内部控制视角下事业单位财务管理问题探析

周多胜

（安徽省社会科学院财务处，安徽合肥 230000）

十九大报告指出“中国特色社会主义进入新时代，我国社会主要矛盾已经转化为人民日益增长的美好生活需要和不平衡不充分发展之间的矛盾”［1］。这种矛盾亦存在于当今我国事业单位财务管理中，主要表现为：单位主体对高质量发展的需求与资金的不均衡、不充分供给之间的矛盾；单位职工的个性化需求与财务服务工作低效率之间的矛盾。做好新常态下事业单位财务工作，必须以习近平新时代中国特色社会主义思想为精神统领和思想指导，紧紧围绕提高教育、科研等质量、优化资源结构、兼顾公平和效率，立足于已初具格局的行政事业单位内部控制制度平台，来提高事业单位财务管理能力。

一、理论基础与文献综述

对于事业单位财务管理存在的问题，可以借鉴内部控制理论加以探讨。1949年美国注册会计师协会（AICPA）所属的审计程序委员会在《内部控制：一种协调制度要素及其对管理当局和独立注册会计师的重要性》中首次对“内部控制”做出了权威定义。1992年美国对虚假财务报告委员会下属的发起人委员会（COSO）公布了一份题为《内部控制——整合框架》的报告，提出了内部控制的五大控制要素，即控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、内部监督。通过对这份报告的借鉴，很多国家和机构都在尝试建立并完善与本国实际情况相符的内部控制准则，如美国审计总署（GAO）发布的《联邦政府内部控制准则》修订版（1999）、国际会计师联合会（IFAC）公共部门委员会发布的《公共部门治理——管理层视角》（2001）、最高审计机构国际组织（INTOSAI，2004）发布的《公共部门内部控制准则指南》等。

在我国，为响应国家“建立健全现代财政制度”的号召，财政部先后出台了《关于加强财政内部控制工作的若干意见》（财监〔2015〕86号）及加强行政事业单位内部控制的4个配套文件（财会〔2012〕21号、财会〔2015〕24号、财会〔2016〕11号、财会〔2017〕1号），各省市财政部门按照上级要求，相应部署并发出通知，要求省直及市县行政事业单位实施内部控制建设工作，并提出具体的时间节点和路线图，根据对部分省直行政事业单位推行内部控制调研来看，绝大部分行政事业单位能够根据实际情况，单独制定内部控制制度，将内部控制与本单位财务运作等业务衔接融合，为行政事业单位发展保驾护航。

国内学者对事业单位财务管理问题的研究大多是从信息化建设、预算、某项特殊资产管理等方面进行探讨，但从内部控制视角对事业单位财务管理问题进行研究的相对较少，且研究的视角和方法各有侧重。如程平等从财务云平台建设的角度探讨了重庆海事局预算管理内部控制优化问题［2］。唐大鹏等将单位财务管理内部控制与财政预算管理内部控制衔接起来，构建了财政财务管理模式，并从组织、业务、机制三个方面提出了优化建议［3］。区别于前期研究，本文尝试以单位财务管理内部控制为研究对象，分析事业单位财务管理的关键控制点，进而从单位和业务层面提出相关建议。

二、事业单位财务管理存在的问题

（一）单位对财务管理工作重视程度不够

由于近年来财政管理的不断改革，行政事业单位普遍使用财政综合预算、国库集中支付、资产管理信息系统、综合财务决算报表编制等系统，且均实行网络化管理，预算单位财务的各项工作都受到上级部门（财政部门）的管控，因而很多事业单位领导认为财政部门直接对预算单位进行财务管理了，单位的财务部门可有可无，甚至认为只要一名会计就行了，因此不重视财务部门和财务管理工作。特别是一些人员少、资金量小的事业单位的领导普遍认为，单位会计从事的工作不过就是记账、发工资、办理社保的活，工作量不大，所以会计被要求兼任出纳、固定资产管理等职务，甚至没有会计从业资格的人员也被强制任命为会计或出纳，这违背了会计法的相关规定，从而导致贪污、挪用公款等违法违纪事件时有发生。笔者认为上级财政部门管理财政经费的方法越信息化、科学化，意味着对预算单位的财务工作要求越细，监管越严，对各预算单位财务管理水平要求更高。特别是近年来审计、巡视的全覆盖，预算单位经费的收支、预算执行和财务管理等更受到关注，所以事业单位的领导应该更加重视财务管理工作。另外，事业单位职工普遍认为财务管理与其他部门没有关系，因而财务管理工作往往被轻视。

