行政事业单位内部控制重要风险点甄别研究

刘国峰 张聪聪 李荣霞

【摘要】  若要加强政府职能，提高管理公共事务的效率，有效預防化解重大风险，就必须提高行政事业单位内部管理的有序性和制衡性。《行政事业单位内部控制规范》颁布实施以来，行政事业单位内部管理水平因内部控制建设得到了极大的规范，在此情况下，进一步甄别内部控制的重要风险点，从而进一步提升内控评价结果成为了目前研究的关键。文章基于内控填报评价系统，对内控风险点进行了深入的比较，并找到内控不同层面中作用最为突出的风险点，以期为行政事业单位提高自身内控评价提供新思路。

【关键词】   行政事业单位;内部控制评价;风险点

【中图分类号】  F233  【文献标识码】  A  【文章编号】  1002-5812（2019）18-0100-03

一、引言

行政事业单位是发挥政府职能以及管理公共事务的重要组成部门。行政事业单位要切实发挥作用不仅需要团结的工作队伍和富足的精神信念，还需要高效的内部控制与管理。高效的内部控制能够有效地化解重大风险，这是十九大报告中明确提出的三大攻坚战中的防范化解重大风险的重要作用路径。2012年11月29日，《行政事业单位内部控制规范（试行）》（财会[2012]21号）的颁布实施，拉开了我国行政事业单位内控建设帷幕，并从2016年底开始了内控报告的编报工作。内部控制编报工作按照年度进行汇总申报，至今已经完成了2016年至2018年三个年度的申报工作。申报工作主要是通过财政部官方网站发布行政事业单位内部控制报告填报系统软件进行的，其中2018年新增了网络申报的途径，使得申报工作更加直接高效。根据最新版2018年行政事业单位内控报告填报软件，行政事业单位在如实填报本单位实际情况后，会生成针对于本单位的内控评价结果。该评价结果包括优良中差四个等级。通过研究可知，内控建设目前涉及了三个层面以及6个不同的业务管理领域（此处不讨论其他业务管理），其涉及的范围广泛，且深度较高。做好内控建设工作，首先要抓住精髓，因此找到内控建设最重要的风险点成为目前的首要任务。本文拟通过该填报软件的评价结果反向研究其评价依据，并通过对该评价依据进行实证分析研究，找出内控建设在行政事业单中的重要风险点，以期为行政事业单位内部控制建设和完善工作提出建议，并进一步提高行政事业单位的内部管理效率，将防范化解重大风险落于实处。

二、理论分析与研究假设

行政事业单位内部控制建设主要是利用风险主线在单位层面、业务层面和信息层面三个方面展开。单位层面建设是行政事业单位内部控制建设的基础环节，单位层面内控的建立为业务层面内控建立提供了条件和环境。与此同时，单位层面内控风险防范点与业务层面风险防范点相结合，共同构成行政事业单位内控建设的整体作用网。而信息系统层面是内控建设的最新拓展，其主要是加强行政事业单位内控建设的信息系统的互联互通以及建立大数据平台，进一步提高信息数据的反馈速度和质量，这同样是内部管理及时性要求的重要表现。所以评价一个单位的内控建设情况必须要结合单位层面、业务层面和信息层面等三个方面，才能得出最科学的评价结果。

（一）单位层面评价依据的理论分析

单位层面内控建设主要通过内部控制机构组成、内部控制机构运行、组织机构改革以及权力运行制衡机制建立等四个方面来展开工作。其中内部控制机构的组成是由内部控制领导小组、内部控制工作小组和内部控制评价与监督小组共3个部门构成。其主要目的是使内控工作落实到人的同时要职责相分离。此项建设可以反映单位内部控制工作方案是否已经出台，是评价单位内控建设的最基础的要素。内部控制机构运行是与机构组成相对应的，主要包括内控领导小组运行情况、内控工作小组运行情况以及内控评价与监督小组运行情况。组织机构改革主要是考察单位是否修订了“三定”方案以及确定该单位的职责明细程度。权力运行制衡机制的建立主要是考察单位是否落实了分事行权、分岗设权、分级授权和定期轮岗等工作。综合来看，单位层面内控建设的主要评价依据是机构的建立健全。

（二）业务层面评价依据的理论分析

业务层面评价依据主要来源于业务层面内控建设情况、建立健全内控制度情况、其他领域内控建设以及内控制度执行情况等四个方面。其中业务层面内控建设情况主要是业务适用领域、具体业务工作职责分离情况和业务轮岗情况的考察。其业务领域的适用情况直接影响后续内控制度的执行情况。建立健全内控制度情况主要检查制度管控点、管控点材料以及更新的流程图文件等方面。其他内控建设主要是针对特殊性单位建立的在六大类业务之外的业务类型。内控制度执行情况是整个业务层面内控建设的重中之重。其通过具体可查的数据和有效力的佐证材料对本年度六大类业务的执行情况进行了高度概括，无疑是业务层面评价内控的重要作用点。

