浅析作业成本法在农业装备制造企业中的应用

章新林

摘 要 近年来，管理会计工具逐渐在生产制造企业得到推广和应用，作业成本法作为具体的一项管理会计工具，在成本管理领域越来越得到大家的一致认可。本文主要研究在客户差异化需求较高、行业竞争激烈的农业装备制造企业中，如何面对产品的需求弹性较大、价格敏感度高的农机产品，分析传统的成本核算方法如何扭曲真实的成本，造成产品成本数据严重失真，进而不利于经营决策，提出解决对策，提出应用作业成本法的管理方法，强化成本控制，增强经营管理能力。

关键词 作业成本法 农业装备制造企业 应用

作业成本法是管理会计的重要内容之一，一般适用于作业步骤类型较多、工艺环节多且较复杂，在同一生产线上生产多种产品，企业的规模较大且要求对产品数据很高等。它有效地解决了传统成本法下间接成本分配不准确的问题。近几年来，大中型企业都将作业成本法应用到企业的成本控制中，而财政部发布的《管理会计应用指引第304号——作业成本法》也为企业开展全面预算管理提供了必要的环境。农业装备制造企业具有作业类型较多、作业链较长、产品品种多、规模较大等特点，因此分析农业装备制造企业的作业成本法的应用，推进作业基础预算，提高作业、流程、作业链管理的能力具有非常重要的现实意义。

一、当前农业装备制造企业运用传统成本法核算存在的缺陷以及在成本管控中存在的问题

我国农业装备制造行业目前正处于产能过剩、市场竞争激烈的时期，因此企业要想得到更长远的发展，必须加快转型升级的步伐。而传统的农业装备制造企业的成本管理模式、成本核算方法已经不能满足新形势下企业发展的需要，传统成本的核算方法严重扭曲了成本的真实性，制造费用分摊严重不合理，不利于企业经营决策。长期以来，农业装备制造企业对成本的管控停留在产品的材料成本上，要求技术、工艺、采购等部门在降低原材料成本上投入大量的人力和物力，成本管理观念比较落后，成本数据采集缺乏系统性，很难从全价值链上分析产品成本。但在新形势下，生产先进、高端的农业装备，技术、人力资源等的软投入成本将远远超出原材料等的硬件投入成本，因此单纯地从如何节约、降低成本上进行成本管理，实现企业经济效益的增长，很难达到理想的效果。所以，必须从成本管控方式上着手，摸索使产品成本数据更加精准，建立符合企业自身情况的成本管控体系。

二、作业成本法在农业装备制造企业中的适应性

首先，农业装备制造业的特殊性决定了可以实施作业成本法。主要表现在：与农作物的季节性联系比较紧密，导致客户对产品的需求不一样，根据不同地区、不同农艺等特点，对产品的需求个性差异化特别明显。产品的多样化，适合企业实施作业成本法。

其次，农业装备制造企业的间接生产制造费用大，需要准确地在各产品之间进行分摊，决定了可以实施作业成本法。农业装备制造企业的生产工艺流程，一条生产线上有多种产品共线生产，同一个作业成本池中有多种半成品零部件共存。例如，涂装车间的喷涂作业，多种零件半成品在同一条生产线上作业，需要共同分摊涂装车间的相关费用，为了准确区分，应运用作业成本法，同时这样处理有利于控制和分摊间接费用，对于成本控制非常重要。

再次，现代农业装备制造企业的信息化基础资源为实施作业成本法提供了很好的支持。运用作业成本法，需要一个很好的数据统计和分配系统来支持，如果使用手工方式处理这些数据是非常困难的，也容易出错，对于规模大的企业，在短时间内也是无法完成的。大部分企业都实施了会计电算化，再加上ERP系统实施，与财务系统无缝对接，为实施作业成本法提供了有力的保障。

