纺织企业增值税农产品进项税额核定扣除的会计处理及涉税风险

尚秀红

【摘 要】为了规范农产品加工企业进项税额的抵扣，防止虚开农产品收购发票，2013年7月1日，财政部、国家税务总局及各省、自治区、直辖市等相继出台了关于在部分省市、自治区等地实施增值税核定扣除政策，安徽省纺织企业在2014年2月份正式实施增值税核定扣除的相关政策。本文从纺织企业增值税核定扣除的计算办法、会计处理、实施核定扣除的利弊及涉税风险等方面作了阐述。

【关键词】核定扣除；会计处理；涉税风险；纺织企业

一、纺织企业增值税核定扣除出台的背景

安徽省纺织行业自1994年增值税税制改革至2014年2月近20年一直实行的是以票抵税，企业购入的原材料、包装物、低值易耗品、机配件等存货以及企业消耗的动力电费等等，依据对方开具的增税发票进行抵扣，而企业购进的未经过加工的农产品（例如棉花）对于销售方来说是免税的，没有办法为采购企业开具增值税专用发票，因此所有的涉农纺织业为了抵扣税款按税务局要求必须开具农产品收购发票，这种收购发票是自行开具、自行抵扣，无形中破坏了增值税扣税链条的完整性，影响了增值税的稳定运行，一时间收购发票满天飞，一些企业为了少缴税虚开多开，使得税务机关无法判断其真实性，也因农产品虚开发票、偷漏税的事件频繁发生。鉴于以上情况，国家税务总局及财政部在广泛调研的基础上于2012年7月1日以财税（2012）38号文件下发了财政部国家税务总局关于在部分行业试行农副产品增值税进项税额核定扣除办法的通知，2013年9月又以财税（2013）57号下发了财政部国家税务总局关于扩大农产品增值税进项税额核定扣除试点行业范围的通知，要求自2013年9月1日起，各省、自治区、直辖市、计划单列市税务部门和财政部门制定的关于核定扣除试点行业范围扣除标准等内容的文件，需报经财政部和国家税务总局备案后公布。根据财税[2012]38号文件的有关规定，结合本省（自治区、直辖市、计划单列市）特点，选择部分行业，开展核定扣除试点工作。紧接着安徽省下发了《安徽省国家税务局安徽省财政厅关于扩大农产品增值税进项税额核定扣除试点有关问题的公告》（2013年第11号），以下简称（公告），把棉花加工企业列入了核定扣除试点的范围。此公告规定：

1.棉纱产品消耗农产品单耗数量

精梳棉纱每吨耗棉量1.4

普梳棉纱每吨耗棉量1.1

2.购进农产品的扣除率：农产品增值税进项税额扣除率和销售货物的扣除率基本一致

购进农产品用于生产销售的即以农产品为原材料进行深加工后且构成货物实体的，在规定范围内其扣除率同销售货物的税率一致，既销售货物适用税率17%，则农产品扣除率也为17%，销售货物适用税率13%，农产品扣除税率也为13%，纺织企业销售棉纱的适用税率是17%，因此扣除率亦为17%。

3.购进农产品增值税进项税额扣除计算方法：采用投入产出法

4.试点纳税人购进农产品以外的货物、应税劳务等，增值税进项税额按现行有关规定抵扣

二、纺织行业增值税核定扣除的计算方法及会计处理

1.实施前对于原料、生产成本及产成品期末库存的账务处理

2014年2月1日，棉纺织制造业正式实施增值税核定扣除进行进项税额的抵扣，首先2014年2月初根据原材料、产成品、及生产成本账面各明细余额调整进项税：

（1）2014年1月31日原棉账面结余金额×13%

（2）2014年1月31日产成品账面结余金额×17%

（3）2014年1月31日生产成本账面的原料明细结余金额×17%

以上三项计算结果合计就是需要转出的进项税额，根据计算结果，其会计处理：

借：原材料-原料

产成品-各产品明细

生产成本（在产品）

贷：应交税费-应交增值税（进项税额转出）

2.实施中增值税进项税额核定扣除的核算及账务处理

2014年2月1日前所购入的原棉根据对方开具的增值税发票（原棉抵扣税率13%）的会计处理 ：

借：原材料-原料

应交税费-应交增值税-进项税额

贷：应付账款（银行存款）

2014年2月1日起，所购入的原棉（农产品）的进项税额不再根据对方开具的增值税发票进行抵扣，按公告要求，农产品进项税额核定扣除计算方法有三种：投入产出发、成本法、参考法。纺织行业要求按投入产出法扣除进项税额。其主要原理：根据当月每种纱线产品的销售量计算所耗农产品的数量，继而计算出需抵扣的进项税额（普梳产品消耗1.1：1，精梳产品1.4：1）。具体计算方法如下：

（1）普梳纱：（以下简称普梳）进项税额=销量×1.1×当月原棉购进的加权平均单价。

（2）精梳纱：（以下简称精梳）进项税额=销量×1.4×当月原棉购进的加权平均单价。

如果纱线是单一的普梳产品，那么直接根据公式（1）计算出核定扣除的进项税额，如果是单一的精梳纱线根据公式（2）计算得出核定扣除的进项税额。还有一种情形就是普梳与精梳混合，一种产品里既有精梳成分又含有普梳成分，被称之为“半精梳产品”，这种产品核定扣除的计算就要根据精梳和普梳各自占用的配比乘以各自的消耗计算得出。

