工商业企业增值税改革后的纳税筹划

师玲丽　王丽霞　关延民

摘要：利用增值税改革，指导传统的增值税纳税人（年销售额在50-500万元的工业企业和年销售额在80-500万元的商业企业）在继续做一般纳税人有利还是转变为小规模纳税人有利的选择中进行纳税筹划，主要包括纳税人类型、购进对象和促销方式三方面。

关键词：增值税；现金净流量；一般纳税人；小规模纳税人

中图分类号：F23文献标识码：Adoi：10.19311/j.cnki.16723198.2018.22.042

2018年4月4日，财政部税务总局下发了增值税改革的通知，主要包括以下两点：（1）统一了增值税小规模纳税人标准，将工业企业和商业企业小规模纳税人的年销售额标准由50万元和80万元上调至500万元，并在一定期限内允许已登记为一般纳税人的企业转登记为小规模纳税人；（2）降低税率，由原来的17%、11%、6%三档依次降为16%、10%、6%。那么处于年销售额在50-500万元的工业企业和80-500万元的商业企业，在此次改革浪潮中，应选择继续做一般纳税人还是转为小规模纳税人，需要进行考虑。那么这一问题便为我们带来了一定的筹划方向。

下面，我们就以甲商场为例，从以下几点进行纳税筹划：

甲商场（商业企业）为增值税一般纳税人，主要经营电脑、电视、手机等电子产品，该商场在一定期限内不扩大规模，并且连续三年内年销售额为400万元（不含税）。该企业从A公司（一般纳税人）购入货物，购入价格330万元（不含税）。

该企业属于上文提到的年销售额在80～500万元之间的企业，我们就该企业展开分析。

1增值税改革后，纳税人类型的选择筹划

1.1理论依据

（1）一般纳税人应纳税额=当期销项税额-当期进项税额

=不含税销售额×16%-不含税销售额×（1-增值率）×16%

=不含税销售额×增值率×16%

（2）小规模纳税人应纳税额=不含税销售额×征收率=不含税销售额×3%

（3）从理论上来说，我们可以计算出税负临界点，也就是当两种类型的纳税人应纳税额相等时的情况，计算如下：

不含税销售额×16%×增值率=不含税销售额×3%

增值率=3%16%×100%=18.75%

也就是说，当增值率为18.75%时，两种纳税人的税负相同；如果企业的增值率大于18.75%时，选择一般纳税人的税负重于选择小规模纳税人的税负，如此选择小规模纳税人对企业较为有利；如果企业的增值率小于18.75%时，选择一般纳税人税收负担较低，如此选择一般纳税人对企业较为有利。

1.2案例分析

本案例中的增值率=400-330400×100%=17.5%，小于18.75%，选择一般纳税人税收负担较低。因此该商场仍应选择一般纳税人纳税类型，不需要在国家规定的期间内转登记。

2购进对象的纳税筹划

根据市场调查可知，在所需产品同质时，有以下三家不同的供应商可供选择：

（1）从A公司（一般纳税人）处购入，不含税价为330万元，均可取得增值税专用发票，税率为16%；

（2）从B公司（小规模纳税人）处购入，不含税价为328万元，可以从税务局申请代开增值税专用发票，税率3%；

（3）从C公司（小规模纳税人）处购入，不含税价为325万元，只能开具增值税普通发票，征收率3%。

2.1理论依据

假设销售额为Q万元（不含税），从A公司购入一批商品不含税价需a万元，从B公司购入同样一批商品不含税价需b万元，从C公司购入同样一批商品不含税价需c万元。

（1）根据现金流量=现金流入额-现金流出额=含税销售额-（含税购进额+应纳增值税+应纳城建税+应纳教育费附加+应纳所得税）。

方案①现金净流量=Q×（1+16%）-a（1+16%）-（Q-a）×16%-（Q-a）×16%×7%-（Q-a）×16%×3%-[Q-a-（Q-a）×16%×（7%+3%）]×25%=0.738Q-0.738a

方案②现金净流量=Q×（1+16%）-b×（1+3%）-（Q×16%-b×3%）-（Q×16%-b×3%）×（7%+3%）-[Q-b-（Q×16%-b×3%）×（7%+3%）]×25%=0.737Q-0.74775b

方案③现金净流量=Q×1+16%-c×1+13%-Q×16%-Q×16%×7%+3%-Q-c×1+3%-Q×16%×7%+3%×25%=0.738Q-0.7725c

（2）以方案①为标准。

令方案②的現金净流量=方案①的现金净流量

即0.738Q-0.74775b=0.738Q-0.738a，则ba=98.70%

同样令0.738Q-0.7725c=0.738Q-0.738a，则ca=95.53%。

（3）即如果一般纳税人采购企业从可以申请代开增值税专用发票的小规模纳税人处购货时，供货方给与同质产品从一般纳税人处购进时不含税价a的13%的价格折让时，采购企业不会吃亏；同样计算出从只能开具增值税普通发票的小规模纳税人出购货的折让临界点为4.47%。

