论积极稳妥推进房地产税改革的关键点设计

庞凤喜，牛 力

(中南财经政法大学 财政税务学院，湖北 武汉 430073)

一、引 言

2003年中共十六届三中全会首次提出“条件具备时对不动产开征统一规范的物业税”，标志着新一轮房地产税改革就此拉开序幕。此后，我国《“十二五”规划纲要》、十八届三中全会《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》均写入“研究推进房地产税改革”相关内容。十九大报告明确“深化税收制度改革，健全地方税体系”，并拟按照“立法先行、充分授权、分步推进”的原则推进房地产税改革，2018年李克强总理在《政府工作报告》中则进一步提出“积极稳妥推进房地产税立法”，表明现阶段推进房地产税改革的总目标已日渐清晰。而从实际进展来看，自2003年起财政部和国家税务总局在部分省市开展的物业税模拟评税试点仅属于“空转”，旨在对房产价值评估与征收管理进行技术上的探索；2011年上海、重庆两地启动对个人住房征收房产税的改革试点，则由于征税范围过窄、免税扣除过宽、税率偏低、计税依据均为房产交易价格等因素，其实际收入规模十分有限，且制度安排也并非现代意义上的房地产税。因此可以说，实际上房地产税改革进程在“千呼万唤”中迟迟未能迈出实质性步伐。

客观来看，对于居民家庭而言，开征房地产税直接牵动其核心利益；对于地方政府而言，房地产产业链条之长，稍有不慎，则影响甚远。正因为如此，社会上始终存在质疑与反对的声音，这些声音主要集中于以下方面。

(一)房地产税的法理依据与重复计税问题

有声音认为，中国实行土地的社会主义公有制，对公有土地之上建造的房产征收房地产税不具有法理依据。该观点认为，一方面，虽然房地产权分置，但房产的评估价值中已包含地价。其中，房屋价值实际上因折旧逐渐降低，而土地长期来看则具有升值趋势，若以此作为计税依据，那么，尽管个人并非土地所有者，却需要为土地溢价买单(许善达，2013)[1]，也使得民众对此大多难以接受。另一方面，在居民住宅的房地产开发环节已一次性收取过70年的土地出让金，若保有环节再征收一道房地产税，有重复征税、推高税负之嫌(谢百三，2010)。[2]加之城市住宅用地70年期满后土地使用权是否续期，续期之后是否需要再次缴纳土地出让金，以及如何缴纳土地出让金等问题尚不明确，由此均构成房地产税不受民众欢迎甚至产生厌恶情绪的理由。

(二)不同产权性质房屋涉税处理的相关问题

我国现有房屋产权种类繁多，包括商品房、房改房、央产房、军产房、经济适用房、自建房等，同时还存在大量小产权房。而正是由于产权形式不同，即使面积、地段、户型相同的两所房屋，其实际购买价格也相距较大。尤其是通过福利形式分得住房的体制内职工，一旦开征房地产税，且一律按房屋评估价值作为计税依据的话，则可能出现纳税人因实际收入偏低而无力承担高额税负的情况(刘洪玉等，2012)。[3]此外，如何对法律不认可而现实中大面积存在的小产权房进行涉税处理也十分棘手(黄维芳，2011；翟翌，2012)。[4，5]

(三)房地产税对房市的实际调控效果问题

从舆论观察来看，如果开征房地产税能够对房地产市场的投机性购买形成挤出效应，迫使大批存量房投入交易市场，降低房屋空置率，回归住房的居住功能，进而通过房地产开发、销售环节配套的税费改革降低成本，使房价回归合理区间，则该税种的实施将得到社会的广泛支持。倘若该税种开征后多套房产拥有者将税负层层转嫁，间接推高商品房交易价格与租赁市场价格，普通民众的利益将进一步被侵害，房地产税或将进一步扭曲收入分配，造成新的税负不公，甚至成为影响社会安定团结、引发社会矛盾的导火索(龚刚敏，2005；杨斌，2007；王智波，2008；夏商末，2011)[6-9]，因而也会招致公众的反对。

