关于一般纳税人增值税部分明细科目会计处理问题的探讨

李永兵

摘要：本文以工业及商贸企业一般纳税人会计处理为依据，针对企业的货物与发票到达购货方的时间不一致，探讨了优化应交税费（应交增值税）的部分明细科目会计处理的想法。

关键词：一般纳税人；增值税部分明细科目；会计处理

一、一般纳税人应交税费（应交增值税）的最新处理规定情况

根据《中华人民共和国增值税暂行条例》和《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）等有关规定：增值税一般纳税人应当在“应交税费”科目下设置“应交增值税”、“未交增值税”、“预交增值税”、“待抵扣进项税额”、“待认证进项税额”、“待转销项税额”、“增值税留抵税额”、“简易计税”、“转让金融商品应交增值税”、“代扣代交增值税”等明细科目。该通知对增值税的会计科目及明细科目设置、会计处理及财务报表列示进行详细的阐述。通知中对部分明细科目核算如下：应交税费（应交增值税）的三级明细科目“进项税额”专栏，记录一般纳税人购进货物、劳务、服务、资产等而支付的、已认证通过准予抵扣的增值税额；应交税费的二级明细科目“待认证进项税额”明细科目，记录一般纳税人购进货物、劳务及服务等未办理认证手续的进项税额。包括一般纳税人出口企业已申请稽核但尚未取得稽核相符结果的海关缴款书的进项税额。

二、增值税最新处理规定与企业实际经营中存在相互背离之处

我国现有增值税是以商品（含应税劳务）在流转过程中产生的增值额作为计税依据而征收的一种流转税。实行价外税，也就是由消费者负担，有增值才征税没增值不征税。简单的讲应交增值税费=销项税-进项税，且我国的大部行业企业实行的以票抵扣制，只要收到的进项税发票认证通过，都可以在认证通过的欠月给予全额抵扣，当然不符合规定，企业自行进项税额转出或后续查出失联的情况补齐除外。根据《企业会计准则》及（财税[2016]36号）的有关规定企业采购货物、发票到达购货方存在以下三种可能性。

第一种可能性：货物到达购货方、发票也在当月内到达购货方；这是通常的交易方式，购货方的可能选择将发票进行认证或不认证或业务不做帐务处理；这里的将发票不认证或业务不作帐务处理可能原因是购货方的进项税已够抵扣或已销售不想确认收入或不想帐面库存太大（其实也有可能已没有库存了）。

第二可能性：发票到达购货方，货物在当月内未到达购货方；除销售方预收定金开票外（服务业例外），这是几乎是不可能发生的，购货方取得发票后选择认证的可能性较大；这里购货方选择认证发票的可能性较大原因是购货方的进项税额不够抵扣或双方都存在虚开。

第三种可能性：货物到达购货方、发票在当月内未能到达购货方；这是也常有的交易方式，购货方的可能性处理是暂估入库或不作帐务处理；这里销售方未开票原因是销售方不愿意确认收入（事实上其按规定已具备确认收入的条件）或依购买方付款到帐作为条件再开票，其实它的成交单价、总价都已确定，仅仅是发票未开。如该货物作暂估入库，下月初再红字冲回，实际中购货方可能在当月就生产领用或销售出库。

以上的部分是现有的会计处理规定，可能造成与实际的经营状况背离，使企业人为调节税负或交纳税款额的可能性，与会计核算的真实性原则要求不一致。

三、优化一般纳税人应交税费（应交增值税）部分明细科目的会计处理的想法

（一）明确一般纳税人增值税部分明细科目的核算内容：

1.“进项税额”专栏，记录一般纳税人已认证通过，准予从当期销项税额中抵扣的增值税额；其借记登记从转“待认证进项税额-已开票进项税额”的贷方转入本月已认证通过，准给予从当期销项税额中抵扣的增值税额。

2.“待认证进项税额”明细科目，下设两个子明细科目“已开票进项税额、未开票进项税额”。

“已开票进项税额”借方核算购进（含预付）货物、劳务、服务及其他资产等而支付的税额，贷方为结转本月已认证通过的，准给予从当期销项税额中抵扣的增值税额。期末余额在借方或无余额，有余额表示尚未认证或取得稽核相符结果的海关缴款书的进项税额。即本三级明细科目只要是取得了增值税专用发票，符合资产、成本费用确认条件，就发票上注明的税额将其记入本明细科目的借方。

“未开票进项税额”借方核算一般纳税人企业购进的货物及其他资产等已到达购货方并验收入库，但尚未收到增值税扣税凭证，应按相关合同协议上的税额入账，待取得相关增值税扣税凭证后，结转到“待认证进项税额-已开票进项税额”的借方。其月末余额在借方或无余额，有余额表示尚未取得发票的已入库货物进项税额。

（二）明确一般纳税人增值税部分明细科目的会计处理方法

1.购进类货物、服务及资产等已开发票业务进项税额的账务处理。一般纳税人购进时，按应计入相关成本费用或资产的金额，借记“原材料”、“库存商品”等资产或成本类科目，按收到的增值税专用发票上注明税额，借记“应交税费—应交增值税（待认证进项税额-已开票进项税额）”科目，贷记资产类科目减少或负债类科目增加。

2.购进类货物、服务及资产等已验收入库但尚未取得相关发票的账务处理。一般纳税人购进的货物等已到达并验收入库，但未收到相关发票或扣税凭证的，应按相关合同协议上的价格、税额入账，借记 “原材料”、“库存商品”等科目，按相关合同协议上注明的税额，借记“应交税费——应交增值税（待认证进项税额-未开票进项税额）”科目，贷记资产类科目减少或负债类科目增加。待取得相关发票凭证或扣税凭证后，按其注明的税额借记“应交税费—应交增值税（待认证进项税额-已开票进项税额）”科目，贷记 “应交税费——应交增值税（待认证进项税额-未开票进项税额）”科目。

3.企业在当月月末，将已认证通过的进项税额转入应交税费-应交增值税（进項税额），借方“应交税费—应交增值税（进项税额）”科目，贷方“应交税费—应交增值税（待认证进项税额-已开票进项税额）”科目。

（三）通过对应交税费-应交增值税的明细科目“进项税额”、“待认证进项税额”的优化，简单有效解决了企业在购进货物等资产时产生与发票到达时间不一致，真实地、及时地反映了企业的经济业务。

四、总结

综上所述，优化一般纳税人增值税部份明细科目的核算内容及会计处理的想法，使“应交税费-应交增值税（待认证进项税额-已开票进项税额）、待认证进项税额-未开票进项税额”全面反映了企业购进的进项税额、已认证通过抵扣税额、未认证的发票税额、未开具发票的税额情况，可以使其与帐面库存、实际库存进行稽核，有利用于国家的金税三期监控指标数据采集与分析、便于税务实地检查、实现税款均衡入库；有利于真实地反映企业经营状况，经济业务处理符合企业会计准则规定；有利用于引导企业合法经营，实现公平竞争。

参考文献：

[1]中华人民共和国财政部 关于印发《增值税会计处理规定》的通知 财会[2016]22号[Z].2016-12-03.

（作者单位：安徽天山泰美房地产开发有限公司）endprint