监察委员会制度下内部审计发展策略探微

闵志慧（副教授），邱 浪，王海兵，（博士生导师）

2016年11月，中共中央办公厅印发《关于在北京市、山西省、浙江省开展国家监察体制改革试点方案》，部署在3省（市）设立各级监察委员会，从体制机制、制度建设上先行先试、探索实践，为在全国推广积累经验[1]，从那时起国家监察体制改革被正式提上日程。党的十九大报告明确要求：“深化国家监察体制改革，将试点工作在全国推开。”2017年11月4日，第十二届全国人大常委会第三十次会议通过《在全国各地推开国家监察体制改革试点工作的决定》，为在全国各地推开国家监察体制改革试点工作提供了法制保障。该决定的通过是对党的十九大精神的贯彻和落实，是完善我党和国家自我监督的重要举措。这一决定必将推动我国“四个全面”进一步发展，特别呼应了全面深化改革的持续深入，实现依法治国与依规治党、党内监督与国家监督、党的纪律检查与国家监察的有机统一。国家不断从试点工作推向全国，说明国家已经把强化监管放在了突出的重要位置，随之产生的监察委员会必将给我国内部审计工作的开展带来影响。

一、文献回顾

1.监察委员会的相关研究。任何国家地区的政权建设都会有反腐机构的存在，腐败是人类社会不可回避的问题，也是治理难题。所有国家或地区都会随着社会的发展不断改革反腐监察体制。在我国，监察体制由来已久，从1927年第五次党代会通过的《第三次修正章程决议案》中明确指出要设立中央和省的监察委员会，到1949年建国时期中共中央作出《关于成立中央及各级党的纪律检查委员会的决定》，再到现今《在全国各地推开国家监察体制改革试点工作的决定》的发布以及中共中央关于在宪法中第三章“国家机构”中增加一节，作为第七节“监察委员会”的修改建议，无一不体现着我国对监察体制改革的执行力和打击腐败的决心。国外的监察反腐机构名称各异，但其职能都大同小异，如新加坡贪污调查局、韩国反腐败委员会、美国联邦调查局、瑞典国家反腐败和经济犯罪署等。

近两年我国监察体制改革的脚步铿锵有力，学者集中研究了新监察委员会的制度构建、职能定位、监督制约机制以及现实意义等。马怀德[2]提出监察体制改革的主要任务是监察委与纪委合署办公、整合职能、集中力量反腐等，难点在于与其他司法机关协调衔接以及自身监督与制约问题。蒋来用[3]研究了不同国家和地区的监察体制改革，对完善我国监察体制改革提出了有效对策。郭哲、王丹[4]比较了我国与瑞典、英国、法国的监察制度，借鉴学习欧洲成熟的监察制度，为我国监察制度改革提供参考。

2.内部审计相关研究。我国内部审计起点较国外低，但整体发展较迅速。近些年国内外财务报表舞弊现象屡见不鲜，因此公众把视线转移到企业内部管理机制上。我国学者对内部审计的研究集中在其与公司治理或绩效的关系、提升内部审计工作质量的影响因素等方面。王光远、瞿曲[5]认为内部审计是企业内部具有重要价值的资源，也是确保受托责任履行的一种公司治理机制。蔡春、唐滔智[6]认为内部审计在公司治理中发挥着重要的作用，有效的内部审计能促进和保障受托责任的全面履行、增加公司价值、完善公司治理结构。时现[7]研究发现内部审计能够完善公司治理机制，帮助预防风险和减少损失，弥补外部审计治理功能的不足，是公司治理必要的组成部分。夏鸿义等[8]发现扩大内部审计规模、提高内部审计组织地位、增加审计委员会年度会议次数能在一定程度上提高公司绩效水平。李曼[9]通过实证研究发现内部审计的发展主要来自于两方面力量：高管态度、外部政府监管。任玉珍[10]认为公司的内部审计工作与外部纪检监察工作相结合，会使得两者更好地发挥各自的作用，双方相互促进，提高了工作效率。