综上所述，自新一轮房地产税改革提出伊始，社会公众的误解、质疑与焦虑情绪就一直存在。之所以如此，其基本原因在于，房地产税以居民纯收入为税源基础，“税痛”感知更为明显，而前期讨论不足、关门立法又使得信息不对称进一步加剧。但是，作为在100多个国家普遍开征的税种，理论与实践表明，房地产税应当并能够成为地方政府提供基本公共服务稳定、可靠的自有财源。同时，长期来看，扭转现行以商品劳务税占绝对主体地位的税制结构、充实地方税体系也亟需提升直接税的比重，尤其是自然人所负担的直接税的比重。况且，部分居民名下所拥有的数量可观的房产无疑也为房地产税的开征提供了丰厚的税源。因此，我们认为，现阶段对居民住宅开征房地产税势在必行，而以下关键点的设计，对于积极稳妥地推进房地产税的改革将有着极为重要的作用。

二、政策窗口期广纳社会才智，提升决策质量

经过10多年的官方推动与社会舆论的持续发酵，目前，社会公众对开征房地产税的心理承受能力已大大增强，而针对依旧存在的质疑与误解，不妨在政策窗口期发动全民参与税改草案讨论，使决策主体更加公正规范、决策程序更加公开透明、决策结果更加公平合理。而这既有利于广纳社会才智，提升决策质量，使改革方案充分反映民意，推动各方达成最终共识，也有利于充分保障社会公众的知情权，逐步扭转普通民众对房地产税不了解、不习惯、不接受的态度，将改革可能引起的社会摩擦降至最低。

(一)全民参与讨论是回应房地产税反对声音的最佳方式

房地产税关乎千家万户的切身利益，而社会公众对该税种的认可程度也会影响到未来改革的实施效果。实际上，对于房地产税的课税原理与功能定位，学术界在本世纪初热议物业税开征时即已有过充分探讨，但对社会公众的普及与阐释并不充分，以至于在当前房地产税立法进程加快之际依然争议不断。况且，虽然积极稳妥地推进房地产税改革在中央层面已基本达成共识并业已成为下一步改革的目标，但是，从完成立法到具体实施再到效果显现可能还需要较长时间的过渡。因此，在这一政策窗口期发动全民参与讨论房地产税改革，通过政府人员、专家学者、新闻媒体与社会公众的交流，能够在充分讨论、仔细推敲、反复论证中去伪存真，减少各方因信息不对称带来不必要的误读，纳税人自身的合法权益也将得到重视与维护。

(二)全民参与讨论有利于深化公众对房地产税的认识

在广泛的讨论中使民众了解、知晓、深入领会房地产税计税原理与收入用途，是化解民众对征收房地产税产生焦虑情绪的重要途径。房地产税具有“受益税”特征，是辖区居民获取特定公共服务所支付的对价，其开征并非以土地私有为必要条件，英国、新加坡以及我国香港地区存在土地公有与征收房地产税并行不悖的事实也佐证了这一观点。而土地出让金是房地产权利人为获取一定期限内的土地使用权所支付的价格，与房地产税有本质区别，且20世纪80年代我国对国有企业进行“利改税”的成功实践也再次印证国家凭借政治权力课税，与生产资料所有制无关。应回归房地产税为地方政府提供特定公共服务筹集资金、改善地方治理的职能，同一辖区内居民所享受到的公共服务数量与质量没有区别，与此相对应，业主应履行的房地产税纳税义务也应当一致，不受房屋产权性质约束。同样，从征管条件来看，目前全国不动产统一登记工作已经完成，信息联网将解决多地拥有房产的业主涉税信息不全的问题，国内房地产税的税基批量评估技术也逐渐趋于成熟，试点地区进行的物业税“空转”也为下一步房地产税的全面推开提供了经验支撑，因此，现有征管条件也不能构成房地产税开征的现实障碍。

