刍议内部控制审计与财务报表审计整合时应注意的问题

陈艳先

摘 要 内部控制审计是保证财务报表信息质量的重要保障，深受学术与实务界的关注。本文将通过对财务报表审计和内部控制审计的详细介绍以及整合审计的必要性，分析现今整合审计的状况，提出整合审计中存在哪些问题，并针对整合审计提出相应的建议，并加以探讨。

关键词 内部控制审计；财务报表；整合

内部控制审计与财务报表的审计整合是最先在美国提出并实行的，之后在日本以及西方发达国家推广应用，效果显著。我国也在2011年10月通过中国会计师协会公布了企业内部控制审计指引实施意见，将内部控制审计与财务报表审计整合的观念展现与我国人民眼前，不久将于世界接轨，实现与国际趋同的理念。并强调了整合审计实行的必要性。是我国将大力提倡的审计方式，深受我国企业的喜爱与欢迎。本文经对此进行探讨。

一、整合审计的相关概念

财务报表就是指注册会计师在某个财务报表及多个报表之间运用审计手段审查互相之间关系的合规性，并反映出审计结果。内部控制审计是随着经济的发展而出现的一种新型的审计业务，其审计的目标主要是对内部设计控制与运行的有效性发表审计意见。该审计方式在理念、程序、取证方法上与财务报表是相互具有联系的，内部控制审计与财务报表审计整合进行就是指整合审计。当在财务报表审计时与内部控制审计相结合，可以有效的节省审计成本、保证审计质量、提高审计效率。财务报表的审计与内部控制审计的整合是完善企业管理的必经过程。

二、内部控制市计与财务报表市计整合的必要性

（一）对于审计工作成本的降低

财务报表审计与内部控制审计虽是两种不同的审计工作，但是两者间既有相互关联性，又有差异性。内部控制审计在风险导向、审计理念、审计程序、审计取证方法上与财务报表审计是相互关联的，而在审计对象、审计目标和审计报告类型等方面又是不同。那么有效的去利用两种审计中获取的审计证据，在审计工作中使两种审计的审计证据与成果相互利用，对于降低审计工作的成本具有重要的意义。另一方面，从审计单位角度去看，若注册会计师能有效对信息进行利用整合，那么审计单位在审计工作准备信息及资料时就能够避免两次重复的工作步骤吧，减少审计单位为审计工作所投入的资源，提高注册会计师审计工作的工作效率。

（二）提高我国企业管理层对于内部控制的重视程度

虽说近年来，我国已经逐渐的建立以完善了企业内部控制制度，但是相较于美日、及西方发达归家来说还是相较落后，美日等国推行整合审计工作早已多年，在审计工作方面已经有了很多的经验，且取得的效果也十分显著，值得我过去借鉴学习。现今，我国大部分企业甚至上市公司的内部制度依然是过于形式化。只是重点关注于内部控制的设计工作，而对于内部控制是否有效执行，以及内部控制能否有效地防止、企业财务报表的重大错报问题不及时发现并加以纠正。在近年来所发生的审计失败案例当中，可以看出大部分企业都存在审计单位实际的内部控制的运行情况与设计不相符的问题，个别企业甚至存在没有执行设计的内部控制的情况[1]。内部控制审计与财务报表审计的整合，使注册会计师不仅能够在执行审计工作的过程中对内部控制有了更加深入的了解，对财务报表是否按照会计准则和相关会计制度的规定进行编制；是否在所有重大方面公允反映被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量发表审计意见，也为在财务报表审计中实施实质性程序发现的错报缺陷提供了有力的线索[2]。

三、审计整合工作中所遇到的问题

整合审计工作是一项复杂的工作过程，其重点就是要注意避免舞弊行为的发生，避免出现重大错报危机。注册会计师另外还需要拥有辨析舞弊风险的能力，例如舞弊的目的及开展舞弊行为的条件，还要掌握被审计单位的内部控制能否自行解决风险。从审计风险的层面讲，注册会计师同时收集了财务报表数据与内部控制的相关资料，更加了解被审计单位的整体情况，从内部控制的缺陷中容易发现重大错报、漏报的情况，降低注册会计师的审计风险[3]。

（一）审计的独立性受到威胁

注册会计师审计是一项具有相对独立性的工作，不管哪个会计事务所都不能在做审计单位评价工作的同时还能兼任其管理咨询的工作，审计准则对这一行为是绝对不允许的，审计的独立性在企业内部是相对的，相对于其他职能部门来说，内审应独立于被审计部门和被审计事项。独立性最主要表现在工作上的独立，虽然目前大多企业内审部门的领导关系不尽一致，有的归董事会，有的归财务总监或财务经理，有的归纪检监察，但不能否认内审工作上的独立性，失去独立性，内审工作无法开展。据悉，建行系统内部审计的管理权限已上划到总行直接管理，这样可以极大地增强内审的独立性，可以相信，今后集团性企业内审也会向这种管理模式發展。

（二）业务流程太随意

注册会计师在整合审计工作业务流程中应有着严格的标准，因没有健全完善的工作规章制度，在具体操作的环节上却没有固定的准则标准，进而就会出现降低审计速度、缩小了审计工作的业务范围的相关问题，从而难以达成整合审计目标。

四、对于财务报表审计和内部控制审计整合的建议

（一）注意整合审计中审计证据的可靠性

出于会计工作严谨、不容出错的职业原因，注册会计师对于整合审计工作的整个过程中，都应该保持高度严谨的态度，避免由于舞弊原因造成重大错误报告。审计证据进行评价时，如果发现某项错报或者内部控制缺陷在审计证据中出现时，应当首先去考虑这项错报或内部控制缺陷是不是由于舞弊的原因造成的。如果认为错报或内控缺陷是舞弊造成的，就应该进行重新评估，并根据这些修改审计程序的性质、时间安排和范围，重新考虑以前已经获取证据的可靠性。

（二）提高整合审计的独立性

我国并没有明确规定对于同一事务所能否同时兼任报表审计与内控审计。那么报表审计与内控审计工作如果在两家事务所分别执行的话，那么内部控制的有效性与报表的真实性将更好的得到注册会计师的保护和行业利益的监管[4]。若是由于费用问题而影响整合审计的独立性，可以以第三方付费的方式通过国资委对整合审计负责，这样既解决了费用问题，独立性问题又会迎刃而解。