政府会计制度改革对高校财务核算的影响及建议

■ //聂建芳

一、引言

回顾政府会计制度近10年来的发展变化历程可以看出，自1998年开始实施的政府基本会计制度（包括财政总预算会计制度、行政单位会计制度、事业单位会计制度和若干行业事业单位会计制度）以来，由于政府活动发生变化，特别是政府财政、财务管理活动发生的重大变化，原有的政府会计制度已经不适应政府会计核算的要求。因此，财政部自2010年开始重新修订政府的基本会计制度，大致经历了如下阶段：

第一阶段，2010-2015年时期，主要变化表现在：（1）明确了双重会计目标；（2）广泛使用双分录核算方法；；（3）拓展、细化资产负债项目的核算；（4）对固定资产、无形资产计提折旧和摊销；（5）合并基建会计账；（6）改进会计报表。

第二阶段，2015年开始至今，以国务院批转财政部《权责发生制政府综合财务报告制度改革方案》为标志，按照该方案规定的路线图和时间表，明确要求建立健全政府会计核算体系，并对政府会计制度改革提出了具体任务：（1）制定政府会计基本准则和具体准则及应用指南；（2）健全完善政府会计制度；（3）制定政府财务报告编制办法和操作指南；（4）建立健全政府财务报告审计和公开制度。

随着政府会计制度改革的不断深入和相关制度的陆续出台，政府会计核算模式也随之逐渐改变。1998年以后，除了记账方法均采用借贷记账法以外，政府会计核算经历了大致三种模式，即2011年以前的“五要素”单分录核算模式，2011年以后的“五要素”双分录核算模式以及2019年正式实施的“八要素”会计核算模式。

当前，我国正在不断深化政府管理体制改革，与之相配套的政府会计制度改革历经多年的酝酿，最终尘埃落定，2017年财政部出台了新政府会计制度，对原有的政府会计制度进行了一系列根本性的改革。新政府会计制度根据重新确立的全新的政府会计管理目标，对政府会计核算模式及会计报告等方面进行了全方位的改革，以期建立更加规范的会计管理体系，重在提高行政、事业单位的成本意识、资金使用效益以及资产管理水平。高校作为行政、事业单位的重要组成部分，新政府会计制度的颁布与实施，必将对高校的会计核算及财务管理工作产生巨大影响。为此，高校应深刻理解新政府会计制度的内涵，按照新政府会计制度的各项要求，不断完善财务核算模式，为提升财务管理水平奠定坚实的基础。

二、新政府会计制度的主要亮点

（一）新政府会计制度明确了政府会计的“双目标”

新政府会计制度明确要求政府会计必须向会计信息使用者提供政府预算执行情况的信息、政府财务状况的信息及评价政府单位工作绩效的信息，为此，政府的会计报告必须包括决算报告和财务报告，以期通过构建统一、科学、规范的政府会计准则体系，建立、健全政府会计报告编制方法，适度分离政府财务会计与预算会计、政府财务报告与决算报告功能，全面、清晰反映政府财务状况和预算执行信息，为开展政府信用评级、加强资产负债管理、改进政府绩效监督考核、防范财务风险等提供支持，促进政府财务管理水平的提高和财政经济的可持续发展。

（二）新政府会计制度规定了政府会计的“双体系”

新政府会计制度规定，政府会计由预算会计体系和财务会计体系构成，分别承担不同的功能，发挥不同的作用。

（三）新政府会计制度确立了政府会计核算实行“双基础”

即预算会计核算以收付实现制为基础，财务会计核算以权责发生制为基础，并要求在具体业务处理中对大部分非货币性资产项目和主要的负债项目采用“双分录”记账方法。

（四）新政府会计制度重新界定政府会计要素

新政府会计制度明确界定了政府预算会计三要素（预算收入、预算支出与预算结余）及政府财务会计五要素（资产、负债、净资产、收入与费用），并对政府会计要素的确认和计量进行了相应的规范。

（五）新政府会计制度规定了政府会计报告的“双报告”体系

即政府会计报告由政府决算报告和政府财务报告组成，分别反映政府会计主体年度预算收支执行情况，以及特定日期的财务状况和某一会计期间的运行情况、现金流量等信息。

三、政府会计制度改革对高校财务核算的影响

（一）改变了会计核算模式

政府会计制度改革之前，高校会计核算以预算会计为主线，以收付实现制为核算基础，对具体会计业务主要采用收付实现制进行预算会计核算。新政府会计制度颁布实施后，确定了政府会计的“双体系”，规定政府会计核算由预算会计和财务会计组成“双核算”，并形成预算会计核算以收付实现制为基础、财务会计核算以权责发生制为基础的“双基础”，并且高校会计业务核算中对大部分非货币性资产项目和主要的负债项目采用“双分录”记账方法，即同时进行预算会计核算和财务会计核算。