(三)集思广益有助于推动各方异见达成最终共识

与房地产税相关的利益藩篱复杂交错，学术界对某些涉税细节的处理也莫衷一是，而全民参与讨论则可以实现群策群力，取各方利益的最大公约数，实现决策过程更加科学化、民主化，使最终方案基本符合绝大多数人的预期。目前，各方争论焦点集中于房地产税征税范围是否应一次性全覆盖(胡怡建、杨海燕，2017)[10]、 如何解决第一单位扣除问题(吴旭东、田芳，2016)[11]、地方政府征管自主权限如何界定等(朱为群、许建标、姜琳玲，2017)[12]，还有待有识之士建言献策，使最终方案能够臻于完善。

三、把握税制设计要点，通过低税负平滑税痛

我国人口众多，自有住房占有率已逾七成，而房产系大宗采购，终生使用，居民个人或家庭在最终决策时往往慎之又慎。因此，除合理引导舆情外，进行科学、合理的制度设计，并通过低税负平滑税痛，也是积极稳妥地推进房地产税改革的关键点之一。

(一)征税范围广覆盖

从居民层面来看，房地产税税负公平与税负高低关乎民众对该税种的认可度与接受度。就公平性而言，征税范围广覆盖与税基统一是实现税负公平的核心要件，即凡符合条件的应税物均应纳入房地产税的征税范围。而从政府层面来看，出于税收收入角度与税收调控角度考虑，则客观上要求征税范围覆盖全国各地区、城乡所有企业用房与居民住宅，以实现全国税政统一，稳定运行。

具体来说，首先，房地产税的基本功能在于为地方政府组织财政收入，以激励地方政府为辖区居民提供充分、高效、优质的公共服务，而征税范围广覆盖则是实现税收收入充足的前提和基础。其次，将房地产税逐步培育成为地方政府的支柱财源，在营改增后地方税主体税种缺失的大背景下已成为迫切的现实需要，拓宽税基因而也成为地方政府提高收入汲取能力的重要途径。此外，征税范围广覆盖也是实现税收调控目标的核心要件。我国经济社会发展到现阶段，居民家庭间收入分配与住房拥有的差距已不能单纯以地区、城乡作为衡量标准，且发达地区城乡已无明显区别，城乡界限越来越难以划分，某些农村居民生活水平甚至远高于城市贫困家庭。因此，在进行房地产税征税范围设计时选择城乡分置、地区分置或先试点后推开的渐进式改革，看似能够确保改革的稳妥有序，实际上未能考虑到各方利益诉求与各地复杂情形，可能会进一步导致居民家庭间税负分配扭曲，有违税负公平与量能负担的原则，税收调控功能也将大打折扣。而通过宽税基、广覆盖将各地区、城乡所有居民用房全部纳入房地产税的征税范围，则能够保证房地产税税制设计的完整性与规范性，兼顾税负分配公平，并为房地产税调控功能的发挥提供作用空间。

(二)自主选择免税扣除

目前，居民家庭的购房需求日趋多元，除基本住房需求外，一些经济实力提升、财务状况良好的家庭，出于家庭成员扩充、赡养老人之便、子女成家教育、追求生活品质、房产投资增值等因素考虑，购置多套房产或在多地置有房产以满足改善性居住需求的情况已十分普遍。与此同时，伴随人们婚恋生育观念的转变，独居家庭数量猛增，因购买、继承、赠与等多种方式在名下拥有多套房产的个人亦不在少数。而上述基本居住用房、改善性居住用房以及独居家庭的自用住房实际上均属于居民合理的居住需求，因此，在进行房地产税免税扣除设计时应适当予以保护。

具体政策设计方面，首先，可选择以家庭为单位计算缴纳房地产税。其基本原因在于，房屋居住通常以家庭为单位，将房地产税税负落实到家庭更贴合实际，也更加公平。而如果以个人作为房地产税纳税单位，则可能出现共有产权房屋存在多个所有者，税额分配情况复杂、难以统一规定等问题。其次，按家庭人均住房面积扣除，即以家庭成员数乘以一定限额的人均住房面积作为减免额，划定范围内的房屋面积免税，超出部分以评估值计税。若纳税人在多地拥有房产，则可允许自主选择先进行抵扣的房产，以充分发挥纳税人的主观能动性，最大程度维护普通居民家庭的切身利益，减少改革的阻力。目前我国人均住房面积在40平米左右，改革初期可将允许扣除的人均住房面积设置为60平米、80平米甚至100平米。显然，远高于现有人均住房面积的扣除力度，以及自主选择可抵扣房产的政策设计，将更加注重保障居民合理的居住需要，普通居民家庭在此优惠下实缴税额也应非常有限，而通过房地产市场坐拥数十套甚至上百套房产、已聚敛巨额财富的囤房者与炒房者在此规定下税负将大幅提高。

