关于行政事业单位收付实现制转向权责发生制的思考

苏堤蔓

【摘 要】随着大数据信息时代的到来，市场经济飞速地发展，国家及社会对会计行业的各项数据精准度要求越来越高。行政事业单位现行的收付实现制已经不适应当前市场经济发展下对信息的要求。为了能够更全面地反映行政事业单位会计信息，推动国家公共财政管理体制改革，一种以权责发生制为核算基础的会计核算体制正逐步应用到行政事业单位中来。本文从行政事业单位实行收付实现制的弊端展开论述，分析思考行政事业单位推行权责发生制的意义，并就推行中可能遇到的问题，提出一些参考性建议。

【关键词】行政事业单位；收付实现制；权责发生制

自1998年起，我国行政事业单位推行以收付实现制为核算基础的会计核算体系，并一直沿用至今。收付实现制在推行之初基本满足了当时我国社会主义市场经济体制的发展需要，规范了行政事业单位的会计核算信息质量，符合当时宏观经济管理的要求。但随着国家市场经济的不断深化，行政事业单位会计主体转向多元化发展，收付实现制已经不能满足我国现阶段社会主义市场经济发展的需求，它的局限性日趋暴露。行政事业单位会计体系正在从收付实现制转向权责发生制。行政事业单位实行权责发生制会计核算可以客观真实的反映行政事业单位的资产负债状况，有助于提升政府财务管理水平，满足政府预算管理需要。2017年10月24日，财政部印发了《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》（财会[2017]25号，以下简称《制度》），自2019年1月1日起施行。《制度》指出行政事业单位会计核算应具备财务会计与预算会计双重功能，单位财务会计核算实行权责发生制，单位预算会计核算实行收付实现制。

一、行政事业单位实行收付实现制的弊端

收付实现制又被称为实收实付制或现金制，它是以现金收到或付出为标准，记录收入的实现和费用的发生。按照收付实现制，现金收支行为在其发生期间应当全部记作收入和费用，不考虑实质上是否发生与现金收支行为相关连的经济业务。自行政事业单位改革以来，会计环境发生了巨大变化，收付实现制的弊端越来越明显。

1.收付实现制不能有效地反映单位的收支结余情况

当前行政事业单位实行国库集中支付制，财政拨款以大平台指标下达的形式拨入，各行政事业单位开支通过国库支付中心报账支付。在收付实现制下，收入的确认时间金额与支出的确认时间金额是完全相同的，这就导致同一会计期间收入和支出不配比，不能真实地反映收支结余的实际情况。

案例一：假设2017年7月，某单位市场需要补漏，合同规定补漏工期为3个月，补漏费用为29800元，待工程完成验收合格后付款。工程验收合格的时间是2017年11月，取得补漏发票的时间是2017年11月，发票金额为29800元。补漏工程款指标于2017年12月下达，下达金额为30000元。实际付款给对方的时间是2018年1月，金额为29800元。按照收付实现制，该补漏项目收入确认的时间为2018年1月，确认金额为29800元。支出确认的时间为2018年1月，确认的金额为29800元。这样的核算体制根本不能真实地反映该单位补漏款项的收支结余实际信息。

2.收付实现制不能真实地反映单位的资产负债信息

采用收付实现制，不能真实地反映单位的资产信息。行政事业单位的固定资产属国有资产，财政有专门的国有资产管理机构对这些资产进行宏观调控、评估和合理配制。每年各行政事业单位都要向财政提供固定资产数据，包含固定资产的品名、数量、价值。在收付实现制下，各单位提供固定资产的价值数据是以购入固定资产时的支付金额为标准，不计提折旧。它不能反映单位固定资产的实际价值，不利于国有资产的评估和管理。

案例二：比如某单位2008年购买了一台复印机，购入价格为8000元。到现在这台复印机已使用10年了，经常卡纸，修了好多次，已经不能正常使用了，维修公司的工作人员说这台复印机如果处置，只能卖300元。在收付实现制下，这台复印机的账面价值还是8000元。而实际上，这台复印机的评估价值是300元，固定资产的账面价值不能真实地反映该固定资产的实际价值。

采用收付实现制，不能真实地反映单位的债务实际情况。这种核算方式对负债的反映过于片面，应付应收款项不能在账面上合理反映，“隐蔽债务”难以控制，容易造成政府资产负债的假平衡现象，不利于防范财务风险。

案例三：假设2017年12月18日，某单位市场下水道堵塞，严重影响市场商户营业，当日该单位请专业疏通人员疏通，疏通费用为4000元。当时单位账面上的指标余额为1100元，无法支付疏通费用。2018年1月，财政下达经费指标，这项疏通费用于2018年1月报账支付。在收付实现制下，该单位在2017年12月份没有把这笔费用记入应付款，而是在2018年1月记入了费用。造成了同一会计期间负债账面数据和实际不符。

3.收付實现制不能客观地进行成本费用核算

真实完整的成本费用数据能够帮助单位更好的利用资金、节约成本、提高效率。在收付实现制下，成本费用只是以现金的实际支付为准，同一会计期间不能准确地反映其成本费用，无法满足行政事业单位改革新形式下对成本费用核算的需求。

