政府会计制度下实务操作中常见分录的几点思考

崔立琼

摘要：政府会计制度实行已然半年之久，这种双分录平行记账的方式需要会计核算的时候转变思维，改变固有惯性操作方式，对行政事业单位的会计人员是一种挑战，而面对挑战不仅要熟悉政府会计制度，更要根据实际情况选择一种行之有效的方法来接受挑战，并快速适应。本文就常见的几种经济业务梳理了平行记账的会计核算。

关键词：核算基础;平行记账;预算会计

一、政府会计制度改革的必要性

2017年10月24日，财政部会计司发布财会[2017]25号文，宣布废止之前行政事业单位使用的13个相关会计制度，统一使用《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》，自2019年1月1日起全面施行。这一划时代的变革，标志着实行了半个世纪多的预算会计要适应市场需求，“变身”为既能如实反映政府部门“家底”，能够提供有利于决策信息，又能同时满足预算管理、预算执行需求的“多面手”，最终达到“推进国家治理体系和治理能力现代化”的新目标。

二、目前实操中常遇到的问题

根据“双功能、双基础、双报告”的管理模式，在会计平行记账的时候，会出现财务会计与预算会计不一致的情况。什么时候同时记账、什么时候同时记账但金额不一致，而什么时候只有财务会计一方记账，就成为新制度下首先要解决的问题。而新制度下“对于纳入部门预算管理的现金收支业务”这句话就成为解答上述问题的关键所在。2019年已过去数月，对于实务操作中常见的财务会计和预算会计金额不相等的情况，可以用以下方式进行处理：

（一）应收账款及收入的确认。财务会计按照合同及权责发生制的原则入账，而预算会计处理的原则为是否有现金的流动，两种核算基础必然导致不一致的处理方式。

举例：某单位与A单位签订项目维护费8万元，并开具相应发票，银行尚未收到该笔款项。

财务会计：预算会计不做处理

借：应收款项80000

贷：事业收入80000

次月收到该笔款项时：

财务会计：

借：银行存款  80000

贷：应收账款 80000

预算会计：

借：资金结存-银行存款  80000

贷：事业预算收入 80000

（二）预收账款及收入的确认。举例：某单位收到B单位转账5万元工程款，并按照合同进度，确认30%的收入。

财务会计：

借：银行存款 50000

贷：预收账款 35000

事业收入 15000

预算会计：

借：资金结存-银行存款 50000

贷：事业预算收入 50000

次月按照工程进度确认剩下的收入

财务会计：预算会计不做处理

借：预收账款 35000

贷：事业收入35000

（三）公务卡报销及偿还，常涉及会计科目有其他应收款和其他应付款。若先还款后报销则使用“其他应收款”，还款时：

财务会计：

借：其他应收款 600

贷：零余额账户用款额度 600

预算会计：

借：事业支出-商品服务支出 600

貸：资金结存-零余额账户用款额度 600

持发票报销时：

财务会计：预算会计不做处理

借：单位管理费用 600

贷：其他应收款 600

上述处理方式的前提为在偿还公务卡时，就已经明确预算会计的支出项目，如果还款后持票报销时发现与前面不符，可将“事业支出”做负数冲销。

若先报销后还款，则使用其他应付款。

持卡人报销时：

财务会计：预算会计不做处理

借：单位管理费用 600

贷：其他应付款 600

偿还公务卡时：

财务会计：

借：其他应付款 600

贷：零余额账户用款额度 600

预算会计：

借：事业支出-商品服务支出 600

贷：资金结存-零余额账户用款额度 600

如若单位涉及公务卡的业务较多，也可在预算会计科目中设置“资金结存-待结算公务卡”，则在报销时预算会计可做：

借：事业支出-商品和服务支出600

贷：资金结存-待结算公务卡 600

偿还公务卡时可做：

借：资金结存-待结算公务卡 600

贷：资金结存-零余额账户用款额度 600

（四）个人所得税的代扣代缴，根据权责发生制和收付实现制的核算基础不同，导致财务会计和预算会计支出金额不一致的情况，在实操中可做如下处理：发生支出时财务会计根据税前金额做会计核算，而预算会计则根据本月支付给个人的实际金额做会计核算，待次月申报缴纳时再记税额部分。举例：某单位一次性发放给张三劳务费2300元，根据劳务报酬税率需缴纳300元个人所得税，该单位为代扣代缴义务人并实际发放给张三2000元。