这一政策设计的其他优点还在于：一方面，房地产税的推进过程也是利益格局逐步调整的过程，需要付出必要的代价来解决改革中存在的矛盾和问题。税收优惠是在税制本身统一性、规范性基础上做出的灵活性、及时性调整，通过房地产税自主选择免税扣除政策的柔性切入，政府以税收优惠的形式让渡一部分利益，在房地产税推行之初能够很大程度上得到普通民众的理解与支持，从而减少反对声音，有利于房地产税的顺利实施与改革目标的最终实现。另一方面，从税制结构优化角度看，改革开放以来，我国经济社会已发生历史性变革，而税制及税制结构与现代化目标却还有一定距离。当前，我国已具备开征房地产税的税源基础与征管基础，自主选择房地产税免税扣除的政策设计，符合税源监控的重心由企业转向自然人的税制结构优化方向，而且还能够在财政支出刚性约束情况下，为实体经济减税降费留有余地，并为日后个人所得税改革、遗产税与赠与税开征，以及税收征管体制改革开辟一条新的道路，兼具灵活性与可行性，值得肯定与推行。

(三)税率从低、负担从轻

征税范围、免税扣除、计税依据、税率等都是影响房地产税税负高低的重要因素，在征税范围广覆盖、免税扣除可自主选择的情况下，可通过低税率来实现普通居民家庭的低税负，从而进一步缓和新税种推行之初征纳双方可能出现的矛盾，给予纳税人对该税种接受和习惯的时间，助力改革的顺利实施。

首先是税率形式的确定。纵观世界各国房地产税税制，在税率形式方面存在累进税率和比例税率两种选择，前者旨在调控房价与收入分配，而后者的优点则体现在简便易行。但是，价格是多个影响因素相互作用的综合表征，日本、韩国等国的房地产税征税实践表明，从长期来看，税率累进制对房价的抑制作用有限，且极易引起高端房产所有者的不满情绪，平添征管难度。因此我们认为，我国未来房地产税在税率设计方面应采取比例税率形式。以此为基础，适当从低设计税率，进一步减轻居民税痛。此外，考虑到居民实际承受能力与接受程度，可以借鉴美国房地产税收制度当中的“断路器”政策，即对于划定范围内的弱势群体、低收入家庭或独居家庭等，如果按已有税率计算出的税额超过一定界限，例如所申报的家庭纳税单位总收入某一百分比，纳税人有权利申请缴纳该限额税款即可，限额之上的则不必再缴纳。由此，可一并解决福利房评估价值较高但现有工资水平有限的房主，如离退休老人、基层公务员等在开征房地产税后税负升高难以承受的问题。

四、明确税款使用方向，注重提升居民获得感

受中国传统农耕文化“安土重迁”观念的影响，房子历来被视作一个人或家庭的安身立命之本，而随着住房从福利化、市场化走向金融化，房产在当代中国社会还作为一种投资渠道，具有财富保值、增值的功能。因此，社会公众对房地产税的开征极为敏感。但是，如果纳税人缴税后能够切实感受到自身所享受的公共服务质量有所提升，尤其是公众颇为关心的基础教育、医疗卫生、园林绿化、市政交通等公共服务切实得到改善，无疑也会逐渐对该税种由厌恶转向接受、支持。因此，积极稳妥推进房地产税改革，还有必要明确税款使用方向，以期形成地方财政自我平衡、政府居民互动协调、征纳关系和谐高效的良好局面。