（三）信息系统层面评价依据的理论分析

除上述单位层面和业务层面的内控建设外，2018年的内控报告填报新增了信息系统层面内部控制建设，其重点在于考察单位信息系统互联互通情况以及大数据平台建立情况。其本质是监督管理和推进行政事业单位使用一体化平台，使得事业单位财务更透明。信息的透明化与及时性正是内部管理的重要途径，所以信息系统层面的建设同样是评价内控建设的重要方面。

通过上述理论分析可知，内控评价的主要依据是内控机构建立程度、业务执行情况以及是否建立信息系统，且三方面的作用相辅相成缺一不可。因此，本文提出以下假设：

H1：机构改革风险点是内部控制建设单位层面最主要的风险点。

H2：评价要点适用范围风险点是内部控制建设业务层面最主要的风险点。

H3：内控平台大数据的建立风险点是内部控制建设信息系统层面最主要的风险点。

三、研究设计

（一）风险点选取

本文选取某一行政事业单位进行样本实验。本文将在三个层面选择不同的风险点，随后对其进行配对实验，将不同风险点相互搭配，找到最优评价结果。由理论分析可知，单位层面中，风险点主要是内控机构的建立、运行、改革以及权力运行制衡机制的建立。由现状可知，行政事业单位内控的建立与运行是内控评级的基础且已经趋于稳定，而机构改革与权力制衡机制的建立仍存在差异性，所以本文选取机构改革与权力制衡机制作为单位层面的重要风险点。同样，在考虑业务层面风险点选择时，应首先排除业务层面管理领域适用数量的影响作用，因为通过内控作用原理可知，当适用领域增加时，内控发挥作用更大，与评价结果成正相关。所以本文选取是否存在业务管理领域制度更新与评价要点的适用范围为考察风险点。信息系统层面中，内控信息覆盖情况与内控信息互联互通情况在建立内控制度时就做了要求，所以选取是否联通政府会计核算模块以及内控大数据平台建立为考察风险点。

填报过程中制度执行的金额适用某市公开报出的年度财务报告中的数值，因为本文主要研究不同风险点的重要程度，在实验过程中将保持数值不变，所以数值的选取不会影响实验结果，仅为实验提供基础条件。为保证研究的科学性，并排除其他无关变量对于实验结果的影响，设置控制变量为K。

（二）变量定义（详见下页表1）

（三）模型构建

针对上述假设，构建了以下模型：F=AnCn+Bm/Bn。此处相加代表同时适用的意思，并非数值的相加。

四、实证结果与分析

根据上述假设进行多次重复实验，得到下列统计结果：

由上述统计结果可知：业务管理领域制度更新数量与内控评价结果为正相关。在业务管理领域制度更新数量为4项时，A1C1的评价结果要高于A2C1，说明在其他条件相同的情况下，机构改革比运行权力制衡机制作用更为突出。在业务管理领域制度更新数量为4或5项时，A1D1的评价结果要高于A1C1，说明在其他条件相同的情况下，内控平台大数据的建立要比联通政府核算模块更为重要。评价要点适用范围数量与内控评价结果为正相关。A1C1与A1D1随着评价要点适用范围数量的变化，其作用程度是相同的。在A1、A2、C1、D1确定的情况下，Bn比Bm在评价结果为优和良的占比要大，但在中的占比上较小。整体来看，在其他条件相同的情况下，评价要点适用范围比业务管理领域制度更新作用更为突出。综合情况来看，能够证明H1、H2、H3假设的成立。

五、结论与建议

通过上述统计结果可知，单位层面中机构改革风险点、业务层面中评价要点适用范围风险点与信息层面内控平台大数据的建立风险点是在行政事业单位建立了内控制度，并实行了多项业务管理的基础上，提高单位内控工作效率和改善评价结果的重要方面。其中机构改革风险点涉及到单位“三定”方案的实施等，评价要点范围是指业务管理的具体实施目標和完成情况。所以为了进一步加强行政事业内控管理，提高内控评价结果，行政事业单位应该在适用多项业务领域的基础之上，将机构改革落到实处，加大业务管理的具体管控范围。提高内控实施的效率，才能真正提高行政事业单位内控管理，从而更好地发挥政府职能，高效地管理公共事务。J

【主要参考文献】

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【作者简介】

刘国峰，男，河北农业大学商学院教授;研究方向：农林经济管理。

张聪聪，女，河北农业大学商学院硕士研究生;研究方向：会计理论与实务。

李荣霞，女，河北农业大学商学院硕士研究生;研究方向：会计理论与实务。

史丹，女，河北农业大学商学院硕士研究生;研究方向：会计理论与实务。