浅谈“营改增”对建筑业的影响

陈灵芝

经国务院批准，自2016年5月1日起，在全国范围内全面推开营业税改征增值税试点，建筑业、房地产业、金融业、生活服务业等全部营业税纳税人，纳入试点范围，由缴纳营业税改为缴纳增值税。至此，实施了60多年的营业税退出历史舞台。

本文主要分析营改增后对建筑业的影响。

对工程招投标的影响

由于营业税是价内税，增值税是价外税，因此建设单位招标概预算编制将发生重大变化，相应的设计概算和施工图预算也应按新标准执行，对外发布的公开招标书的内容也要有相应的调整。原工程造价中包含的营业税不再反映，工程造价中只包含城市维护建设费和教育费附加等。编制的标书总额中包含增值税，但增值税又属于价外税。另外，建筑企业施工预算需要重新修改，内部定额也要重新编制。所以营改增会引起国家招投标体系、预算报价、国家基本建设投资规模及市场发展一系列的变化，对建造产品造价产生全面又深刻的影响。

建筑企业工程成本需要也重新核算。“营改增”后，企业内部定额要重新进行编制，实际施工中，有多少成本费用能够取得增值税进项税额，在编制标书中很难准确预测，编制的标书中投标总价中又包含增值税，而增值税又属于价外税，使建筑企业投标工作变得更为复杂化

对企业资产的影响

建筑施工企业购置存货、固定资产时，在会计处理上要按取得的增值税发票将进项税额从原价扣除，资产的人账价值将相对原实施营业税时会有所下降。而存货、固定资产是建筑施丁企业的重要资产，这样，企业的资产总额将比没有营改增前有一定幅度下降。对企业规模经营带来较大的影响，会引起引起资产负债率上升，对企业信用评级、融资授信也带来较大的负面效应。

对企业收入、利润的影响

对于企业的财务报表，营改增之前，主营业务收入中是含有营业税的，属于含税收入额，营改增之后，由于增值税

属于价外税，因此主营业务收入中不包含增值税，属于不含税收入额。如营业税制下建筑业确认收入111亿元的工程项目，改增值税后应确认的营业收入为100亿元[111÷（1+11%）].相应地，与成本有关的增值税进项税额也不再计入营业成本，如原材料、燃料和租赁费产生的增值税额等。因此，合同预计总成本将比营改增前减少。此外，当期确认的合同收入中是按总价剔除了增值税销项税额，而当期确认的合同费用中只是部分剔除，从而当期确认的合同毛利比营改增前要少，利润总额和净利润也随之减少。

对企业现金流的影响

由于建筑施工企业原来普遍实行的是代扣代缴营业税方式，建设单位验工计价时，采取从验工计价和付款中直接代扣营业税，而营改增后，建设单位将不能直接代扣代缴增值税，而直接由建筑施工企业在当期向税务机关缴纳增值税，但此时建设单位验工计价并不立即支付工程款给建筑施工企业，即缴纳增值税在前，收取工程款在后，有时滞后时间比较长，这将导致企业的经营性活动现金净流量减少，加大企业资金紧张程度。

同时由于我国建筑行业不规范，工程款支付比例低，建设单位在每期验工计价时，往往扣除10-20%质量保证金、暂留金、垫资款等，有的项目更低，这些暂扣款往往要到工程竣工决算后才能支付，但增值税当期必须要缴，这样必将导致企业经营性现金流量支出增加，加大企业资金紧张的局面。

此外，营改增”实施后企业购买固定资产可以抵扣进项税，可能刺激建筑行业的投资冲动从而大规模增加投资，由此产生的融资需求和还本付息压力势必加剧企业资金链条的紧张程度，当企业资金周转出现问题时可能危害其持续生产经营。因此会导致经营性现金流出现困难。

对企业税负产生的影响

之前建筑业营业税税率为3%，营改增后为11%的税率。从绝对数字来看，税率上升了，但征税额未必一定会增加。11%的增值税税率表面上看比较高，但可以抵扣進项税。以建筑施工企业为例，假设其工程毛利率10%，工程结算成本中，原材料约占55%（建筑材料成本中水泥约占45%，钢铁约占40%，其他材料约占15%），人工成本约占30%，机械使用费5%，其他费用占比不超过10%，假设其全年完成营业收入为11100万元，营业成本9990万元（营业收入和成本均含增值税）。营改增前，应缴纳营业税为333万元（11100x3%）。营改增后，人工成本基本不能抵扣进项税额，因此能够抵扣进项税额为870万元[9990×（55%+5%）÷（1+17%）×17%]，销项税额为1100万元[11100÷（1+11%）×11%]，这样计算，应缴纳增值税为230万元（1100-870），建筑施工企业的税负有所下降。