三、作业成本法在农业装备制造企业中的具体应用举例

某公司是一家农业装备制造企业，主要生产X收获机、Y收获机、Z收获机这3种农机产品，都在总装车间的同一条总装生产线生产。该车间主要从事原材料接收、总成组装、质量检验3项工作。经过分析，其对应的成本动因分别为人工工时、机器工时和检验次数。公司2018年的相关成本数据资料如表1所示。

根据作业成本法的两步制核算程序，首先依据“作业消耗资源”的原理，将资源成本根据资源动因分配到作业成本库。该车间的作业人员的熟练程度、等级和工资均无差别，因此，可以根据人工工时的百分比作为资源成本动因来分配资源耗费，如表2所示。

根据表2计算可以确定，3项作业的作业成本分别为800万元、2800万元、400万元。

其次，根据“产出消耗作业”的原理，将作业成本通过作业动因分配到具体的产品成本对象中。

第一步，统计各个作业动因的作业量，如表3所示。

第二步，基于作业成本动因确定各作业成本库的成本分配率并分配成本，根据表1和表3的数据，计算出3项作业的分配率为25元/小时、1.12万元/小时、0.125万元/次，从而可以计算出3种收获机的作业成本分配额，结果如表4所示。

第三步，汇总各产品计算出的作业成本分配额，就可以得出应分配到3种收获机的制造费用分别为1900.25万元、1327.25万元和772.50万元，如表5所示。

第四步，计算各收获机的产品成本，如表（表6）所示。

以上是通过对农业装备制造企业总装车间的多产品成本计算运用作业成本法计算的一个范例。该方法也可以用来核算其他车间的半成品自制件的成本，只要该半成品自制件工艺复杂，能够准确区分资源成本动因和统计出作业动因的作业量，就可以准确分摊该车间的制造费用。

四、在农业装备制造企业应用作业成本法的建议

（一）运用作业成本法应建立在“作业观念”的基础上

企业应成立由销售、技术、工艺、生产、信息、财务等部门的相关人员构成的跨部门的项目设计和实施小组，负责作业成本法核算系统的开发设计与组织实施工作。企业应能够清晰地识别作业、作业链、资源动因和成本动因，建立相应的成本中心，为资源费用以及作业成本的追溯或分配提供合理的依据，从而真实地反映产品的成本。

（二）運用作业成本法的企业应配备相应的软硬件资源

应该拥有先进的计算机及网络技术，配备完善的ERP信息化系统、专业的技术人才，准确提供各项资源、作业、成本动因等作业基础管理方面的信息。这就要求配备高素质的成本管理人员，平时应加大对成本管理人员的培训力度，重点强调财务业务一体化的理念，学习一些新技术、新观念和新的业绩衡量方法。成本会计人员要经常深入车间现场，参与实践，发现影响成本核算准确性的一些问题，增强他们的成本管控意识。

（三）运用作业成本法的企业应在统一领导下全员参与

企业的最高领导层需要参与支持作业成本法的实施，缺乏管理层的承诺和参与，会使任何有意义的活动大打折扣，达不到预期的效果。企业应当使公司的流程标准化、制度化，重视作业数量基础定额数据，改变从领导到管理人员到车间数据统计人员的固有思维，提高对作业定额重要性的认识，从而对作业的数量进行统计与分析，获得可实现的定额数据，定期不定期地组织专题会，解决运用过程中出现的问题以及需要协调解决的资源。只有这样，才能使作业成本法真正发挥作用，为企业的经营决策提供更准确的数据。

（作者单位为中联重机股份有限公司）

参考文献

[1] 付延沙.浅谈作业成本法在冶金装备制造业的应用[J].财会学习，2018（30）：81-82.

[2] 袁中华.浅议作业成本法在制造业中的应用[J].农村经济与科技，2019（02）：168-169.

[3] 徐莉婷.制造企业作业成本法的应用研究[J].纳税，2018（16）：174-175.

[4] 万艳娜.制造业传统成本法与作业成本法的比较分析[J].市场研究，2019（03）：47-49.