煤炭企业环境会计初探

张腾

煤炭企业环境会计是环境会计理论在煤炭企业的运用和延伸。它是依据国家有关法律、法规，以多种计量方式，对煤炭生产、资源开发利用涉及的环境保护行为进行记录、计量、核算、报告的一项管理活动。

环境破坏和污染催生环境会计。当前，煤炭企业 “以煤为基，多元发展”，产业链延伸至炼焦、发电、建材、煤化工等产业，环保问题突出。实行环境会计，一是对煤炭资源的赋存和价值更加准确地计量核算，解决资源购买售让的定价等问题，使煤炭资源不至于因低价或无偿使用造成浪费，促使企业保护性开采，集约利用；二是对环境破坏和污染物排放的成本费用有更可靠的计量核算，从而为更加准确、合理地核算企业的产品成本和经济效益提供依据；三是对环保投资及其产生的效益有统一综合的反映，有助于企业做出科学的经营决策和项目投资决策；四是由事后的治污转向事前的预防，促使企业由“被动治污”转向“主动治污”，由单一治理转向综合治理，有助于提高企业管理水平；五是对企业内部的煤炭生产及炼焦、发电、化工综合核算，以提高循环经济效益和整体经济效益。

当前，煤炭企业环保投资与核算存在不少问题：一是环保投资没有统一的会计核算体系，每年投入大量的资金用于矸石山治理、污水处理、矿山地质灾害预防、塌陷区居民搬迁和生态的恢复、焦化厂（或电厂等）脱硫除尘设备的改造、造林绿化等，这些投资分属各下属单位和相关部门管理和使用，没有统一的针对环境的会计核算办法，因此公司决策层无法通盘考虑、发挥环保投资的综合效益。二是环保投资、成本费用核算办法相对粗糙，所披露的环保方面的会计信息还不够具体，往往造成环境投资使用效益差，监管难度大。因此，在煤炭企业实行环境会计是非常必要的。

煤炭企业环境会计，应建立分级、分层核算的管理体制，根据各企业的具体情况，建立包括有关环保内容的会计制度和核算办法。应在现有财务会计核算办法基础上，结合企业环境资源、环境保护的实际情况，明确核算对象、核算内容，设置环境会计科目，完善会计报告等，全面反映煤炭企业环境资源和环保状况。

一、煤炭企业环境会计的核算对象

（1）煤炭等自然资源的消耗。由于煤炭是不可再生资源，具有稀缺性，所以可以计入企业的环境资产，煤炭企业在生产经营活动中对煤炭耗减的价值，会构成最终消费品或固定资产的主要部分，并形成环境收益。

（2）煤炭企业因生产经营活动导致的环境污染。煤炭企业生产经营过程中主要会产生五大污染，即水污染、大气污染、扬尘污染、噪声污染和固体废物污染。

（3）煤炭企业产生的补偿及保护性支出。煤炭企业基于可持续发展的理念，对生产活动中产生的各种污染采取相应的补偿措施，旨在控制污染和补救对自然资源的消耗。其中：环境预防性支出，如锅炉安装防尘除尘设备、为预防煤尘购置洒水车等；环境治理支出，如购置的污水处理设备，环境管理人员的工资等； 环境发展支出。

（4）煤炭企业所交纳的资源税。

（5）煤炭企业因污染环境而交的罚款。

（6）煤炭企业产生的环境收益利得。

二、环境会计核算的科目设置及核算内容

环境会计核算首先必须科学合理地设置会计科目，明确核算内容：

（一）环境资产科目包括“环境资产”、“环境资产累计折耗”、“环境固定资产”、 “环境累计折旧”、“环境固定资产清理”、“环境工程”

“环境资产”科目，用于核算煤炭企业以各种方式取得煤炭资源时的原始价值。借方表示企业环境资产的增加，贷方表示转出或使用的环境资产减少，期末借方余额表示企业环境资产的实存数额。

“环境资产累计折耗”科目，该科目核算煤炭企业环境资产使用、开采、转出的累计折耗。借方表示环境资产累计折耗的减少额，贷方表示环境资产累计折耗的增加额，期末贷方余额表示尚未转出的金额。

