全面“营改增”对制造业企业的影响分析

王金荣 杨涵

摘要：全面推行“营改增”彻底消除了“增营并征”所存在的问题，它不仅简化和优化了我国的流转税制度，而且还打通了增值税的抵扣链条。由此可见，全面“营改增”带来的影响不仅局限于原缴纳营业税企业，“营改增”的全面推行对制造业企业同样也存在深刻的影响。文章通过梳理“营改增”整个发展历程，引出推行全面“营改增”的意义及其必然性，从而分析全面“营改增”推行后对制造业企业会产生怎样的影响，进而提出在全面“营改增”背景下制造业企业应该如何进行纳税筹划。

关键词：全面“营改增”；制造企业；纳税筹划

一、“營改增”的发展历程及意义

营业税在我国最早可以追溯到周代，历史悠久，虽然历朝历代名称不同，但已具备营业税的性质。新中国成立以后，几经波折，终于在1984年重新恢复征收营业税。而增值税起源于20世纪50年代的法国，在我国，征收增值税最早可以追溯到1979年。从刚开始增值税在我国对部分货物的试运行，到1994年对货物的销售和进口全面实行增值税，我国形成了对货物的销售和进口征收增值税，对服务业征收营业税的局面，即所谓的“增营并征”。

我国“增营并征”局面的出现有着历史必然性， 1994年推行增值税时采用的征管模式是 “凭票抵扣”，由于当时信息技术和管理手段的不成熟，所以没有在服务业推行增值税，而是继续保留征收营业税，这也是造成“增营并征”局面的原因。虽然在特定历史时期内，“增营并征”为我国的税收做出了很大的贡献，促进了我国产业经济发展，但是随着我国的经济发展越来越快，“增营并征”的弊端开始慢慢显现出来。

“增营并征”最大的问题主要体现在两个方面，一是增值税、营业税这两种流转税不能相互融合，它们两个可以相互补充，但是却不能形成一个完整的抵扣链条，不可避免的就会出现重复征税这一现象；二是随着我国经济结构的调整，企业在销售货物时同时会有服务的产生，这两种行为难以区分，给税收征管也带来了难度。所以在2011年年底，国家税务总局和财政部正式公布了营业税改征增值税试点方案。从2012年上海试点的“营改增”试运行，到2016年5月1日，全面“营改增”在全国范围内全行业推行，用了不到五年的时间慢慢转变了“增营并征”的局面。2017年10月30日，国务院常务会议上《国务院关于废止<中华人民共和国营业税暂行条例>和修改<中国人民共和国增值税暂行条例>的决定（草案）》的通过，象征着营业税完美退场，而伴随着营业税退出人们的视野，持续了多年的“营改增”也落下了帷幕。

国家推行全面“营改增”的初衷是为了完善增值税抵扣链条，从而减轻企业税负，刺激经济发展的活力。全面“营改增”的推行，使各个行业都被增值税整合成了一个整体。全面“营改增”不仅可以打通增值税抵扣环节的全流通，避免企业重复纳税，，而且还可以降低企业的发展成本，激发企业加大创新力度的积极性。

二、全面“营改增”对制造业企业的影响

一提到“营改增”带来的影响，人们最先想到的是它对原缴纳营业税企业的影响，从而忽视了“营改增”对其他关联企业的影响也是巨大的，比如它对制造业企业的影响。

在整个产业链条中，制造业企业普遍处于一个“承上启下”的位置，跟原缴纳营业税的企业有着密不可分的关系，例如制造业企业购买无形资产、请会计师事务所出具审计报告、发生的律师费、咨询费等，这些都与原缴纳营业税企业分不开，所以不难发现，“营改增”全面推行对制造业企业的影响是全方位的。在“营改增”的转变过程中，很多人在全面“营改增”推行前对原缴纳增值税企业的纳税趋势进行了预测，所以为了区别于前人的研究，本文以2016年5月1日为分界点，主要讨论在此之后，全面“营改增”给制造业企业带来的影响。

（一）对制造业企业税负的影响

在全面“营改增”后，最受人们关注的就是到底有没有像政府承诺的那样，实现税负的降低。对于制造业企业的增值税一般纳税人来说，在全面“营改增”后，可以作为进项税额抵扣的种类增加，在同等收入不变的情况下，承担纳税的负担自然下降。根据2016年5月至2017年4月，也就是全面推行“营改增”一年来的统计数据显示：所有行业累计减税6993亿元；原缴纳增值税的行业，主要是制造业行业，累计减税2412亿元。政府承诺税负只减不增的预期目标已经实现，制造业行业累计减税占所有行业累计减税比高达近34.49%，由此可见全面“营改增”对制造业行业税负的影响确实存在，并且影响巨大。