综上所述，内部审计与监察委员会各自领域的研究已取得了相应成果，为双方的发展提供了参考依据与借鉴意义，但是现有文献真正将二者结合起来研究的甚少。随着企业的经营环境越来越复杂多变，内部审计在企业中的角色越来越重要，尤其在近两年，国家政策变化，我国监察体制的改革与落实对企业内部审计的发展起到了很好的推动作用。监察委员会作为独立的国家机构监督着全国各地职能机构，当然也包含审计机关，如今国家对各类违纪违法行为的惩罚力度加大，监察委员会对审计机关的监管更加严格，督促其下属内部审计的功能发挥更加落到实处。监察委员会制度给企业内部审计提供指导方针，内部审计对监察委员会的职能发挥予以方便，二者相互促进、和谐发展。

二、监察委员会与内部审计的区别与联系

监察委员会是我国近年来为打击腐败而作出的重大改革，从根本上改变了国家权力格局。国家监察委员会与企业内部审计虽然在本质上有着天壤之别，但两者之间还是存在着内在的联系，如果企业内部审计学习国家监察委员会的运作形式，相关工作将会进行得更加顺利。

1.监察委员会与内部审计的区别。监察委员会与内部审计的区别有多处，其目标和职能、作用对象均不相同。监察委员会作为国家监察机关，有着自己特有的目的和无可替代的功能。在目标层面，监察委员会是国家对反腐工作高度重视的体现，它是宏观的，是站在国家整体角度，为国家长远发展考虑的，其目的是建立集中统一、权威高效的监察体系，推进反腐法制化、制度化，形成严密的法制监督体系，实现全面依法治国与从严治党的有机统一[11]；而企业内部审计的目标则是微观的，是为企业自身发展考虑的，国际内部审计协会制定的准则规定的内部审计目标是增加企业价值并改善组织的运营，评价和改善风险管理与控制，帮助组织实现目标。在作用对象层面，二者也是大不相同的，监察委员会的监察范围遍及全国各地的职能机构，监察对象包括六大类：国家公职人员、依法被授权委托行使公职的人员、国企管理人员、公办科教文卫体等单位的管理人员、群众自治组织的管理人员、其他行使公职的人员；而内部审计的作用范围仅在企事业单位，且单位内部各不相同，内部审计对象则是被审单位的财务收支活动、业务经营活动和内控与管理活动。

2.监察委员会与内部审计的联系。尽管监察委员会与企业内部审计差别很大，但是这些差别中，能够发现二者其实存在一定的联系。

首先，从整体上讲，内部审计和监察委员会制度都是风险管理的一种办法，内部审计可以对企业的财务状况和经营管理效果进行指导和监督，评价并改善企业面临的风险情况；监察委员会制度是对腐败风险的一种管理，它构成了发现腐败、查证腐败、处置和预防腐败环环相扣的法治链条，具有不敢腐的威慑力、不能腐的防范力、不想腐的自律力[12]，对于腐败这一风险起到了较好的震慑作用。

其次，监察委员会的作用对象包括国家机关，如审计机关就在其中，《审计法》第26条规定：“依法属于审计机关审计监督对象的单位的内部审计工作，应当接受审计机关的业务指导和监督，……，审计机关可以通过内部审计自律组织，加强对内部审计工作的业务指导和监督”，法律明文规定了审计机关需要对内部审计进行指导和监督，故审计机关必须履行对内部审计的监督。监察委员会对审计机关进行监察必定会使审计机关对其管辖的对象加强监督，从而促进企业内部审计的发展。

最后，内部审计与监察委员会尽管在所处的地位上大不相同，但其最终目的是一致的，都是为了国家的健康可持续发展在努力。内部审计为企业价值增值做贡献，使得企业健康可持续发展，同时为提高国家经济水平做了贡献；监察委员会为国家反腐下狠功夫，有助于国家健康发展。