“环境固定资产”科目，是在“固定资产”下增设的二级科目。“环境固定资产”核算企业为环境治理和环境防护而自行修建厂房或购置的有形资产。本科目借方反映企业增加的环境固定资产原值，贷方反映减少的资产原值。期末借方余额表示环境固定资产的原值。

“环境累计折旧”科目，作为“环境固定资产”的调整科目，本科目用于核算企业环境固定资产的累计折旧。借方反映企业处置环境固定资产转出的累计折旧，贷方反映企业计提的环境固定资产折旧。期末余额在贷方，反映企业环境固定资产的累计折旧额。

“环境固定资产清理”科目，是在“固定资产清理”科目下增设的二级科目，该科目核算企业环境固定资产因正常和非正常毁损、报废、以及出售、投资、转让等原因转出的环境固定资产价值以及在清理过程中发生的各项费用等。本科目借方反映处置环境固定资产时转出的资产价值以及清理过程中的相关支出，贷方反映环境固定资产清理过程中应收或已收到的处理收入和赔偿款，以及清理完毕后转入当期损益的金额。

“环境工程”科目，用来核算企业在环境预防和环境治理过程中对矿区周边进行美化、绿化，建造的森林、绿地、公园、恢复耕地等环保工程，借方表示环境工程发生的费用支出，贷方表示环境工程完工转出的金额，期末借方余额表示环境工程尚未完工转出的实际支出。

（二）环境类负债账户的科目包括“环境应付款”、“递延收益”

“环境应付款”科目，主要用于核算煤炭企业按每吨原煤产量计提的用于专项资金使用的环境治理费。借方表示环境治理费的使用情况，贷方表示环境治理费的提取情况，期末余额在贷方，反映环境资金的结余数。本科目按“造育林费”、“环境恢复治理保证金”设置二级科目，进行明细核算。

“递延收益”科目，主要用于核算煤炭企业已收到或未收入的，确认应在以后期间计入环境收入的政府补贴。本科目借方表示按月分摊或转销的递延收益，贷方表示收到或应收的与以后期间收入相关的政府补贴。

（三）环境收益类账户的科目主要是“环境收入”

“环境收入”科目，核算企业在环境预防、治理、恢复过程中对“三废”（废水、废气、废物）回收再利用过程中所产生的各项收入，以及政府部门对企业环境保护和治理给予的补助和奖励。本科目借方反映本期结转到“环境利润”的环境收入，贷方反映确认的环境收入。本科目应按照“污水处理”、“废气处理”、“煤矸石处理”、“造林育苗”、“环保设备租赁”、“政府补助”等项目设置二级科目进行明细核算。

（四）环境类成本账户的科目包括“环境成本”、“环境费用”、“环境税金及附加”

“环境成本”科目，用于核算煤炭企业在环境防治、恢复过程中所发生的各项支出。借方反映发生的各项环境成本支出，贷方反映期末转入“环境利润”的金额，期末本科目无余额。本科目应按“污水处理”、“废气处理”、“煤矸石处理”、“绿化造林”、“环境恢复治理”、“环境损失”等项目设置二级科目。

“环境费用”科目，是在“管理费用”科目下设置的二级科目，用以核算煤炭企业环保机构管理人员为组织和管理环境治理活动而发生的各项环境费用。该科目借方反映环境费用发生的各项支出，贷方反映企业期末转入“环境利润”中的数额，该科目期末无余额。

（五）環境类所有者权益账户主要包括“环境资本”和“环境利润”

“环境资本”是在“实收资本”科目下增设的二级科目，核算投资者向煤炭企业投入的环境资源额。借方表示投入资源资本的减少额，贷方表示投入资源资本的增加额，期末余额在贷方，表示投入资源资本的实有额。

“环境利润”科目，用以核算企业环境收入扣除环境成本、费用、税金后的净收入。

煤炭企业环境会计还应建立和完善环境会计报告、信息披露等制度。环境会计报表应在传统会计报表的基础上，将环境会计与传统会计融为一体，将环境会计的内容添加在原有的财务报表中列示，来反映环境会计信息，充分发挥环境会计在生产经营、资源利用、环境保护中的作用。