（二）对制造业企业经营的影响

全面“营改增”前，企业购买一些服务或者研发无形资产用于生产产品时，所发生的税费不能抵扣，而是直接计入所购产品成本或者费用，这无形中会增加企业的成本费用，使企业利润减少。全面“营改增”后，除了国家特殊规定的以外，企业购买的服务或者技术用于经营活动的，都可以做进项税的抵扣，这样就降低了企业的成本费用，减轻了制造业企业发展的负担，对企业经济效益有所提高，尤其是在全国经济下行压力比较大的现阶段，这项改革有效地缓解了这一压力。另外，从产业升级改造的角度来看，全面“营改增”推行以后，企业纳税的负担降低，制造业企业更愿意花费精力和财力去研发新技术或者引进新技术，从而促进了向创新型制造业企业转变的进程。这不仅符合国家要求的供给侧改革发展趋势，符合“中国智造”的发展要求，更重要的是提升了我国制造业产业升级改造的积极性，向先进制造业企业转型。

（三）增强了企业的财务专业性

对于中小型制造业企业而言，企业规模小，财务专业性不强，企业精力有限是这类企业的发展弊端。企业将有限的精力投入到生产发展上，势必就没有多余精力去强化企业的财务专业化管理，所以财务专业性不强是这类企业普遍存在的问题。全面“营改增”之前，在企业精力有限的情况下，想加强企业财务的专业性要付出较高的成本，这对于这类企业来说无疑是一阻力。但是全面“营改增”后，这些企业可以将企业的财务交给更专业的机构来处理，例如，可以聘请代理记账公司或者会计师事务所帮助其处理财务。这样一来，企业不仅提升了财务专业性，还不至于承担巨额的服务费用，同时企业能将更多的精力放在产品的研发和生产上，从而发展壮大。

对于大型制造业企业而言，条件允许的情况下，企业可以考虑建立财务公司，不仅有助于公司内部财务专业化管理，还可以将其作为一个副业，承担中小企业的账务处理，为企业进一步创造利润空间。

三、全面“营改增”下制造业企业的纳税筹划

在全面“营改增”中，并没有针对原增值税企业做出政策调整，但是这次税改对制造业行业的“外溢”效果十分显著，减税效果很明显，行业一年累计减税高达近2412亿元。从数据上看，全面“营改增”以来，制造业行业总体税负降低了，但是如果具体到某一家企业，它的税负就不一定是降低的，所以说还要从实践的角度来分析在全面“营改增”的背景下如何进行制造业企业的纳税筹划。

（一）合理利用国家税收优惠政策

企业纳税筹划，一定要建立在熟悉国家相关税收政策的基础上，所以要了解国家税收政策对于企业来说是很重要的。作为企业的财务人员，一定要在第一时间掌握国家税收政策的发布，认真解读，结合企业的实际情况合理运用税收优惠政策。作为制造业企业也要加大对公司财务人员的培训，提供更多的平台或者渠道让他们了解更多的关于税收的实时消息。

（二）取得的发票要合规

对于制造业企业的增值税一般纳税人，只有取得合法合规的增值税专用发票，才可以做进项税额的抵扣。例如，国家税务总局在2017年12月18日发布的2017年第45号公告《国家税务总局关于增值税发票管理若干事项的公告》。虽然公告中指出商品和服务税收分类编码对应的简称会自动显示并打印在发票票面“货物或应税劳务、服务名称”或“项目”栏次中，但是商品和服务税收分类编码对应的简称是可以手动修改的。自动显示的简称是增值税发票管理新系统自动匹配的，可能不是最准确的，再加上购买货物或者服务的开票单位可能存在不恰当的更改，这就会造成即使企业取得了对方企業开出的增值税专用发票，也不能用于抵扣进项税。因为如果开票的“货物或应税劳务、服务名称”或“项目”栏次中商品名称与税收分类简称缺少一个或者两者不对应，那么此发票不合规，不能抵扣进项税额。所以制造业企业的财务人员要关注增值税发票管理政策的变化，并且对取得的发票严格把关，仔细核对，有问题及时与税务局专管员沟通。