三、监察委员会的设立对内部审计发展的影响

为了贯彻落实党的十九大精神，根据党中央确定的《关于在全国各地推开国家监察体制改革试点方案》，在全国各地推开国家监察体制改革试点工作，以巩固现有反腐机构。对涉嫌贪污贿赂、滥用职权、玩忽职守、权力寻租、利益输送、徇私舞弊以及浪费国家资财等职务违法和职务犯罪行为进行调查并一律作出处置。监察委员会是反腐机构，其产生不仅会加大反腐力度，更会让那些想要犯罪的人望而却步。早在之前国家就开始推行巡查督查制度，希望探索出一条自律净体的创新之路，虽然有人质疑和观望，但是毋庸置疑的是它确实在发挥作用，而且效果明显。

1.督促提高内部审计工作效率。国家监察委员会的反腐败监督职能分布到各级监察机关以及政府预防腐败机构和审计机构，其对内部审计工作效率的提升体现在提升内部审计工作质量和提高公司治理能力以及强化外部监督三方面。

首先，监察委员会监督审计机关的人员及其工作，审计机关指导企业内部审计活动，新设的监察委员会必然会促进内部审计工作更科学合法地进行，同时也提高了内部审计工作的效率。国家在多年前就颁布了内部审计的相关法规，要求企业建立健全内部审计工作规章制度，但事实上这些制度约束并不能保证内审人员按照准则规定执行，其审计方法的科学性和内部审计工作质量都不能得到保障。所以，内部审计工作需要有效的外部监督才能发挥增值功能。

其次，公司治理与内部审计其实是相辅相成的。公司治理能力的提升给内部审计工作带来了便捷，内部审计是公司治理机制的一部分，所以内部审计工作质量提高也是公司治理能力提升的一种体现。内部审计作为辅助公司治理的一种内部机制和制度安排，它的工作机能就是通过系统、规范的方法检测、评价、分析各类风险，并给企业提出风险管理的建议，以供管理层参考，帮助企业实现目标[13]，在公司治理的框架下发挥作用是它的基本职责。企业内部审计的存在会对经营管理者和其他职能部门起到威慑作用，让其知道自己需要不断地接受内部审计的监督及检查，迫使他们维持良好的控制系统与工作秩序，并努力改善工作绩效，从而提升公司的治理能力。

最后，监察委员会作为企业外部监督机构，无疑是提高内部审计工作效率的一股推力。内部审计的运行需要外部监督才能达到更好的效果，而监察委员会对公司内部审计起到了外部警示作用，公司治理能力的提升得益于监察委员会的存在。现今的“互联网+”技术如此发达，国家的监察委员会必定会充分运用互联网技术优势，加大其监督视角，这种状态下的内部审计必然得势于“互联网+”技术，使得内部审计工作效率提升，实现管理质量优化，减少战略风险，达到人本增值的目的[14]。

2.促使内部审计工作更合规合法地进行。一个行业的发展，除了自身要有正确的发展方向和战略，还应该有外部各种软环境的支撑。内部审计这一工作对专业性要求很高，应用性也很强，在近几十年中，我国内部审计行业发展还算顺利，人才的年龄构成逐渐合理，随着学历的提高，内部审计从业人员的素质也在不断提升，职业队伍都比较年轻。

内部审计职业现状改变较多，但是不可忽视发展中存在的问题。企业的内部监管一直是企业发展中的难题，企业的发展除了需要基层人员所做的基础工作，还需要管理层的有效管理，更需要来自各方的监督，这样才能使企业真正实现全面发展。内部审计包含了很多内容，但它对企业出现的问题并没有有效的处置措施，而监察部门可以处置违纪行为。由于体制、执行标准、客观环境等因素，内部审计不能按照独立公正原则去进行社会监督，目前现存的法律体系对内部审计的规定不够完善、规章力度不够大、执行力不强等问题严重阻碍了我国内部审计行业的可持续发展。许多违法违纪行为得以蒙混过关，客观上刺激了违纪之人的侥幸心理。