（二）财务管理机制尚待完善

财务管理制度是实施单位财务管理的依据，建立健全适应单位情况的财务管理制度是提升单位财务管理能力的重要保障。然而，实际情况是，除了事业单位体制、机制管理等原因外，财政部门监管不严、督导不到位，也导致很多事业单位在设计财务管理制度时，或是照葫芦画瓢甚至照搬照抄，或是长期一成不变，没有根据国家的政策、法规及时更新，或是虽有健全的财务管理制度，但落实不到位，导致财务管理效果不明显。

财务管理制度执行不到位，成为阻碍事业单位财务管理的又一因素。主要表现在：第一，原始单据审核不严格。即便发现不真实、不符合规定的发票，也没有根据《会计法》的相关规定进行审核、抵制或采取相关的措施进行处罚。第二，会计控制违背政府会计制度要求。一些事业单位，随意设置和使用会计科目，如应计入差旅费科目的交通费和餐费等列入“其他交通费”和“公务接待费”中。第三，没有设置会计及相关工作岗位和明确的权限及相互制衡机制，缺乏不相容岗位分离控制。第四，事业单位在资金使用过程中，没有建立合理的审批制度，费用的支出过于频繁和随意，经济事项的流程过于简单，不利于经费的事中控制［3］。

（三）单位预决算差异较大，预算管理有待加强

据调查发现，一些科研类事业单位的科研人员根据工作任务来编制项目经费预算，因此项目预算所列的各种试验费、宣传推介费、专家评审费等课题支出与财政预算经济科目不能对应。另外，很多从事专业研究的一线人员，不熟悉预算的经济科目，在每年的项目申报时，为了拿到项目，预算编制粗枝大叶，没有细致考虑实际使用情况，导致预算编制和执行脱节。有的项目预算与政府宏观政策联系不紧密，缺少前瞻性；有的与部门（单位）职能衔接不够，存在交叉重叠现象，少量存在小项目编大预算、没有合理的论证，预算无法执行。有少数事业单位没有编制政府采购预算或政府采购预算不完整，如有的未将属于政府采购范围的商品、服务编入采购预算。很多事业单位除了财政部门拨入的财政补助收入以外，还有业务主管部门等单位拨入的文化事业建设费、社科规划课题、软科学课题等资金和各级各类竞争性的科研项目经费，这些项目有的要到年中或年末才能确认收入。由于对这些项目资金年初预算时不能预计准确，因而在预算编制时，上级补助收入和非财政补助收入不能准确确定。另外，对于有事业收入和经营收入的事业单位，也可能因为国际国内环境变化或不确定因素影响，导致年初预算和年终实际收入相差较大。

（四）经费使用不规范

第一，事业单位的基本支出预算是根据单位实有人数按照财政规定的定额标准和套用比例确定编制的，对公益类事业单位基本支出包括人员经费、对个人及家庭补助经费和定额公用经费，其定额公用经费和公务员单位比较，差距很大，大部分事业单位的定额公用经费不足以维持正常的办公费（办公耗材）、水电费、三公经费、通讯费和行政公务差旅费等日常行政开支。为了保证事业单位的正常运转，很多单位不得不将临时工工资、节假日值班费、电费、行政公务差旅费等从专项经费中开支，这样就导致部分专项经费被占用和决算数据不实等现象发生。第二，当前财政预算经费实行国库集中支付，年初预算只是预估的开支经济科目，如劳务费、差旅费等，但很多项目的实际开支，不一定按照年初的预算经济科目或经济科目预算的数额产生费用，而预算的经济科目也不能随时调整，这样预算单位只有采取变通的方式申请国库支付，比如市内交通费从差旅费中支付。第三，无预算、超预算列支会议费、培训费等。有的会议费、培训费不编制计划，有的公务接待费未落实发票、接待函、接待审批单及招待费清单 “四单”要求，有的公务接待费甚至采取变通方法报销招待费。第四，违规套取财政预算内资金。有的事业单位提前预支会议费、印刷费等到外单位留用，有的事业单位将结余资金转移到基本户或二级单位，还有少数事业单位编造虚假支出事项，将财政预算资金调出财政零余额账户。

