浅析电子货币对会计货币计量假设的影响

陈泠元

近年来，随着网络经济的快速发展，第三方支付平台和电子货币褥戥广泛使用。越来越多纳学者对会计货币诗量假设提出了质疑。本文通过对当前经济环境下电子货币及第三方支付平台纳性质和特点进行分析，以电商环境下的会计核算为例，认为货币计量假设在理论和实务中的地位并未受到根本性的冲击。

货币计量假设

电子货币第三方支付平台

当前对货币计量假设的争议

会计基本假设，主要包括会计主体假设、持续经营假设、会计分期假设以及货币计量假设，这使得会计有了空间、时间以及计量尺度的明确界定。货币计量假设是指用货币作为计量尺度来反映企业的生产经营活动。这是由货币本身的基本属性所决定的。货币的本质是一般等价物，是衡量一般商品价值的共同尺度，具有可加总性。在企业的诸多生产经营活动中，虽然也存在其他的计量尺度，例如重量、时间等，但都只能从某一个侧面反映经济活动，无法实现质与量上的统一。货币计量假设同时包含两层含义，一是记账本位币的选择，二是币值稳定不变，这种稳定并非表示绝对的不变，是指在经济环境的变化下，其波动幅度不足以影响计量会计事项的结果。

近年来，随着网络经济和电子商务的快速发展，越来越多的学者对货币计量假设提出了质疑，其观点集中表现为：网络时代的贸易特点对会计的影响是巨大，第三方支付平台和电子货币的广泛使用使得货币脱离了原有的形态，使得货币供给与需求频繁波动，因此其稳定性和唯一性受到了冲击。

电子货币对货币计量假设的影响分析

电子商务模式因为其显著的特点，例如：交易具有普遍性和广泛性，可以不受时间和空间的限制等优势，迅速崛起成为极具生命力的商业模式。而这样的商业模式也同时要求相应的支付方式。人类随着贸易的发展，支付方式从以实物支付发展为以货币支付，而货币支付的形式又从单纯的现金支付逐步发展到票據支付和电子支付。

电子支付从一开始的通过归结不同银行之间的支付接口以实现银行之间业务的办理，逐步发展为当前基于互联网的电子支付。电子支付的首要形式就是直接通过网上银行进行支付或者转账，但这样的方式只实现了货币金额的转移，无法实现对交易双方的行为约束和法律监督。因此，为了保障交易的质量、丰富交易的方式，第三方支付平台应运而生。随着网络经济的崛起和蓬勃发展，迅速被广大消费者和企业机构所认同，在过去的十余年间，其在专业化程度、风险监管、用户满意度等方面取得了巨大进步。2017年“双十一”期间全网销售额达2539.7亿元，几乎所有的份额都是通过第三方支付和电子货币实现的。因为第三方支付平台和网上银行都是电子支付的主要方式，并且两者提供的金融服务在一定程度上有着相似性，所以在对第三方支付平台性质的判定上，理论界一直都存有争议。部分学者认为其一定程度上起到了“虚拟银行”的作用，促使电子货币的流通手段和支付手段得以广泛的实现，使得大量的企业在会计核算中摆脱了货币的传统模式，影响了货币的稳定性和唯一性，继而使货币假设受到了有力冲击。

那么，第三方支付平台真的是一家“虚拟银行”吗？电子货币的广泛运用真的会对会计核算中的货币计量假设产生颠覆性的冲击吗？

首先，第三方支付平台是指与银行签约，并具备充分实力和较高信誉度的第三方机构提供的交易平台。因此，第三方支付平台既不是银行，也不具备发行或管理货币的职能，更不能脱离银行而独立运作。在使用该类支付平台的交易中，通过接入相关银行网关接口来实现支付结算服务，为电子商务过程中交易双方提供保障和支持。我们可以形象地把它比喻为“电子收银台”。所以它对货币的供给和需求并不造成实质的影响。