以上是理论上的算法，但实际上建筑施工企业本身所处环境复杂会给增值税的计算带来很多挑战。建筑材料来源方式较多，增值税进项税额抵扣难度大，如砖、瓦、灰、沙、石等材料主要由项目所在地的小规模纳税人或者个体户垄断经营，而这些供应商都不具备开具增值税专用发票的资格；商品混凝土供应商往往采用简易办法计算缴纳增值税，无法开具增值税专用发票。此外，由于发票管理难度大，很多材料进项税额无法正常抵扣，也会使建筑业实际税负加大，因此，取得有效的增值税专用发票是建筑业营改增一大难题。

虽然增值税采取的是税款抵扣制，但抵扣进项是一个漫长的过程，这对建筑企业来说，税负短期内或将上升。从长远看，作为基础行业的建筑业实施营改增有利于降低整个社会的税负水平，推动建筑业生产方式的转变，促进建筑企业进一步加强内部管理和控制，加快转型升级。短期内建筑企业税负增加可能性较大

根据笔者对一些建筑企业调查的情况，营改增后，如按能够全部正常取得抵扣前提下，税负为4.53%（不考虑工程外包等事项），实际税收负担增加36%（按营业税及附加税负3.33%）。这是由建筑业自身特点决定的：建筑企业既是产品安装企业，又是产品生产企业，税负较难转嫁，目前建筑业增值税抵扣链还不完整，个人承包的现象普遍，“甲供材”供应商将材料的增值税发票直接开给开发商，部分原材料及占比较大的人力成本无法取得增值税抵扣发票，税负增加较为明显。

對建筑行业税收管理的影响：

（1）纳税地点发生变化：改革后，建筑企业不再向应税劳务发生地的主管税务机关申报纳税，而是向机构所在地税务机关申报纳税。

（2）扣缴业务人发生变化：现行建筑业工程实行总承包、分包方式的，以总承包为扣缴义务人，改革后，总承包和分包人都是增值纳一般纳税人，不再执行总承包为扣缴义务人的规定。

（3）征税范围的变化：建筑行业是一个综合性行业，上游行业如工程勘察、工程设计、科研院所、监理咨询、设备租赁、砂石料供货商和工程劳务等方面是否实行营业税改征增值税，关系到建筑企业能否取得抵扣的增值税税票，对建筑企业征税范围将带来较大的影响。

（4）税率的变化：建筑业不再以3%的营业税税率进行征收，而是改为新的11%税率征收增值税。另外，建筑企业在纳税申报、增值税税票取得、已缴纳增值税税款抵扣、纳税期限、优惠政策等方面也将发生较大的变化。

（5）涉及集团公司的变化：目前建筑企业集团成员由于规模相对较小，竞争力不强，对于规模较大的铁路项目或业主有要求的项目都是由集团公司（母公司）统一对外投标，中标签订合同后再在成员企业内部进行分解，并由建设单位统一代扣代缴营业税等税费。实行营改增后，将会发生重大变化。集团公司与具有法人资格的成员企业都必须按照规定独立履行纳税义务；对于之前集团公司统一采购物资统一签订合同的做法已不适应营改增后的税收管理。集团公司应采取由集团公司统一采购但由各参建成员企业分别签订合同的做法，这样物资发票开具给成员企业，成员企业便可以抵扣物资的进项税。

营改增”后建筑行业原有的税务管理模式将面临巨大变革，增值税管理应从源头着手，而不应局限于某一个点或面，应结合企业自身实际情况建立适当的税收筹划方案，拟定税收筹划步骤并严格遵照执行，充分利用税制改革带给企业的税收红利，争取实现涉税零风险。

营业税很简单，基本不需要税收筹划，直接用收入X3%就是要交的营业税。增值税与营业税不同需要全员参与，凡是从外面取得发票的职工都要按照增值税的管理要求来做，由此可见，营改增带来税务思维的改变，不仅是财务管理，而是企业策划，企业管理层和员T.都需要参与到增值税的管理中去。

另外，营改增后会计核算比营业税下核算复杂，建筑企业的财务人员对增值税比较陌生，在财务人员业务能力参差不齐的情况下，按照增值税核算、征管的要求进行帐务系统处理，时间紧，难度高，工作量大。