（五）资产管控较为薄弱

一些事业单位在资产管理上存在不严格、不规范行为，因而普遍存在重购买、轻管理的情况。比如在固定资产的购买上花费了大量的资金，但后期缺乏人员的维护和管理，导致固定资产使用寿命缩短。有的事业单位没有专门的固定资产管理人员，固定资产大多由财务人员或办公室人员兼职代管，资产的购买、领用等手续不规范，因而在资产清查时，常常出现账实不符。有的事业单位除了财政部门进行固定资产统一清查外，自身单位就没有落实过固定资产定期清查盘点工作。在无形资产管理方面，一些高等院校、农科院等事业单位自行开发的如品种权、专利权等无形资产，在取得时一般很难确定直接成本，如果仅以取得时的注册登记费等费用来确认无形资产的价值，无形资产的账面价值和实际价值会有明显的偏差。另外，很多事业单位不重视无形资产的管理，导致无形资产流失［4］。

三、基于内部控制的事业单位财务管理的优化建议

（一）事业单位财务管理的关键管控点分析

财政部在《内控规范（试行）》中指明了行政事业单位内部控制的目标，即合理保证单位经济活动合法合规、资产安全和使用有效、财务信息真实完整，有效防范舞弊和预防腐败，提高公共服务效率和效果。财政部从内部控制的视角提出了解决问题的目标导向，对加强事业单位财务管理具有非常积极的意义。同时，无论在单位层面强调组织间的协调与控制、岗位职责的明确与分工、会计控制、技术职称等方面的控制，还是在业务层面注重资产、收支、采购等方面的管理，内部控制与财务管理都表现出高度的形似性。内部控制的重点就是事业单位的风险点，而财务管理的关键管控点来源于内部控制的重点（见图1）。基于图1，本文结合事业单位财务管理存在的问题，分别从单位层面和业务层面提出优化措施，加强事业单位财务管理工作。

（二）单位层面的优化管理

1.强化事业单位财务管理的文化环境建设

事业单位财务管理文化环境建设应从提高单位领导及员工对财务管理工作的重视程度做起。第一，要树立单位主要领导是单位财务管理工作的第一责任人、财务管理部门负主要责任、具体财务管理人员负具体责任的理念，形成一级抓一级，层层抓落实的管理机制。第二，通过对职工的宣传和培训，提高大家对财务管理的重视，使财务管理工作深入到每个职工的心田，使广大职工能够积极配合单位的财务管理工作，从而提高单位的财务管理水平［5］。第三，单位领导要高度重视财务及财务管理工作，应当保障财务部门的人员配备，从而做到不相容岗位相互分离，有效防范财务风险，避免财务舞弊事件的发生；鼓励财务人员继续深造、参加业务培训和专业技术职称考试，对取得职称资格的人员给予相应的待遇；对坚守岗位职责、依规依法办事，敢于抵制不良行为的同志给予奖励。

2.建立健全财务管理制度，落实制度执行机制

第一，加强原始单据控制。事业单位应严格要求会计机构人员加强对原始凭证的审核，确保原始凭证真实有效，严格按照国家的财经法规和单位的规章制度，规范各类经费的使用，根据相关法律法规设置和使用科目，准确会计核算，保证会计信息准确、真实。第二，优化会计工作流程。事业单位要根据《会计法》和国家有关财经法规，结合本单位工作实际，及时更新和完善单位财务管理制度，并以此为依据规范会计工作流程，明确各岗位职责，形成相互制约的财务管理体系，将制度建设落实到日常的业务经办、原始凭证的审核、报销的审批、凭证的记录、生成账簿到会计报表的编制等财务会计工作中。