如果内部审计与监察职能融合，则能协助查明案件，为社会做贡献，提升社会的积极效应。如今新产生的监察委员会相比于已经存在的纪检部门更具独立性，更加公平公正、透明公开，惩罚力度更大，对社会更加负责。监察委员会通过对我国的内部审计协会或者审计机关的监督，对企业内部审计部门的工作进行指导监督，使企业的经营活动遵守法律法规及市场秩序，充分发挥其监督作用，从而促进内部审计工作的顺利实施，促使我国内部审计工作更加合法合规地进行。

四、监察委员会制度下内部审计发展新思路

随着社会经济的发展，内部审计也获得了快速发展。在经历了迷茫混乱期后，内审人员在实践中摸索出了适合于自己的工作思路和工作方法，在企业得到一定程度的发展，积累了一些宝贵的经验，并重新界定和拓展了工作范围，丰富了内部审计职业的内涵。监察委员会的出现说明国家更加重视监察体系建设，相比以前职能相同的机构，不一样的人去执行就有不一样的影响和效果，未来将不断加强对法律政策的执行监管，对执法部门的督查巡视，这必将给我国内部审计的发展带来机会。监察委员会制度与内部审计是相互作用、相互促进的，监察委员会制度指导并推进了内部审计的相关工作。

1.将内部审计部门完全独立出来。监督机构本就是站在更高的位置执行工作，要确保其工作的有效性，还需要监督机构自身具备较高的独立性，换言之，其监督权必须独立于其他权力。我国的监察委员会是一个与行政机关、司法机关平行且独立的国家监督机构，由“一府两院”变为“一府一委两院”，它不再是政府内部的附属机构，随着原来隶属于政府内部的行政监察机构转变为独立于政府的监察委员会，如今的地位、权力、职能都提高了，不再是以前隶属于政府部门那种被动、弱势的地位。它对中央所有国家机关和公务人员进行监察，监察委员会主任是由国家主席提名，由全国人民代表大会选举产生，充分体现了其地位之高，权力之重。国家设立这一如此高规格的监察机构充分展示了反腐的决心。笔者认为，企业的内部审计要为企业的发展而考虑，就要借鉴监察委员会的存在模式。监察委员会从原来的政府内部独立出来，那么企业可以尝试将内部审计部门完全独立出来，位高于其他部门，不受有关部门的约束，服务于企业利益相关者，以相关者利益最大化为目标。

对我国许多企业而言，由于没有处理好内部审计在组织之中的位置，导致内部审计独立性很差，从而妨碍了内部审计作用的发挥。早有学者采用受托责任理论探讨内部审计在公司治理中的作用，发现保证内部审计部门的独立性可以为更好地审计提供保障。国际内部审计协会要求企业以及单位的审计部门要保证其独立性不受损害，审计人员在工作中要保持客观性。由此可以看出，独立性对于内部审计是至关重要的，要想高质量地完成审计工作，为企业经营活动把关，那么就要保证内部审计部门的独立性。借鉴监察委员会的做法，笔者认为企业单位应该把内部审计部门完全独立出来。我国除国有企业事业单位外的众多民营企业的内部审计机构并不是单独的一个部门，往往是归属于财务部门或其他部门，在对企业执行内部审计任务的时候独立性大打折扣，无法对企业进行客观的评价，严重时会影响企业的经营发展。把内部审计机构完全独立出来，像监察委员会的地位一样，不依属于企业任何部门，由内部审计负责人领导，对企业所有经营活动及人员进行审计监督，这样审计工作质量才会提高，企业价值也才会提升。

2.提高内审人员任职门槛并完善内部审计从业法规。虽然我国企业内部审计正在蓬勃发展，但仍不免存在相关内容的缺失，我国法规在内审人员的任职资格方面尚存空白。观察监察委员会队伍可以发现，现如今，我国的公务员中党员比例超过80%，县处级以上领导干部中党员比例超过95%，新设立的监察委员会所监督的对象几乎都是党员，自然监督者本身就得具备党员身份，监察委员会的工作人员本来就应当熟党规、通法律，故有学者提出的监察委员会成员应通过司法考试，取得法律职业资格证书的要求并不苛刻。