（二）改善了收入、支出、资产和负债核算的准确性

政府会计制度改革之前，高校会计核算中对收入、支出的核算以收付实现制为基础，在实际收到时和实际支付时才予以确认，不能准确反映收入、支出的归属期，对计提的固定资产折旧、无形资产摊销也不计入当期费用，而是直接减少非流动资产基金，使得高校的收入及运行成本无法得到及时、准确的反映。新政府会计制度颁布实施后，高校对大部分非货币性资产项目和主要的负债项目采用“双分录”记账方法，对纳入部门预算管理的现金收支业务，在采用权责发生制进行财务会计核算的同时，也需要采用收付实现制进行预算会计核算，对其他业务，大多数只进行财务会计核算，收入、支出按实际归属期准确入账，固定资产折旧、无形资产摊销直接计入当期费用，各种应收、应付款项得以准确反映，高校的收入、费用、运行成本和资产状况真实准确。

（三）重构了会计报告体系

政府会计制度改革之前，高校在会计期末只编制决算报告，综合反映预算收支的年度执行结果，向决算报告使用者提供与政府预算执行情况有关的信息。新政府会计制度颁布实施后，高校在会计期末，一方面编制决算报告，向决算报告使用者提供与预算执行情况有关的信息，有助于决算报告使用者进行监督和管理，并为编制后续年度预算提供参考和依据；另一方面必须采用财务会计核算方法编制财务报告，向财务报告使用者提供高校的财务状况、运行情况（含运行成本）和现金流量等信息，反映高校资产、负债、净资产的真实价值以及公共受托责任履行情况，有助于财务报告使用者对高校过去、现在或未来的情况作出评价或预测，便于报告使用者做出决策或者进行监督和管理。新政府会计制度确立的“双报告”体系，能真实反映高校的资产、负债、净资产以及运行成本情况，会计信息的真实性和相关性大为提高。

四、高校实施新政府会计制度的对策建议

（一）构建政府会计核算和报告的全新模式

高校财务部门应及时调整和更新会计核算系统，按照新政府会计制度的要求清理旧账、建立新账，做好新旧会计制度的衔接工作。建立财务会计与预算会计适度分离并相互衔接的会计核算模式及预算报告与财务报告相配套的会计报告体系，在学校财务核算工作中确立“双体系”、“双基础”、“双报告”的全新模式。

（二）开展资产核查工作，确保会计信息质量

高校资产管理部门应根据新政府会计制度的要求，及时组织和开展资产清查工作，在明晰资产使用状况和责任主体的前提下，积极核实和归类统计固定资产、无形资产、库存物品、对外投资等资产数据，为按期计提折旧、摊销费用提供准确的基础数据，确保资产的真实完整，以及学校运行成本计算的准确性。建立资产、财务工作联动机制，确保资产、财务数据动态匹配及账实相符，全面提升会计信息质量。

（三）建立往来款项定期清理分析机制

往来款项的管理，事关资产、负债的准确性，也涉及债权、债务的及时清结及坏账准备的计提。高校应以实施新政府会计制度为契机，进一步规范和加强往来款项的管理工作，建立往来款项定期清理机制，积极进行往来款项的专项清理和账龄分析工作，进一步明晰债权债务关系，按规定程序及时核销呆账死账，为准确核算资产、负债和收入、费用创造条件。

（四）清理、合并基本建设账目

高校基本建设往往规模大、周期长、资金情况复杂，原有的基建账目属于账外设账，核算不规范、不及时、不准确的情况时有发生，是高校财务核算中的一大难点。在新政府会计制度实施之际，高校财务部门应积极清理基本建设会计账务，按规定及时办理基本建设项目竣工财务决算及固定资产入账等手续，取消原有的“基建账”，将基建账的核算数据并入学校统一的“大账”，使“大账”记录的数据包括学校的全部资金，依据“大账”编制的会计报表就反映了学校的全部资源，从而确保会计信息的完整性。

（五）规范合同管理

高校合同归口管理部门应加强各类合同的管理工作，明确责任主体，严格按照《合同法》的要求规范合同的订立、合同的履行、合同的变更及违约责任追究等各环节的工作，建立、完善合同管理制度和信息系统。收入类合同应明确收入的确认依据、收款时点及收款方式，支出类合同应明确付款依据、付款时间及付款方式，以此为依据及时清收款项和支付欠款，并严格按权责发生制要求进行账务处理。

（六）加快推进信息化建设

高校要牢固树立“业财融合”的理念，推动经济业务与财务管理的深度融合发展，以新政府会计制度实施为契机，加强信息化建设，推进业务信息系统与财务管理信息系统的有效对接，实现数据互通、共享，构建覆盖经济活动全过程的信息化平台，实现经济业务管理的网络化、平台化、智能化及精细化，为政府会计制度的实施提供技术支撑，确保高校会计信息系统所生成的信息能够满足内部管理的需要及政府监管的要求。

（七）加强队伍建设，充实人员力量

高校应根据新政府会计制度实施的需要，有计划地充实财务及相关业务工作的人员力量，通过学习、培训等多种手段进一步提高财务人员对新政府会计制度的认识和理解水平。组织财务及相关业务骨干人员组建新政府会计制度具体实施专门工作小组，全面梳理、及时研判、认真解决实施过程中遇到的问题，分类别、分性质制定配套解决方案，提高新制度实施的能力，保障新政府会计制度实施的效果。