖国家理应将税收合作列为深化合作的重要内容，在已有合作的基础上，拓展金砖国家的税收合作领域，树立命运共同体意识，打造金砖国家特色合作模式，共同应对经济全球化的挑战。

2.深化财税体制改革

继续深化增值税改革，落实减税降费各项措施。巩固个人所得税改革成果，推进个人收入和财产信息系统建设。逐步健全地方税体系，研究将部分品目消费税征收环节后移。坚持税收法定原则，加大推进税收立法相关工作力度。

总之，金砖五国命运与共，前景相连。“金砖机制自成立之初，就同广大新兴市场国家和发展中国家的命运紧密连在一起。”我们要更加紧密地团结在以习近平同志为核心的党中央周围，高举中国特色社会主义伟大旗帜，以习近平新时代中国特色社会主义思想为指导，与金砖国家广泛开展国际税收合作，进一步深化财税体制改革，打造金砖国家特色合作模式，共同应对经济全球化的挑战。