后营改增时代完善我国增值税制度的思考

王 乔 伍 红（江西财经大学财税研究中心 江西 南昌 330013）

后营改增时代完善我国增值税制度的思考

王 乔 伍 红（江西财经大学财税研究中心 江西 南昌 330013）

我国营改增试点全面铺开后，经过一年的实践，取得了积极的成果。下一步增值税改革的方向和重点是什么？现行增值税还存在什么问题？所有这些问题都需要我们进一步厘清。

一、营改增后增值税制度所取得的成效

（一）优化了商品和劳务税的税制设计

1994年的税制改革确立了增值税与营业税并立的商品和劳务税的制度框架，商品生产、销售征收增值税，劳务提供征收营业税，增值税作为共享税，由国税局负责征收，营业税作为地方政府的主体税种，由地税局负责征收。两税并立，分别征收，割裂了增值税抵扣链条的完整，外购劳务与服务的重复征税难以消除，不利于第二产业外购劳务，也不利于第三产业的发展和产业聚集。营改增试点完成后，全部劳务提供纳入增值税征收范围，打破了商品生产、销售与劳务提供之间的藩篱，延长了抵扣链条，消除了重复征税，减少了对市场的扭曲，更大限度地体现了税收中性原则，优化了商品和劳务税的制度设计。

（二）引领了全球增值税改革的方向

营改增完成后，中国成为世界上增值税税基最广的国家。增值税适用于几乎全部金融行业服务(包括利息收入)；在房地产领域，增值税不仅适用于法人与法人之间的销售，也适用于法人对自然人的销售，还适用于自然人对自然人的销售，将外购不动产也纳入抵扣范围，实现了增值税第一、第二、第三产业的全行业覆盖，这在其他国家是未曾尝试过的。在金融行业，由于金融服务的价值难以分离和确定，征管成本很高，大多数OECD成员国都采纳了核心金融服务业务免税，次要金融服务业正常征税的模式，也有一些地区全部实行免税，如加拿大魁北克省对全部金融业务免税，为解决外购进项税额沉淀成本问题，允许进项税额在计算时全部扣除。同时，为弥补财政资金的不足，采用对金融机构的工资、已缴资本以及应付保险费为税基征收金融补偿税解决。也有少数国家对金融业增值税制度进行了创新尝试，如阿根廷对银行贷款服务收取的毛利息征收增值税，即不允许减去支付给储户的利息。但如何在增值税抵扣链条完整的情况下，对金融业高效地征税，国际上还没有更好的解决方案。中国的改革实践无疑为世界各国提供了先行的样本。

（三）税制设计的经济效率凸显

改革开放以来，经济持续高速增长，中国已成为世界第二大经济体，但长期依靠要素投入拉动的发展，使中国供需关系正面临着不可忽视的结构性失衡。“供需错位”已成为阻挡中国经济持续增长的最大障碍：一方面，过剩产能成为制约中国经济转型升级的沉重包袱；另一方面，中国的供给体系与需求意愿严重不配套，中低端产品过剩，高端产品供给不足，难以满足人民对产品和服务品质日益增长的需要。今后一个时期的重要任务是“三去一降一补”，即去产能、去库存、去杠杆、降成本、补短板，化解过剩产能，转型升级传统产业，支持和培育新兴产业，提供有效供给，打造经济发展新动能，促进经济转型升级。营改增激发了市场活力，促进了服务外包，增强了企业拓展业务、扩大市场和做大做强的动力，促进了第三产业整体发展，助推了制造业技术革新和转型升级。与此同时，营改增降低了企业的税收成本。据国家税务总局统计，2017年4月30日，中国全面推开营改增试点一周年，总体实现减税约6 800亿元人民币。2012年1月开始实施营改增试点至2017年2月止，减税总规模累计超过1.2万亿元①国家税务总局局长：中国营改增一周年预计减税6 800亿元[EB/OL]. http://news.163.com/17/0413/23/CHUKR2D7000187VE.html, 2017-04-13.，减税效果明显。与“去产能、去库存、去杠杆、降成本、补短板”为重点的供给侧结构性改革相互呼应、相得益彰。

二、现行增值税制度存在的问题

（一）增值税制度设计呈现碎片化

营改增不仅是优化税制设计的重要举措，同时也是财税领域打出“降成本”组合拳的重要一招，确保所有行业税负只减不增是其核心要务。为了实现减税，维持原有税负不变甚至下降，不仅基本保留了原营业税的税收优惠政策，还在有些行业税负上升后，打补丁了很多针对性的税收优惠。首先，基本平移了原营业税的税收优惠政策，涉及领域包括民生、创新、公共服务等方面。基本延续原有营业税优惠政策共40个直接免税项目，包括托儿所、幼儿园提供的保育和教育服务，养老机构提供的养老服务，残疾人福利机构提供的育养服务，婚姻介绍服务，殡葬服务；残疾人员本人为社会提供的服务，医疗机构提供的医疗服务；纳税人提供的技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务、合同能源管理服务等等。其次，新增服务业减免38项。交通运输服务2项、金融服务7项、生活服务业15项、现代服务6项、销售无形资产5项、销售不动产3项。再次，营改增直接减税项目4项，即征即退2项。同时，为保持企业税负基本持平，增值税采用了大量简易征收的过渡政策。