而对于企业内部审计，到目前为止没有设立硬门槛，比如上岗资格证之类的，虽然同为财务领域的会计从业资格被取消了，但这并不影响内部审计岗位的资格要求，内部审计的位置本就比会计高。如果内部审计部门要完全独立出来，那么身处内部审计机构的内审人员更加需要有过硬的本领，才有资格参与内部审计工作。国外内部审计发展较早，“聘用有经验且具有胜任能力的审计人员，才能建立一个卓有成效的内部审计部门”这种观点很早就有。内审人员必须具备很强的专业性，才能保证内部审计质量，而且现有的内部审计地位与环境的复杂性在提高，对内部审计人员的知识水平、知识结构的要求就更高。众多学者均提出内审人员的素质是影响审计质量的一个关键因素，笔者认为不仅需要高技能、高素质内审人员这样的“软”条件，更加需要上岗资格证这样的“硬”条件，并将其列入相关内部审计法规文件当中，完善与之相关的从业法律规范。这样才能在基础上保证内审人员的质量，才能给企业带来更高质量的审计活动，企业的各项经营活动才能顺利开展。

3.实施内部审计部门自我监督。我国现阶段的监察体制改革、成立监察委员会，是为了改善之前的监察机构监察范围不全面、监察权力不够大等问题，也是为了实现把国家权力关进笼子里的目的。监察委员会是一个新型的、专门的监督机构，能为我国打击腐败，建立清正廉洁的政治做贡献。作为国家监察机关，位高且权重，但其自身权力也要受到来自四面八方的监督，包括人大监督、党内监督以及外部监督。对于位高权重的监察委员会来说，在监察别人的同时要做到自清净体，外部各类监督很重要，但最本质的是进行自我监督，这样才能在众多被监察机构中树立榜样，使被监察方信服。

内部审计部门作为企业内部的职能部门，其职能就是监督审计财务报表信息的合法性与合规性，审计企业经营运作、风险管理与控制情况，对企业各项经营活动进行监督，使得企业稳定运行。少有学者对内部审计部门自我监督加以论述，一般是对强化内部审计监督、与外部审计相结合等方面进行思考，从内部审计组织建设、制度建设、环境建设等方面阐述如何构建和谐的内部审计监督制度。学习监察委员会的自我监督，无论是人还是机构，监察委员会或者企业内部审计都必须做到自我监督，把自身做到最好，才能正面影响周围环境。做好内部审计部门的自我监督工作，可以提升企业风险防范与管理能力和企业价值，从而更快地帮助企业实现其发展目标。

五、研究结论与展望

企业目前正应对着来自全球化与信息化方面的挑战，是不可回避的。在这种情况下，企业发展面临的风险更加多样化，比以往更加复杂、易变、难以掌控。企业利益相关者的期望与诉求会随着全球化和信息化的发展而产生不同的变化，这些不易控制的风险与利益相关者的现实要求，会激发内部审计在企业中角色和任务的变化，使得内部审计的重要性不断显现，其承担的职责也不断增加，内部审计将面临更多的挑战，其工作更加需要外部政府、国家的支持。组织不怕没有规则，怕的是不遵守规则还习以为常。我国监察体制的改革创新，给内部审计发展引领了方向，学习借鉴监察委员会的运作机制，在这样的大环境和背景下，内部审计将搭上快速发展列车，尤其是企事业单位会高度重视内部审计，促使内部审计的作用发挥到极致，为企业创造更多价值。

社会是往好的方向发展的，未来的市场经济会更加规范良性，更加重视诚信和务实特性。不管是组织还是个体，规范和依法将是生存条件。内部审计为监察委员会开展反腐工作助力，监察委员会制度又指导我国企业内部审计的发展，只有合适的政策和经济环境才有内部审计的茁壮成长，也才有内审人员的进步和提升，内部审计与监察委员会的相互促进、相互作用，使二者更加和谐健康地发展，使我国内部审计事业欣欣向荣，使国家反腐事业硕果累累。

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