2.2案例分析

2.2.1计算

（1）方案①：

应交增值税=400×16%-330×16%=11.2（万元）

应交城市维护建设税=11.2×7%=0.748（万元）

应交教育税附加=11.2×3%=0.335（万元）

应交企业所得税=[400-330-（400×16%-330×16%）×（7%+3%）]×25%=（400-330-0.784-0.336）×25%=17.22（万元）

现金净流量=400×1+16%-[330×（1+16%）+11.2+0.784+0.336+17.22]=51.66

或现金净流量=0.738×400-0.738×330=5166（万元）

（2）方案②：

应交增值税=400×16%-328×3%=54.16

应交城市维护建设税=54.16×7%=3.7912（万元）

应交教育费附加=54.16×3%=1.6248（万元）

应纳企业所得税=（400-328-3.7912-1.6248）×25%=16.646（万元）

现金净流量=400×1+16%-[328×（1+3%）+54.16+3.7912+1.6248+16.646]=49.938（万元）

或现金净流量=0.738×400-0.74775×328=49.938（万元）

（3）方案③：

应交增值税=400×16%=64（万元）

应交城市维护建设税=64×7%=4.48（万元）

应交教育费附加=64×3%=1.92（万元）

应纳企业所得税=（400-325-4.48-1.92）×25%=17.15（万元）

现金净流量=400×1+16%-[325×（1+3%）+64+4.48+1.92+17.15]=41.7（万元）

2.2.2分析

有上述计算可以看出，应交增值税方案①<方案②<方案③， 现金净流量方案①>方案②>方案③；因此，综合两方面的比较，该企业应从A公司（即一般纳税人）处购进货物。

3促销模式的税务筹划

该商场作为一般纳税人，其主要负担税种为增值税和企业所得税。在对众多商品的税收筹划中，由于产品的促销方式多种多样，包括折扣销售、销售折扣、以旧换新等。但是，对该商场而言由于商品品种繁多，价格参差不齐，因此对于该商场而言，适合采用的“满就送”方式来说，也有不同的方式，其税负同样有所不同。以常见的几种促销方式进行筹划：

假设该商场每销售1000元商品（含税），其平均成本为900元。拟定“满1000送20”活动，即每销售1000元商品就送出20元优惠（含尾数调整）。

3.1满就打折扣

根据税法规定，采取折扣销售方式时，如果销售额和折扣额在同一张发票上注明，可以以销售额扣除折扣额后的余额作为计税金额。

若该商场选择以9.8折商业折扣，则：

增值税=1000×0.981+16%×16%-9001+16%×16%=11.03

城建税及教育税附加=11.03×（7%+3%）=1.103

企业所得税=（1000×0.981+16%-9001+16%-1.103）×25%=67.862×25%=16.9655

现金净流量=1000×0.98-（900+11.03+1.103+16.9655）=50.9015

3.2满就送礼品

商场赠送礼品视同销售，也需计算缴纳增值税。同时，税法规定，为其他单位和部门的有关人员发放现金、实物等应按规定代扣代缴个人所得税，税款由支付单位代扣代缴。为保证让利顾客20元，商场赠送价值20元的商品应不含个人所得税额，该税额由商场承担，因此赠送该商品时商场需代缴顾客偶然所得。

即该商场选择满1000元送价值20元的礼品（成本为14元），则：

增值税=10001+16%×16%-9001+16%×16%+201+16%×16%-141+16%×16%=14.62

城建税及教育费附加=14.62×（7%+3%）=1.462

代缴个人所得税=201-20%×20%=5

企业所得税=10001+16%-9001+16%-141+16%-1.462-5×25%=（74.138-1.462-5）×25%=16.919

现金净流量=1000-（900+14+14.62+1.462+5+16.919）=47.999

綜上所述，企业在采取不同的促销方案时，应当先对不同的方式进行筹划，进而选择出一种对企业更为有利的促销方案来实行，以保证企业利益最大化。

4结语

本篇文章主要以甲商场为例，用于指导此次增值税改革的部分企业进行合理的税务筹划，帮助这部分企业作出更有利地发展决策，使企业能够合理利用此次增值税改革的契机，最大限度地实现企业利润效益最大化。

参考文献

[1]财政部税务总局.关于统一增值税小规模纳税人标准的通知[Z].财税[2018]33号，201844.

[2]财政部税务总局.关于调整增值税税率的通知[Z].财税[2018]32号，201844.

[3]盖地.税务会计与纳税筹划[M]第13版.大连：东北财经大学出版社，201781.

[4]苏万贵.关于纳税筹划的八大问题[J].会计之友（下旬刊），2009，（04）.