（二）增值税制度落地的环境有待优化

增值税的有效实施有赖于良好的法治环境和纳税意识，对国家治理体系和治理能力的现代化提出了更高的要求。从纳税方而言，增值税无论从税务登记、发票领购、税款缴纳，还是计算方法、会计核算制度和征收管理流程，纳税人都面临着截然不同的制度设计，对纳税人的管理水平和业务能力提出了更高的要求。现阶段由于纳税人的素质、水平参差不齐，增值税“含金税票”的诱惑，以及劳务提供货物流的虚拟性，增值税虚开现象仍然存在。主要集中体现在以下几个方面：

第一，少数企业开票金额巨大，专用发票代开金额和普通发票代开金额均较大；第二，专用发票形成开票一条龙的产业链，跨省代开现象突出；第三，临时纳税人大量超标代开普通发票。从征管机关而言，国税部门在人员未增加的情况下，需做好管理、监督、协调等多方面工作，工作量剧增。加之原营业税纳税人多具有投入少、规模小、企业分散、从业人员众多的特点，距增值税一般纳税人的标准有较大的差距，国税机关的管理和优化服务的工作压力大。

（三）税率档次过多，有悖税收中性原则

增值税作为一种良税，最大的优势是能够很好地体现税收中性原则。按营改增试点方案，在现行增值税 17%税率的基础上，新增设了11%和6%两档低税率。除此之外，出口实行零税率。多档税率的存在，不仅增加了征管的成本和难度，也增加了纳税人的税收遵从成本，而且在一定程度上破坏了税收中性原则，削弱了市场资源配置的有效性。

三、完善现行增值税制度的政策建议

（一）逐步减少税收优惠政策，强化税收中性

增值税的中性特征是基于对增值额的征税，这依赖于在完整的进项抵扣的前提下，鼓励专业化分工协作，形成真正的经济优势。在大量税收优惠和免税政策存在下，进项很少、或者进项虽多但无票或开具抵扣发票十分困难，增值税的相对优势就比较有限，重复征税不仅不能消除，可能还会增加。故此，应逐步分批取消试点期间的税收优惠政策，一个更加宽广的税基允许适用一个更低的税率，构建“宽税基、低税率”的现代增值税制度，强化税收中性。

（二）统一纳税人身份的划分

根据现行增值税暂行条例规定，商业企业一般纳税人与小规模纳税人的划分标准应税销售额为80万元，除商业企业外的工业企业以及委托加工和劳务提供企业的划分标准应税销售额为50万元，而按照营改增试点的相关规定，所有纳税人的划分标准为应税劳务500万元，这个标准是工业企业的10倍，商业企业的6倍多。接近90%的营改增试点纳税人可按小规模纳税人身份纳税，税负下降显著，造成试点纳税人与原增值税纳税人之间的税负不公，不利于构建公平、统一的税制环境。应逐步统一纳税人身份的判断标准，均衡不同行业纳税人的税负水平。

（三）简化税率，构建现代增值税制度

尽量减少多档税率设置，可考虑在现行多档税率设计的基础上，兼顾纳税人的实际负担水平以及周边国家税率设计逐步确定11%的单一税率，这样不仅减少了征税带来的扭曲，也有利于经济增长和社会福祉的提升。同时，结合个人所得税改革，增强税制设计的公平。简化税率、梳理优惠政策，强化税收中性。

（四）采纳“消费地征税原则”

随着数字经济的发展和国际税收规则的重塑，增值税面临着许多新的挑战。数字经济的发展，对传统的商业模式产生巨大的冲击，为均衡生产地与消费地税收管辖，2015年正式生效的欧盟增值税新规采纳了“消费地原则”，规定电子商务所涉及的增值税均将在消费国征收，改变了以往对欧盟提供商适用属地原则、由卖方所在国征收增值税的做法。新规生效后，亚马逊、eBay等电子商务公司均依据消费者所在国的相关法律规定向消费者所在国缴纳增值税。中国作为电子商务的消费大国，为维护本国的税收利益，应加快实施消费地征税原则，将境外电子商务公司提供给境内的消费产品及服务的交易有效纳入增值税征收范围。同时，解决境内由电子商务导致的卖方所在地与消费地不一致所带来的税收地域归属问题。

（五）提升税收治理水平，优化制度落地环境

优化增值税政策设计，提升治理能力现代化的制度基础。多管齐下，奖惩结合，提升增值税制度的执行能力。做好营改增试点的纳税服务工作。针对试点纳税人对政策变化和转型过程中出现的不适应，应通过建设专题网站，开设12366服务热线，开通官方微信、微博与纳税人互动，开设专门咨询窗口，开设纳税人学校，制作视频培训、辅导相关法律法规，降低税收遵从成本。积极向各级党委、政府宣传政策，解释法律法规。杜绝引税买税、虚收空转，制止为鼓励招商引资而采取的变相税收优惠政策，严厉打击虚开专用发票的犯罪行为。建立纳税信用体系，营造良好的税收环境。构建协税体系，畅通信息渠道、定期交换情报，加大打击发票违法犯罪行为。建立纳税信用体系，鼓励遵守税法，诚信纳税，对多次违规上榜的企业，列入黑名单，重点监管。提高纳税意识，自主防范税收风险。

[1] 王乔，伍红.营改增的政策效应分析[J].税务研究,2014,(12).

[2] 上海财经大学发布《上海营改增5年试点成效分析报告》[EB/OL]. http://www.chinatax.gov.cn/n810219/n810724/c2496004/content.html, 2017-03-03.

责任编辑：周 优