案例四：假设某单位办公场所需要重新装修，各种装修材料由单位自己购买，请装修专业人员进行装修。装修费用在装修完成并验收合格后由财政下达指标拨付。在收付实现制下，按照以现金实际支付为标准，该装修项目的成本费用必须在财政下达项目指标，财务人员到支付中心报账后确认。这样，装修相关的成本费用只有在付款后才能在账面上反映出来，这不利于单位合理利用资金，有效节约成本费用。

二、行政事业单位实行权责发生制的必然性及具体案例分析

相对于收付实现制，权责发生制应用于行政事业单位会计核算能够有效避免收付实现制存在的弊端。权责发生制是以权利和责任的发生来决定收入和费用归属期的一项原则。指凡是在本期内已经收到和已经发生或应当负担的一切费用，不论其款项是否收到或付出，都作为本期的收入和费用处理；反之，凡不属于本期的收入和费用，即使款项在本期收到或支出，也不应作为本期的收入和费用处理。采用权责发生制可以精准地反映单位的收支结余情况，真实地反映单位的资产负债信息和成本费用信息。权责即权力和责任，不同于收付实现制以货币的收支来进行收入支出的确认，而是以取得收入权力和付款责任来进行收入和支出的确认。这样的财务数据更能满足行政事业单位的需求。就上面几个例子来说，如果采用权责发生制，得到的财务信息完全不同。

案例一：市场补漏案例

在权责发生制下，该案例收入的确认时间为2017年12月（指标下达的时间），金额为30000元，借记零余额用款额度科目，贷记财政拨款收入科目。支出的确认时间为2017年11月（验收合格的时间），借记费用科目，贷记应付账款科目，金额为29800元。年底该项目资金结余200元。2018年1月实际付款时，借记应付账款科目，贷记零余额用款额度。在这个案例中收入能在当期收到时按实际金额记账，支出也在当期应当负担时入账，期末的结余数也是实际发生的结余数，这样得到的财务信息就真实客观的反映单位当期的收支结余情况。有效地弥补了收付实现制的缺陷。

案例二：复印机案例

在权责发生制下，复印机在刚购入时借记固定资产科目，贷记零余额用款额度科目。次月对该复印机计提折旧，假设复印机的使用期限为8年，现在该复印机折旧已提完，账面价值为0元。这个数值更能够真实地反映该复印机的实际价值。不至于虚增国有资产价值，更有利于国有资产的评估和利用。

案例三：疏通下水道案例

在权责发生制下，该案例应在2017年12月借记劳务费科目，贷记其他应付款科目。2018年1月借记其他应付款科目，贷记零余额用款额度。负债在实际发生时入账，不会产生隐形负债，有利于单位正确进行财务规划和应对债务风险。

案例四：办公场所装修案例

在权责发生制下，单位购进装修材料时按购入时间分期记入相关科目，借记费用科目，贷记其他应付款科目。装修完成并验收合格时，应确认装修工人人工费，借记劳务费科目，贷记其他应付款科目。实际支付款项时，借记其他应付款科目，贷记零余额用款额度。这样按实际发生的成本费用就能在当期及时准确的反映出来，有助于单位及时调整预算，合理计算成本费用，有效利用资金。

由此可知，权责发生制比收付实现制更加完善，它的会计信息更有准确性和依据性，在会计分期和持续经营中起着实质性的作用。它的存在让资金的流动更加透明，国有资产的价值更加精准，同时也能更好的规避财务风险。权责发生制在行政事业单位推行是必然的。

三、权责发生制推行中可能遇到的问题及解决对策

一项新制度的实施必定会遇到各种各样的困难，权责发生制的推行也是如此。

1.权责发生制推行中可能遇到的问题

收付实现制对会计人员的专业要求比较低，只要记录现金的流入和流出。而权责发生制，它的核算过程比较的复杂，涉及权利和责任的划分，需要会计人员作出职业的判断，专业要求比较高。另外，权责发生制要求对固定资产计提折旧，对各项应付未付款或应收未收款等进行往来核算，它使得会计核算的工作量成倍增加。

2.完善权责发生制推行过程的措施

单位财务人员应当加强专业知识的学习，树立信心，努力提升自己的思想水平和业务水平，尽快适应权责发生制下的会计业务操作，尽心尽责地做好本职工作，为权责发生制的推行作出自己的贡献。同时，单位领导应当高度重视财务人员的辛勤付出，尽可能地提高财务人员的福利待遇，在财会工作明显繁重的情况下，注重会计队伍的充实，努力提高行政事业单位权责发生制的执行效率。

四、结语

我国行政事业单位引入权责发生制具有划时代的意义。权责发生制的推行是行政事业单位的改革和发展的重要组成部分。收付实现制已经不能满足行政事业单位对会计信息的需求，行政事业单位的会计信息应和社会其他组织的信息具有可比性，可见引入权责发生制是顺应改革发展趋势的。我们要提高对权责发生制的认知度和理解力，对权责发生制进行更加细致深入的学习和研讨，保证行政事业单位会计核算的真实性和准确性，使会计信息更加地透明，在财务核算中充分发挥权责发生制的作用，及时准确地编制财务报表，满足政府综合财务报告的信息需求。

参考文献：

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