（三）合理选择纳税人身份

就增值税而言，它可以根据企业的年收入将纳税人分为增值税一般纳税人和小规模纳税人。在制造业行业，纳税人具有一定的选择纳税人类别的权利，可以从这个角度出发，合理合法的进行企业的纳税筹划。现阶段，增值税小规模纳税人的征税率一般为3%，增值税一般纳税人有三档不同的税率：17%、11%和6%。企业可以根据自己的情况来进行纳税申报。国家规定，小规模纳税人有一定的申报选择权，满足一定条件后可以申请变更为增值税一般纳税人也可以不申请变更，但是小规模纳税人一旦被认定为增值税一般纳税人，就不可以申请再变回小规模纳税人。所以制造业企业应该衡量自己的经营规模以及发展方向，申报之前，筹划出最适合企业的发展之路。

全面推行“营改增”后，选择变更为增值税一般纳税人可以抵扣更多种类的进项税额；而选择小规模纳税人，其征收率相对较低。如某制造业企业是小规模纳税人，它的年销售额达到了国家认定增值税一般纳税人的标准，假设这个企业的销售额为X，购入原材料的成本为Y，若其选择申报变更为增值税一般纳税人后税率为17%。在暂时不考虑抵扣购买服务或者技术等进项税额的情况下，可以建立等式17%*（X-Y）=3%*X，这时，无论是小规模纳税人还是增值税一般纳税人，他们的缴纳的增值税额是一致的。进一步推算，只有当Y/X>0.8235时，该企业选择增值税一般纳税人才是有利的，若再考虑到抵扣购买服务或者技术等进项税额，Y/X的比例会更小。所以企业在选择适合自己发展的纳税人身份时，一定要根据历史数据并结合预测的发展趋势做好测算。

（四）合理的选择供应商

“营改增”改革是一个由原缴纳营业税行业逐渐向缴纳增值税行业转变的过程。在实施全面“营改增”之前，制造业企业增值税一般纳税人购买服务或者技术的税费不一定都可以抵扣，在服务质量、技术水平相同的情况下对选择什么样的服务企业或者技术开发企业没有过多要求。但是全面“营改增”后，制造业企业一定要权衡选择合适的服务企业、技术开发企业对自己提供服务。制造业企业要在权衡服务和技术质量与成本的基础上，尽可能多的选择可以开出增值税专用发票的供应企业。

（五）加大企业的创新力度

全面“营改增”之前制造业企业想要搞研发、创新发展，但是迫于不能抵扣进项税额，成本费用过高，负担过大。全面“营改增”后，原来不能抵扣的研发支出可以作为进项税额抵扣，发生的支出不仅可以抵扣更多的进项税额。这样一来不仅税负降低，成本费用也相对减少，企业有更多的资金可以用于研发新技术，购买服务，从而促进企业的创新力度。

（六）加强企业的多元化发展

全面“营改增”后，增值税的抵扣链条得到了完善，避免了企业重复纳税，也避免了对产品流通环节的层层征税。规模较大的制造业企业可以考虑进行企业的多元化经营，发展与企业自身相关联的副业，独立经营。自己企业服务，创造更多的可以抵扣的进项税额；为其他企业提供服务，创造收入，提高企业整体的利润空间，同时还可以增加企业的净资产，提升企业在行业中的竞争力。例如，大型的制造业企业如果需要大量的运输服务，可以成立独立的运输服务部门。

（七）合理选择固定资产投资方式

一般来说，在制造业企业中固定资产所占的比例是比较大的，尤其是用于生产经营的固定资产。同时，固定资产对制造业企业的生产经营来说举足轻重。固定资产的获得有三种形式：直接购买、融资租赁和经营租赁。如果按使用期限进行选择，那么企业若准备对预投资资产长期使用应采用直接购买或者融资租赁这两种形式，企业若准备对与投资资产短期使用应选择经营租赁。站在全面推行“营改增”后纳税筹划的角度，直接购买固定资产的增值税进项税额自该资产取得之日起，分2年从销项税额中抵扣；而租入的固定资产根据国家税务总局和财政部在2017年12月25日发布的财税[2017]90号文件中规定，其进项税额全额抵扣。由此可见，采用固定资产投资的形式不同，其纳税情况不同，企业的现金流动性不同。所以在选择固定资产投资方式的时候应当权衡企业使用该固定资产期限的长短以及采用不同方式下的纳税情况。

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[5]曾金华.“营改增”：税负减活力增 后劲足——财政部副部长史耀斌谈营改增成效[N].经济日报，2017-06-16.

（作者单位：辽宁师范大学）