从国际经验来看，美国、英国、加拿大、澳大利亚、印度、日本、韩国等国均选择房地产税作为地方税主体税种，税款用于地方政府道路交通、环境卫生、文化娱乐、中小学教育、消防、园林等方面的支出。目前，日本的市町村税占地方税收收入80%左右，韩国地方政府税收收入的70%来自综合土地税，意大利地方政府税收收入中的50%来自市镇房地产税，美国的地方政府收入中房地产税占比达三分之一。即使在德国，州政府以共享所得税与流转税为主要收入来源，房地产税占比也达到15%。[13]而我国2016年地方政府收入中房产税与城镇土地使用税收入总和占地方税收收入比重仅为6.91%，占地方财政一般预算收入比重仅为5.13%[14]，远低于世界其他国家，地方政府迫于财政压力转而走向“土地财政”。但是，“土地财政”具有不可持续性和不稳定性，且极易滋生腐败与风险，近年来与之相关的一系列群体事件也让这一筹资模式饱受诟病，以此作为地方政府财力的补充远非长久之计。因此，明确税款使用方向，注重提升居民获得感，也是突出房地产税受益税性质、并以此为原则积极稳妥推进房地产税改革的有效途径。

五、相关配套改革

房地产税改革不能单兵突进，还需要决策层实施相关配套改革，助力房地产税开征的顺利推进。

一是注重相关税种联动改革。从房地产税与其他税种的联动作用来看，房地产税制的完善还将推动个人所得税等直接税税种的联动改革。其必要性在于，申请住房贷款是居民家庭解决购房资金不足的常用手段，由此带来较高的利息支出，进一步抬高了住房购置成本。开征房地产税后，为对冲保有环节居民税负升高，可借鉴世界各国的普遍经验，在个人所得税中对房贷利息进行专项扣除，减轻购房家庭负担。这样，通过一增一减的税负结构性调整，对房地产市场“压舱促稳”、健康有序发展也能起到推动作用。

二是进一步推进地方政府预算公开。2014年8月全国人大常委会通过《关于修改〈中华人民共和国预算法〉的决定》，规定“建立健全全面规范、公开透明的预算制度”。目前，地方预算公开取得明显效果。据统计，2015年全国36个省(自治区、直辖市，计划单列市)已全部公开省级财政总预算、“三公”经费总预算、专项转移支付预算，公开部门预算的省级部门占非涉密部门总数的95%，其中河北、内蒙古等18个省非涉密部门全部公开部门预算。[15]而继续有效推进地方预决算公开工作，提高地方政府财政运行透明度，能够强化公众参与意识，使纳税人明确税款用途，并行使一定的监督、问责的权利，由此，进一步调动居民关心房地产税征收与使用的积极性，从而敦促资金使用效率不断提升。

三是加强保障性住房建设，发展住房租赁市场。建立房管、民政、社保、工商、税务等多部门联合的信息共享平台，健全住房保障监管机制。同时，健全住房租赁中介服务体系，打击违规乱象，进一步落实“租购同权”，盘活存量房市场。

六、结 语

当前，经济发展已进入新常态，财政收入增速趋缓、刚性支出压力增大，而且未来也同样将成为财政运行的“新常态”。因此，无论出于稳增长、调结构、防风险的考虑，还是基于促改革、惠民生的需要，都要求尽快实现税制结构转型，而开征房地产税则是重构地方税体系、充实地方财力的关键环节。税制设计是一门“拔鹅毛”的艺术，积极稳妥推进房地产税改革绕不过民意，唯有兼顾公众接受度与满意度，才能尽可能争取到纳税人的支持，从而降低改革的公共风险，避免引起社会震动和抵制。可以预见，这一税种在最终实施环节还有“硬骨头”要啃，还可能面临诸多棘手问题需要妥善解决，基层政府与辖区居民间的互动机制、税务机关与自然人纳税人的征纳关系还需进一步规范。而且，改革步入深水区，各方意见涌现，亟需正本清源，防止产生负面效应，牵制房地产税的改革进程。因此，应当说，对于房地产税改革的讨论还远没有结束，而是才刚刚开始。