其次，在第三方平台上执行流通手段和支付手段的电子货币，是指用一定金额的现金或银行存款从发行者处兑换并获得代表相同金额的数据，通过使用电子化方法将货币数据实现转移。电子货币最基本的特征在于：等额的电子货币数据对应等额实物货币！电子货币仅仅是在特定社会经济环境下产生的一种货币形式，同纸币一样是一种货币符号。它的出现不会对货币一般等价物的性质产生任何影响，从职能上看，同纸币、票据并无本质区别，只是更大程度上减少了时间和空间对于贸易产生的影响。即便货币的形态发生了改变，但其稳定性和唯一性没有受到影响。

以电商环境下的会计销售核算为例看货币计量假设

电商环境下，会计核算会相应地出现一些变化，例如收入的确认会与传统会计模式下有所不同。但这更多地是体现在确认收入的时间上，而对于收入的计量方式和确认标准并不产生影响。首先，不管采用何种电子货币和运用何种支付平台，一元的电子货币必然对应一元的银行存款或现金，使用电子货币并不会使货币产生增值或者贬值的情况。其次，支付平台不能独立发行货币并使用这些货币进行交易并确认相应的收入和费用，也就是说不会出现新的记账本位币。因此，货币计量假设的稳定性和唯一性都没有受到冲击。真正的区别在于第三方支付平台给予了客户思考、选择和确认的时间，将客户的付款和商家的收款隔离开来，出现了一个时间差，在这个时间差内，客户获得了选择和确认的机会，以此来弥补电商所存在的一些先天性的不足。所以在通过第三方支付的情况下，商家确认收入的时间会出现延后，但这并不影响收入确认的条件“风险和所有权的转移”发生改变！因为当商家确认收入时，客户也相应地认同了对商品的购买。值得一提的是，不管是第三方支付还是传统支付方式，都存在销售退回的情况，退回的情况不是电商环境下所独有的。只不过传统会计模式下的销售退回是在已经确认收入的基础上冲销原有的账务处理和相关税费，而第三方支付的特点给予了客户选择的时间，而在这个时间内，商家是不需要做收入确认的处理的，如果发生了退回，也只需要做增加库存的处理，而不需要冲销收入。下面以某电商销售业务的会计核算为例；

（1）当商家收到客户提交的网络订单时，不需要做账务核算处理，

（2）客户付款，款项将暂时转移至第三方平台。因为此时该项经济利益尚未确定能流入企业，同时商品的所有权和风险未能实现转移，所以商家不做确认收入的账务处理。

（3）商家发货，账务处理表现为先从库存商品转为发出商品：

借：发出商品一某某商品

贷：库存商品—某某商品

（4）如客户确认收货，收商家将到第三方支付平台划拨的款项，此时做确认收入和成本的账务处理：

借：其他货币资金平台账户存款

贷：主营业务收入谋某商品

应交税费—应交增值税（销项税额）

借：主营业务成本

贷：发出商品一某某商品

支付给快递公司的快递费；

借：主营业务成本—运费

贷：库存现金（银行存款）

（5）如客户要求退货，则支付平台 将款项退回客户，商家做商品重新入库 账务处理：

借：库存商品

贷：发出商品

（6）商家从平台提现

借：银行存款

贷：其他货币资金平台账户存款

结论

我们可以看出，在电子商务环境下， 在使用第三方支付平台和电子货币的情 况下，收入确认的根本原则并没有发生 改变，用于进行销售核算的唯一计量单 位仍然是货币，其货币形态的改变并不 影响其计量属性。通过在核算中使用“其 他货币资金”账户体现了第三方支付平 台的存在和作用，并且同银行存款账户 实现了关联。“其他货币资金”表示企业 除现金和银行存款以外的货币资金。例 如银行汇票存款、银行本票存款等都属 于其他货币资金范畴，这也从另一个侧 面反映了电子货币同其他形式的货币没有本质上的不同，同样符合货币计量的假设件！

[1]杨鲁，宋伟斌，郭霞。会计基本假设内涵扩展研究[J].财会讯，2013，（7）： 19-22

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[3]梁海涛.第三方支付平台交易相关的会计核算方式讨论[J].企业导报，2015，（15）：5-6