图1 事业单位财务管理的关键管控点

（三）业务层面的优化管理

1.强化预算管理，减少预决算差异

国务院《关于深化预算绩效管理制度改革的决定》明确要求“全面推进预算绩效管理工作，强化支出责任和效率意识，逐渐将绩效管理范围覆盖到各级预算单位和所有财政资金，将绩效评价重点由项目支出拓展到部门整体支出和政策、制度、管理等方面，加强绩效评价结果应用，将评价结果作为调整支出结构、完善财政政策和科学安排预算的重要依据”［6］。因此，在预算管理方面，第一，加强领导重视及宣传。单位主要领导高度重视是做好部门预算工作的前提，要把单位的预算编制工作作为单位的核心工作来抓，带头转变观念，不断加强全口径编制预算的意识，做到“应收尽收、应编尽编”。财务部门要发挥带头作用，着力对单位的预算编制重要性进行宣传，提高全单位职工对预算工作的重视，充分发挥相关职能处室的统筹职能，发动单位各处室都主动参与到单位预算编制工作中来。第二，强化学习、培训，进一步提高预算编制的完整性。财务部门要认真学习研究财政收支分类科目有关知识，积极开展经济科目、预算编制等相关知识培训，协助一线专业科技人员编细、编实、编准项目经费预算，减少预算和执行经济科目“两张皮”现象。依据预算法和单位职责，结合年度工作目标、计划和重点工作任务，认真梳理、总结以前年度预算执行情况，结合预算年度的增减因素，合理编制预算年度的事业收入、上级补助收入及其他收入，单位应将各项收入都纳入单位预算，统一核算和管理。第三，加强事业单位项目管理。按照财政预算编制的要求，编制3年滚动财政规划，加强项目储备机制建设，做到有关项目提前申报，经预算单位和财政部门审核后纳入预算，进一步提高项目预算的年初细化率，减少“二次预算分配”，做到项目早入库，资金早到位，完整反映支出预算安排。第四，要健全事业单位项目支出标准。作为预算执行主体的事业单位，要对目前的项目支出进行梳理规范，建立相应的支出标准，在预算编制过程中对测算说明进行细化，从而提高项目预算的可执行性。第五，加强调研论证，进一步提高预算编制的科学性、合理性。在预算编制过程中，预算单位要准确把握好中央大政方针和各级政府的工作重点和总体要求，使项目预算和政府宏观政策紧密相连。另外，各预算单位要结合本单位的职能和实际工作，设立专项预算，并对其设立进行细致的调研，组织专家对项目的可行性、合理性、科学性进行充分论证，从而提高资金的使用效益。

2.规范经费使用，强化资金管理

第一，提高事业单位定额公用经费标准，确保专款专用。很多财政全额拨款事业单位，无其他收入来源，定额公用经费标准又低，为了保障单位的正常履职需求，完成日常工作任务，其公用经费开支常常超支，超支部分只有用专项经费来弥补，从而导致违规违纪事项发生。为此，建议适当提高事业单位定额公用经费标准，尤其是全额拨款事业单位的公用经费，进一步加强财政监督和审计部门的预算执行审计，确保财政预算经费专款专用。第二，加强内部审计，强化资金管理。事业单位要加强对资金来源、收支情况进行有效的管理，对资金流向要进行监管，保证单位的资金流向合理；要充分利用单位内部审计机构和纪检部门，开展内部审计监督和财务检查，对浪费单位资金的行为进行批评教育，对违规使用单位资金的行为进行严厉惩处，避免腐败、犯罪行为的发生，保证单位资金安全，充分发挥资金的使用效益。

3.加强事业单位资产的管理

一是加强资产管理的流程，建立完善资产管理制度。事业单位对于资产的清理、盘点、收发等都要按照规范的流程操作，并严格做好资产的日常调配工作，要确保资产有专人管理，确保单位资产账实相符。二是建立资产报废、资产调配、资产变卖制度。在进行资产的报废、调配、变卖时，事业单位要报上级部门审批，变卖资金要及时入账，上缴国库或财政非税专户，避免“小金库”现象发生。三是加强事业单位之间的合作，实现资源共享，提高资产的使用效益。事业单位对使用率不高的大型、高值的仪器设备可以出租、出借，提高资产的使用价值。另外，对于无形资产，应该根据国家有关制度，合理地确定其价值并及时入账。事业单位要建立无形资产评估体系和方法，科学量化无形资产，进一步完善无形资产的核算和管理体系，管好用好无形资产，使其保值升值。

四、结语

本文重点对事业单位财务管理的组织及其文化建设、业务管理、机制优化等关键管控点进行了研究，并提出了相应的对策建议。但是，根据中共中央、国务院《关于分类推进事业单位改革的指导意见》（中发〔2011〕5号），事业单位可以划分为承担行政职能、从事生产经营活动和从事公益服务3个类别，每个类别的财务管理各有不同，笔者下一步将针对不同类别事业单位的财务管理问题进行进一步的深入探讨。