按照财政部、税务总局关于调整增值税税率的通知，自2018年5月1日起，纳税人發生增值税应税销售行为或进口货物，原实用17%税率的，税率调整为16%，因此纺织企业自2018年5月1日起销项税率及农产品扣除税率一致为16%。现以2018年6月份生产并销售一种“32支半精梳纱线”为例说明，客户的订单要求配比60%的普梳、40%的精梳，如果此产品销售价格含税27500元/吨，原棉的加权平均单价16000元/吨，计算并进行会计处理：

（1） 销项税额=27500/1.16×16%=3793.10元

以上销项税额的计算及账务处理与试行核定扣除前是一样的，其会计处理，根据以上结果：

借：应收账款—××单位 27500.00

贷：主营业务收入— ××产品 23706.90

应交税费-应交增值税（进项税额 ） 3793.10

（2） 核定扣除的进项税额=16000/1.16×0.16×1.1×60%+1600 0/1.16×0.16×1.4×40%=3310.34元

（3） 根据计算出的核定扣除数额冲减销售成本其会计处理：

借：应交税费-应交增值税（进项税额） 3310.34

贷：主营业务成本 3310.34

三、实行增值税核定扣除对纺织行业的影响

1.加大了纺织企业财务人员的工作量

一些纺织企业的纱线产品种类每月在300多种甚至上千种，在计算核定扣除时要输入每种产品的名称、销量及所耗用的原棉的比例，这样才能准确计算出此产品所核定扣除的进项税。因此财务人员根据核定扣除计算出的进项税额要逐一对应各主营业务成本输入凭证，有时候一张凭证计算加输入要一天的时间，因此增加了财务人员的负担。

2.试行核定扣除减轻了纺织行业的税负

实行核定扣除后，农产品扣除税率均为销售货物的适用税率。销项税率及农产品进项税扣除税率在2018年的5月1日后从17%降至16%，在销项和主要原棉（农产品-皮棉）进项税率上不存在差异率，即销项和主要原料进项税率始终保持一致，使纺织行业走出了长期以来高税负的境地。

四、纺织行业增值税核定扣除的涉税风险

实行增值税进项税核定扣除以来，纺织企业税负降低，减亏增效。但是从其试行四年多的时间里来看，在社会效应及会计核算层面一些企业还是会触碰涉税风险。

1.对原棉、产品初始余额进项税额转出时可能出现少转，虚增进项税额

2014年2月初实行增值税核定扣除前，要把期初原棉、产成品、及半成品库存的余额进行进项税额转出的会计处理，由于很多企业对政策理解不够，有意或无意少转或不转进项税额，使实施增值税进项税核定扣除后根据销售量所消耗的原棉再次抵扣进项税额，重复扣税。

2.核定扣除实施后会计计算、核算方面的涉税风险

由于核定扣除对于核算办法有较高的要求，纺织企业会计人员的业务素质参差不齐，在数据计算、核算项目、计算口径等方面对政策理解不够，会导致企业会计人员对消耗的数量、价格、消耗比例错选或者计算错误，都有可能造成企业多抵扣进项税额。

3.由于纺织品的消耗比例不同，涉及到的税收风险

纺织品增值税进项税核定扣除的消耗比例两种：普梳1.1：1。精梳1.4：1。在企业成本核算过程中，一些纺织企业成本核算不细致，产品品种混淆视听，形成普梳产品与精梳产品消耗比例混为一谈，在计算其进项税额时各自的比例不匹配，形成有意或无意“低耗高抵”的现象，虚抵进项税额。在每种产品有多种原料组成的情形下，会计人员要对每种产品的配用比例严格细分，从中挑出只允许计算核定扣除的原棉比例，按其耗用的比例算出进项税额，这个环节最为复杂，稍有不慎就有可能出现多抵或重复抵扣进项税的风险。

4.抬高原棉买价及压低销售价格多抵的涉税风险

一些纺织企业由于近年来市场行情低迷、亏损严重。为了达到其以税补亏的目的在原棉采购开票环节开具总额不变，少开采购量、抬高原料价格以达到多抵扣进项税的目的。在销售产品开具销售增值税发票方面总额不变高开数量、低开价格也使计算出的进项税增高。

5.由于国家政策层面造成纺织企业涉税的风险

近年来，纺织品的相当一部分原棉是从国家储备棉库竞拍买取，但是由于全国的纺织业及贸易商拍储的时间集中，数量大，国家储备库工作人员繁忙的缘故吧，形成拍储后几个月的时间企业发票收不到，使企业在核算时必须在月底对原棉估价入账，估价的入库手续没有合法的依据，对于价格的估计不是十分准确，影响了原棉的加权平均价，使计算出的进项税核定扣除数或高或低，涉及税收风险。

综上所述，由于“核定扣除”是试行阶段，还在不断改进和完善。纺织企业在进行增值税进项税额核定扣除时会有意或无意陷入税收的风险，在此真诚的希望我们纺织企业会计人员加强业务学习，提高综合素质，不要掉进税收风险的陷阱。

参考文献：

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