发放劳务报酬时：

财务会计：

借：业务活动费用 2300

贷：其他应交税费-个人所得税 300

零余额账户用款额度 2000

预算会计：

借：事业支出-劳务费 2000

贷：资金结存-零余额账户用款额度 2000

次月申报个人所得税时：

财务会计：

借：其他应交税费-个人所得税 300

贷：零余额账户用款额度 300

预算会计：

借：事业支出 300

贷：资金结存-货币资金-零余额账户用款额度 300

（五）发放工资并扣缴各类社会保险，在实际中并不同步。我们可将计提工资、发放工资记在同一张凭证上，财务会计和预算会计亦可同时记账。但金额有所区别，其中各类社会保险费可通过“应付职工薪酬”核算。举例：某单位发放2月份工资96.3万元，其中管理部门32.1万元，业务部门64.2万元;含代扣代缴个人所得税1.32万元，社会保险费42.33万元，代扣职工宿舍水费0.45万元，实发工资52.20万元。

财务会计：

借：单位管理费用-工资福利费用

321000

业务活动费用-工资福利费用

642000

应付职工薪酬-基本工资/国家统一规定的津贴补贴等 963000

贷：应付职工薪酬-基本工资/国家统一规定的津贴补贴等 963000

应付职工薪酬-社会保险费

423300

其他应交税费-应交个人所得税

13200

其他应付款-水费 4500

零余额账户用款额度 522000

预算会计：

借：事业支出-工资福利支出等

522000

贷：资金结存-零余额账户用款额度 522000

缴纳社会保险91.05万元，其中单位管理部门15.22万元，业务部门33.50万元;含个人工资部分已扣42.33万元、个人所得税1.32万元以及水费0.45万元。

财务会计：

借：单位管理费用-工资福利费用-社会保险费 152200

业务活动费用-工资福利费用-社会保险费 335000

应付职工薪酬-社会保险费

423300

其他应交税费-应交个人所得税

13200

其他应付款-水费 4500

贷：零余额账户用款额度 928200

预算会计：

借：事业支出-工资福利支出-社会保险费 487200（单位社会保险部分）

事業支出-工资福利支出-津贴补贴等 423300（个人社会保险部分）

事业支出-工资福利支出-津贴补贴等 13200（个人所得税）

事业支出-工资福利支出-津贴补贴等 4500（个人部分水费）

贷：资金结存-零余额账户用款额度 928200

实践中的工资扣款项往往很多，为了避免和其他的工资福利支出混淆，也可设置“事业支出-工资福利支出-待结算××”，这样可以在计提工资时同财务会计一并核算支出，缴费时贷记“资金结存=零余额账户用款额度”。

（六）应缴财政款和收取的押金、质保金，虽有现金流入，但却没有纳入部门预算，所以只需要财务会计记账。

（七）固定资产的累计折旧，该科目的处理方式变化最大。2019年1月1日后新购入的固定资产，要每月计提折旧额。举例：某单位新购入一批电脑，分配给业务部门使用，价值为3.5万元。

财务会计：

借：固定资产-非融资租入资产

35000

贷：零余额账户用款额度35000

预算会计

借：事业支出-资本性支出35000

贷：资金结存-零余额账户用款额度35000

按月计提折旧时：

财务会计：预算会计不做处理

借：业务活动费用 490

贷：固定资产累计折旧490

参考文献：

[1]政府会计制度编审委员会 编.政府会计制度详解与实务[M].人民邮电出版社，2018.

[2]马永义.政府会计制度中“平行记账”的原理与实务探析[J].会计之友，2018 （03）.